I SA/Gd 1446/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 września 2018 r. sprawy ze skargi W. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 4 września 2017 r. nr [....] w przedmiocie sprostowania z urzędu oczywistej omyłki pisarskiej oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 4 września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w własne postanowienie z dnia 7 czerwca 2017 r., prostujące z urzędu oczywistą omyłkę w decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 23 marca 2017 r. w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości spółki, jej byłego wspólnika W.M. (dalej: skarżąca). W uzasadnieniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że w dniu 19 października 2016r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję (sprostowaną postanowieniem z dnia 7 czerwca 2017r.) orzekającą o odpowiedzialności podatkowej skarżącej - byłego wspólnika spółki "A" SPÓŁKA JAWNA z siedzibą w G. - za zaległości podatkowe tej spółki. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 23 marca 2017r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 października 2016r. Postanowieniem z dnia 7 czerwca 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej sprostował z urzędu oczywistą omyłkę w wydanej przez siebie decyzji z dnia 23 marca 2017r. w ten sposób, że na stronie pierwszej w wierszach (licząc od dołu) piątym i szesnastym oraz na stronie drugiej w wierszach (licząc od dołu) piątym i szesnastym zamiast słów "maj 2012 roku" winno być "maj 2011 roku". Dalej przywołując treść art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), organ odwoławczy wskazał, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie definiują pojęcia "oczywistej omyłki", jednakże w orzecznictwie sądowym wywodzi się, że za oczywistą omyłkę, w rozumieniu tego przepisu, należy uznać błąd, który nie wpływa na znaczenie merytoryczne aktu administracyjnego i jego charakter nie budzi wątpliwości w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy lub stanu prawnego. Oczywistość dokonanej omyłki może wynikać z treści decyzji, sentencji i uzasadnienia lub akt sprawy, stanowi ona zarazem granicę przedmiotowej dopuszczalności sprostowania. W ocenie organu odwoławczego sprostowanie daty okresu będącego przedmiotem prowadzonego przez organy obu instancji postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe Spółki dotyczyło błędu pisarskiego występującego w sentencji postanowienia, co w żaden sposób nie wpływało na merytoryczne rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. W/w błąd popełniono w dacie (roku), co stanowi oczywistą omyłkę pisarską w rozumieniu art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ pozostałe elementy decyzji pozwalały ją zidentyfikować. Dokonane sprostowanie nie zmieniło ustaleń organu co do istoty rozstrzyganej sprawy, ani też nie miało wpływu na jej merytoryczne rozstrzygnięcie. Dlatego też, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaistniały błąd w sentencji w/w decyzji z dnia 23 marca 2017r. zakwalifikował jako oczywistą omyłkę pisarską, która podlegała — wbrew twierdzeniom zażalenia - sprostowaniu w trybie art. 215 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że przepis art. 215 Ordynacji podatkowej nie ogranicza w czasie możliwości prostowania błędów, co oznacza, że takie sprostowanie może nastąpić także po wniesieniu przez Stronę skargi do sądu administracyjnego. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że zaskarżone postanowienie zawiera prawidłową podstawę prawną oraz prawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne. W konsekwencji jako bezzasadne uznał zarzuty naruszenia art. 217 §1 i § 2, art. 210 § 4, art. 219, art. 215 §1 ustawy Ordynacja podatkowa. Końcowo odnosząc się do zarzutu, że w postępowaniu podatkowym wystąpiła kwalifikowana wada stanowiąca przesłankę jego wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (tj. Strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu na skutek naruszenia przez organ podatkowy I instancji przepisów art. 123 § 1 w związku z art. 165 § 1 i § 4 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), organ odwoławczy zauważył, że podniesiona kwestia była przedmiotem postępowania odwoławczego zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 marca 2017r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającego je postanowienia tego samego organu z dnia 7 czerwca 2017 r., zarzucając naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest przepisów: - art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017r., poz. 201 zpóźn. zmian.) - art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w związku z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 07.06.2017r. i 04.09.2017r. zostały wydane z naruszeniem przepisu art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym sprostowaniu istotnego błędu, który nie może być uznany za oczywistą omyłkę pisarską. Doręczenie postanowienia nastąpiło po zaskarżeniu ww. decyzji do WSA w Gdańsku Nieprawidłowe określenie okresu rozliczeniowego, którego dotyczy decyzja nie może być sprostowane w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej. Jest to istotny błąd, który wpłynął na treść i znaczenie decyzji, a nie zwykła omyłka pisarska. Sprostowanie w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej może dotyczyć tylko i wyłącznie oczywistych omyłek, które nie wpływają na treść decyzji. Nie podlegają sprostowaniu w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej błędy i omyłki istotne, których dopuszczono się w stosowaniu prawa, a więc w zakresie odnoszącym się do ustalenia obowiązywania prawa, stanu faktycznego, jego kwalifikacji prawnej, czy też ustalania konsekwencji prawnych zastosowanej normy prawnej. Decyzja ostateczna z dnia 23.03.2017r. jest wadliwa. W postępowaniu podatkowym wystąpiła kwalifikowana wada stanowiącej podstawę jego wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej - Strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu na skutek naruszenia przez organ podatkowy I instancji przepisów art. 123 § 1 w związku z art. 165 § 1 i § 4 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Względem wszystkich byłych wspólników nie było prowadzone jedno postępowanie podatkowe. Postępowania podatkowe zostały wszczęte nieprawidłowo, gdyż adresatem postanowień organów podatkowych nie byli wszyscy obecni i byli wspólnicy spółki, mimo że odpowiedzialność za zobowiązania tej spółki jest solidarna. W ocenie skarżącej, po dacie zbycia przez nią ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, brak podstaw do przerzucenia na nią odpowiedzialności za zobowiązania osoby trzeciej, a ewentualną odpowiedzialność ponoszą osoby, które nabyły udziały (członkostwo) i doprowadziły do obecnej sytuacji spółki. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Otóż w myśl z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Przyjęta w tym przepisie klasyfikacja wadliwości, które mogą zostać usunięte w drodze sprostowania jest wyczerpująca. Są to błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki. Redakcja przepisu pozwala stwierdzić, że wymienione wyżej wady decyzji charakteryzuje cecha oczywistości. Oczywistość omyłki może wynikać z treści decyzji lub akt sprawy. Stanowi ona zarazem granicę przedmiotowej dopuszczalności sprostowania. Wskazuje to jednoznacznie, że w tym trybie można naprawić jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłkę pisarską o charakterze elementarnym i nie wpływające na treść i znaczenie prostowanej decyzji. Rozstrzygnięcie wniosku o sprostowanie błędów pisarskich i rachunkowych oraz innych oczywistych omyłek następuje w drodze postanowienia niezależnie od tego, czy załatwienie wniosku jest pozytywne, czy negatywne dla wnioskodawcy (wyrok NSA z dnia 17 sierpnia 1994 r., SA/Ka 2240/93, ONSA 1995, nr 2, poz. 96). Przepisy o prostowaniu błędów i omyłek nie zawierają ograniczeń czasowych dokonania tych czynności. Oczywiste omyłki, zgodnie z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, można sprostować w drodze postanowienia, nawet po wniesieniu przez stronę odwołania, w którym powyższe omyłki są przedmiotem zarzutów (wyrok NSA z dnia 28 października 1999 r., I SA/Kr 1206/98, Temida (CD), Sopot 2002). Organ administracji może sprostować oczywistą omyłkę w wydanej przez siebie decyzji w każdym czasie, w tym również po upływie 30 dni od dnia wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a nawet po przekazaniu skargi do tego sądu (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1158/10). Odnosząc powyższe rozważania do oceny niniejszej sprawy należy stwierdzić, że zastosowany przez organ podatkowy tryb sprostowania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 23 marca 2017 r. był prawidłowy. Zauważyć należy, że decyzja z dnia 23 marca 2017 r. dotyczyła orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki, której była wspólnikiem z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do października 2011 r. Zdaniem sądu omyłka polegająca na błędnym wskazaniu, przy wyliczeniu tych okresów, że jedna z zaległości dotyczy maja 2012 r. zamiast maja 2011 r. jest oczywista. Pozostałe elementy decyzji pozwalały bowiem ją prawidłowo zidentyfikować. Sąd podzielając stanowisko prezentowane w orzecznictwie, że oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami (por. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 260/13 dostępny na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdził, że w niniejszej sprawie zaistnienie oczywistej omyłki pisarskiej wynikało z treści decyzji i nie budzi jakichkolwiek wątpliwości. W ocenie sądu organy nie przekroczyły granic dopuszczalności sprostowania, albowiem w wyniku dokonanego sprostowania nie doszło do merytorycznej zmiany pierwotnej treści decyzji. W konsekwencji dokonana przez organy interpretacja jest prawidłowa, a dokonane sprostowanie decyzji we wskazanym zakresie nie narusza art. 215 § 1 O.p. Nie było także przeszkód do sprostowania oczywistej omyłki po wniesieniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję z dnia 23 marca 2017 r. Odnośnie pozostałych podniesionych w skardze zarzutów, dotyczących prowadzonego postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki, wskazać należy, że nie dotyczą one zaskarżonego postanowienia dotyczącego sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej, lecz przebiegu postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia 23 marca 2017 r. Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.