I SA/Gd 1468/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 9 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 24 maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie wydania kserokopii dokumentów oraz ustalenia wysokości kosztów postępowania oddala skargę. Jak wynika z akt sprawy A.M. (dalej: Skarżący) wraz z odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 lipca 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od maja do grudnia 2015 r. złożył wniosek z dnia 28 sierpnia 2018 r. o wydanie kserokopii (nieuwierzytelnionych) akt sprawy prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...]. W dniu 5 lutego 2019 r. pełnomocnik Skarżącego doprecyzowała złożony wniosek, poprzez wskazanie, że wnosi o wydanie kserokopii akt sprawy zebranych po wydaniu protokołu kontroli, tj. od karty 1518 (t. IV), cały tom V oraz t. VI, tj. akt postępowania odwoławczego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zrealizował złożony wniosek sporządzając kopie na 260 kartach jednostronnych formatu A-4 i 158 kartach dwustronnych formatu A-4. Jednocześnie postanowieniem z dnia 11 marca 2019 r. ustalił wysokość kosztów sporządzenia kopii dokumentów w kwocie 282,40 zł i obciążył nimi Skarżącego. W zażaleniu złożonym na to postanowienie Skarżący zarzucił nieprawidłowe ustalenie wysokości kosztów, w związku ze sporządzeniem kserokopii części akt sprawy na kartach jednostronnych, mimo precyzyjnego wskazania, iż wnioskowane było ich sporządzenie wyłącznie na kartach dwustronnych oraz nieuzasadnione sporządzenie kserokopii części akt sprawy nieobjętych wnioskiem. Postanowieniem z dnia 24 maja 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy swoje wcześniejsze postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, wskazał, że stosownie do art. 267 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) stronę obciążają m.in. koszty, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie (art. 267 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), oraz koszty sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 Ordynacji podatkowej (art. 267 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). W art. 178 Ordynacji podatkowej określa się zaś, że strona ma prawo wglądu w akta sprawy oraz sporządzania z nich notatek, odpisów lub kopii i że czynności te dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu (art. 178 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej), a także, że może ona żądać od organu podatkowego uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy, albo wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów (art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej). Wskazanym uprawnieniom strony odpowiadają stosowne obowiązki organu, tj. obowiązek udostępnienia stronie postępowania akt sprawy w każdym stadium postępowania i umożliwienie jej sporządzania z akt sprawy notatek, kopii lub odpisów, oraz obowiązek organu uwierzytelnienia stronie odpisów lub kopii akt sprawy i wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów. Zaznaczyć należy, że w sytuacji, gdy strona poniosła koszty sporządzenia odpisów lub kopii, sporządzając samodzielnie odpisy lub kserokopie dokumentów z akt sprawy (art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej), to wówczas nie ma potrzeby wydawania postanowienia o kosztach postępowania. Jeżeli jednak na wniosek strony koszty te poniósł organ, to tym samym zobowiązany jest on określić ich wysokość w postanowieniu, gdyż w art. 267 § 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyraźnie wymienił te koszty wśród kosztów postępowania ponoszonych przez stronę, stanowiąc o nakazie obciążania strony kosztami organu poniesionymi w związku ze sporządzaniem opisów lub kopii, w sytuacji rzecz jasna, gdy nie wynikają one z ustawowego obowiązku organu prowadzania postępowania podatkowego (art. 267 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej. W związku z wnioskiem Strony o sporządzenie kopii akt sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej był zobligowany na podstawie powołanych przepisów do ustalenia w drodze postanowienia kosztów sporządzenia kopii wnioskowanych przez Stronę dokumentów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że w niniejszej sprawie warunek ustalenia kosztów postępowania został spełniony, bowiem to pełnomocnik Strony wystąpiła z wnioskiem o sporządzenie kopii dokumentów. Wysokość kosztów postępowania tytułem sporządzenia kserokopii z akt sprawy w wysokości 282,40 zł została ustalona na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie wysokości opłaty za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów (Dz. U. 2018 poz. 1844). Odnosząc się do zarzutów zażalenia, Dyrektor stwierdził, że sporządzone kopie stanowią odwzorowanie oryginału, łącznie z zachowaniem formy dokumentu (dokumenty dwustronne zostały skopiowane w formie dwustronnej, a jednostronne w formie jednostronnej). Dotyczy to także raportów fiskalnych, które zostały odwzorowane z uwzględnieniem rozmiaru. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, A.M. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 24 maja 2019 r. oraz poprzedzającego go postanowienia tego samego organu, zarzucając naruszenie nw. przepisów prawa: - art. 120 oraz art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie rozstrzygnięcia z naruszeniem przepisów prawa; - art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie wydane we własnej sprawie (postanowienie, na które złożono zażalenie zostało wydane przez ten sam organ, który rozpatrywał zażalenie); - art. 267 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji również niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że Stronie należy sporządzić kserokopię dokumentu jednostronnego, mimo zaakcentowania we wniosku o sporządzenie dokumentów dwustronnie; - art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie w przypadku gdy organ posiadał wątpliwości co do zastosowania przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302, dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym zaskarżone postanowienie, wbrew zarzutom skargi, nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Przechodząc do rozważań dotyczących meritum sprawy, na wstępie przypomnieć należy treść przepisu art. 178 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania (§ 1). Czynności określone w § 1 dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu (§ 2). Strona może także żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów (§ 3). Na podstawie przepisu art. 267 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stronę obciążają koszty sporządzania odpisów i kopii, o których mowa w art. 178. Przy czym, w myśl przepisu art. 269 Ordynacji podatkowa organ podatkowy ustala, w drodze postanowienia wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia. Analiza treści przytoczonych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że koszty sporządzenia odpisów lub kopii, obciążające stronę na podstawie art. 267 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, są bezpośrednio związane z realizacją zasady określonej w przepisie art. 178 § 1 i 3, zgodnie z którą strona ma prawo do wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Oczywiście koszty te nie mogą być ustalone w sposób dowolny, powinny bowiem odzwierciedlać faktyczne koszty sporządzenia odpisów lub kopii. W rozpoznawanej sprawie koszty sporządzenia kserokopii dokumentów wskazanych przez Skarżącego we wniosku z dnia 28 sierpnia 2018 r., sprecyzowanym przez jego pełnomocnika w dniu 5 lutego 2019 r. zostały ustalone przez organ podatkowy w wysokości wynikającej z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie wysokości opłaty za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów (Dz. U. 2018 poz. 1844). Zważywszy, że koszt sporządzenia kserokopii jednej karty jednostronnej formatu A-4 wynosi 0,60 zł oraz jednej karty dwustronnej formatu A-4 wynosi 0,80 zł, zaś ilość żądanych przez Skarżącego kart: • jednostronnych formatu A-4 - 260 kart • dwustronnych formatu A-4 - 158 kart, Dyrektor Izby prawidłowo ustalił wysokość kosztów postępowania tytułem sporządzenia kserokopii żądanych dokumentów w wysokości 282,40 zł. Nie sposób przy tym zgodzić się ze Skarżącym, że koszty te zostały zawyżone wskutek sporządzenia kserokopii części akt sprawy na kartach jednostronnych, mimo precyzyjnego wskazania, iż wnioskowane było ich sporządzenie wyłącznie na kartach dwustronnych oraz nieuzasadnione sporządzenie kserokopii części akt sprawy nieobjętych wnioskiem. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że Skarżący wraz z odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 lipca 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od maja do grudnia 2015 r. złożył wniosek z dnia 28 sierpnia 2018 r. o wydanie kserokopii (nieuwierzytelnionych) akt sprawy prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...]. W dniu 5 lutego 2019 r. pełnomocnik Skarżącego doprecyzowała złożony wniosek, poprzez wskazanie, że wnosi o wydanie kserokopii akt sprawy zebranych po wydaniu protokołu kontroli, tj. od karty 1518 (t. IV), cały tom V oraz t. VI, tj. akt postępowania odwoławczego. Pełnomocnik Skarżącego precyzując wniosek o sporządzenie i wydanie kserokopii akt sprawy w dniu 5 lutego 2019 r., w trakcie zapoznawania się w Izbie Administracji Skarbowej z aktami sprawy, miała pełną wiedzę co do ilości dokumentów, których skopiowania żądała oraz konieczności poniesienia związanych z tą czynnością kosztów. Dyrektor Izby w piśmie z dnia 22 stycznia 2019 r., (doręczonym Pełnomocnikowi w dniu 28.01.2019 r., Stronie w dniu 07.02.2019 r.) poinformował o konieczności poniesienia związanych z żądaniem kosztów, określonych przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie opłaty za sporządzenie kopii oraz odpisu dokumentów, kosztów sporządzenia kopii dokumentów w formie papierowej oraz przesłania paczki z kopiami dokumentów na wskazany we wniosku adres. Zważywszy, że kopia dokumentu winna odzwierciedlać wiernie treść i wygląd oryginału, Dyrektor prawidłowo dokumenty jednostronne skopiował jednostronnie, zaś dwustronne skopiował dwustronnie. Co się zaś tyczy raportów fiskalnych to zauważyć trzeba, że z "Protokołu z przedstawienia zebranego materiału dowodowego" z dnia 5 lutego 2019 r., wynika, iż Pełnomocnik Skarżącego wnioskowała o "wydanie kserokopii akt sprawy zebranych po wydaniu protokołu kontroli tj. od karty 1518 (t. IV), cały tom V oraz t. IV (tj. akta postępowania odwoławczego) - bez względu na koszt ich sporządzenia wynikający z przepisów prawa". W takim też zakresie zostały sporządzone kopie. Przy czym raporty fiskalne znajdowały się w aktach sprawy, w tomie V akt organu pierwszej instancji, objętym wnioskiem o wydanie kopii. Raporty stanowią karty od nr 1645 do nr 1649, zostały ujęte w spisie akt i okazane Pełnomocnikowi w dniu 5 lutego 2019 r. Dokumenty te - jako jednostronne - zostały jednostronnie skopiowane. Ilość stron, która powstała w wyniku kopiowania odpowiada rozmiarom poszczególnych raportów, co wynika z analizy poszczególnych raportów. Zgodzić się przy tym trzeba z Dyrektorem, że po zapoznaniu się z aktami sprawy, Pełnomocnik Skarżącego musiała wiedzieć, że skopiowanie kart 1645-1649 (zawierających raporty), nie będzie możliwe na pięciu stronach A-4, ale będzie wymagało użycia dużo większej ilości kart. Za nieuzasadnione należało zatem uznać podniesiony w skardze zarzut wydania rozstrzygnięcia z naruszeniem prawa oraz niewłaściwego zastosowania art. 267 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie, wbrew twierdzeniom Skarżącego, nie wystąpiły również niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 2a O.p. W sprawie nie doszło także do podniesionego w skardze naruszenia przepisu art. 127 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Organem właściwym do rozpatrzenia odwołania jest zgodnie z art. 220 § 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wyższego stopnia. W art. 13 § 1 pkt 2 lit. c i art. 221 Ordynacji podatkowej wprowadzone zostały jednak wyjątki od tej zasady. Z art. 13 § 1 pkt 2 lit. c Ordynacji podatkowej wynika bowiem, że organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest dyrektor izby administracji skarbowej – jako organ odwoławczy od decyzji wydanej przez ten organ w pierwszej instancji. Stosownie zaś do treści art. 221 O.p. w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, dyrektora izby administracji skarbowej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. W przypadkach określonych w art. 13 § 1 pkt 2 lit. c i art. 221 O.p. wprowadzono konstrukcję odwołania wyłączającą zasadę dewolutywności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej był zatem organem właściwym do rozpoznania zażalenia wniesionego na postanowienie wydane przez ten sam organ w pierwszej instancji. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.