I SA/Gd 1482/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędzia WSA Alina Dominiak Protokolant Kinga Czernis po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" M. i A. S. Spółka jawna w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 28 listopada 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 265,- zł (dwieście sześćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3 I SA/Gd 1482/03 U z a s a d n i e n i e Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego "A" M. i A. S. Spółka jawna za nieprawidłowe. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu 17.05.2002 r. strona dokonała zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony z N. samochód marki [...] [...]. Do zgłoszenia dołączono m.in. deklarację wartości celnej oraz fakturę. Na podstawie tych dokumentów strona zadeklarowała wartość celną towaru w wysokości 6.400,- EUR. Zgłoszenie spełniało wymogi formalne, zostało więc przyjęte i zaewidencjonowane. W wyniku przeprowadzonej weryfikacji decyzją Naczelnika Urzędu Celnego ww. zgłoszenie celne uznane zastało za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i na podstawie art. 29 Kodeksu celnego organ pierwszej instancji ustalił wartość celną przedmiotowego towaru na inną kwotę. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, zarzucającej jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 23 § 1 i § 7 oraz art. 29 Kodeksu celnego. Ponadto strona zarzuciła naruszenie zasad postępowania, tj. art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej, uzasadniając swoje stanowisko w sprawie podniósł, że zgodnie z przepisem art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z treścią art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 niniejszej ustawy. Natomiast w myśl przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy załączyć do zgłoszenia celnego. Dyrektor Izby Celnej zauważył, że nie ulega wątpliwości, iż przepis art. 23 § 1 Kodeksu celnego posiada charakter reguły. Niemniej jednak należy zauważyć, że w sytuacji, gdy zaistnieją okoliczności, o których mowa w art. 23 § 7 Kodeksu celnego organy celne mają prawo odstąpić od reguły wyrażonej w przepisie art. 23 § 1 Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej stwierdził również, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji przedstawił stronie przyczyny zastosowania art. 23 § 7 Kodeksu celnego. W świetle przywołanego wyżej przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego organom celnym przysługuje nie tylko kompetencja do oceny przedłożonych dokumentów pod względem formalnym, ale także uprawnienie do badania wiarygodności dokumentu pod względem merytorycznym, zwłaszcza w przypadku, gdy zadeklarowana wartość transakcyjna nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru. Wartość transakcyjna towaru powinna bowiem odpowiadać jego cenie rynkowej w kraju eksportu. Tylko taka wartość jest wartością celną w rozumieniu art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Nawet ewentualność nabycia pojazdu po wyjątkowo "okazyjnej" cenie nie ma zatem znaczenia przy ustalaniu wartości celnej. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że materialna wiarygodność załączonej do zgłoszenia celnego faktury została zakwestionowana z uwagi na fakt, że nie odzwierciedlał on wartości rzeczywistej towaru. W wyroku z dnia 26 marca 2001 r. (sygn. akt I SA/Ka 2532/99), Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ocena wiarygodności ceny transakcyjnej jest możliwa w szczególności w oparciu o wynik rewizji celnej, oględzin towaru, badania technicznego oraz danych dotyczących kształtowania się cen na rynku eksportera. Organ celny pierwszej instancji wykazał, iż zadeklarowana przez stronę wartość w sposób istotny odbiega od ceny adekwatnej wersji samochodu marki [...] [...] na rynku eksportera, swoją weryfikację opierając o dane zawarte w katalogu Schwackeliste. Strona w swoim odwołaniu podnosi, że zweryfikowanie zadeklarowanej przez nią wartości transakcyjnej przedmiotowego pojazdu w oparciu o dane zawarte w katalogu Schwackeliste nie jest prawidłowe, jako że ceny przywołane w przedmiotowym katalogu są cenami samochodów serwisowanych, bezwypadkowych, z normalnym przebiegiem, a samochód, którego dotyczy zaskarżona decyzja do takich nie należał. Odnosząc się do powyższego, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że rachunek nr 12/4 z dnia 24.04.2002 r. określa przebieg samochodu na 65.000 km. Przebieg taki może świadczyć o wyjątkowo oszczędnej eksploatacji pojazdu, dla którego (zgodnie z danymi zawartymi w katalogu Eurotax) roczny przebieg normatywny wynosi 40.800 km. Organ odwoławczy stwierdził również, że wśród załączonych do zgłoszenia celnego, oraz zgromadzonych w aktach sprawy dokumentach brak jest takich, które wskazywałyby na niższą od rynkowej wartość pojazdu. Trzeba jednocześnie podkreślić, że zgodnie z treścią Zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym przedmiotowy samochód został bezwarunkowo dopuszczony do ruchu. Stan przedmiotowego samochodu nie budził zastrzeżeń również w dniu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu. Także w toku postępowania przed organem celnym pierwszej instancji strona nie kwestionowała ustalonej postaci – stanu – zgłoszonego towaru. Nie ulega także wątpliwości, że stan pojazdu blisko pięcioletniego, w dodatku użytkowego, nie jest idealny, co bezsprzecznie znajduje swoje odzwierciedlenie w poziomie jego średnich notowań. Strona zarówno w trakcie postępowania przed organem pierwszej instancji jak i podczas postępowania odwoławczego nie przedstawiła dowodów, które podważałyby prawidłowość zweryfikowania zadeklarowanej wartości transakcyjnej pojazdu w oparciu o katalog Schwackeliste i w związku z tym zarzuty strony należy uznać za bezpodstawne. Odnosząc się do kolejnego zarzutu organ odwoławczy stwierdził, iż w pełni zgadza się z twierdzeniem strony, że zastosowanie metody "ostatniej szansy" określonej w art. 29 Kodeksu celnego nakłada na organ celny obowiązek kolejnego rozważenia i wyeliminowania metod ustalania wartości celnej, przewidzianych w art. 25-28 tejże ustawy. Jednocześnie jednak, Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, iż organ celny pierwszej instancji rozważył i w sposób uzasadniony odrzucił możliwość zastosowania niniejszych metod. Postępowanie w kwestii ustalenia wartości używanych pojazdów zostało opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej. Wyjaśnienia tego komitetu do porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U. Nr 80, poz. 908 z 1999 r.). Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej w wyżej wymienionym studium zwrócił uwagę, że "jedną z podstawowych trudności, jakie mogą się pojawić w przypadku ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej". Przepisy obowiązujące w Polsce w przypadku zakwestionowania wiarygodności faktury lub innego dokumentu określającego wartość transakcyjną dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 25 i art. 26 Kodeksu celnego). Zastosowanie wyżej wymienionych metod w odniesieniu do używanych samochodów Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej uznał za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Jak słusznie zaznaczył organ celny pierwszej instancji, kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru – metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 Kodeksu celnego) może znaleźć w zasadzie zastosowanie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem sprzedaży towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. W przypadku importu pojedynczych samochodów organy celne nie mają możliwości sprawdzenia wiarygodności zawieranych pomiędzy podmiotami transakcji. Zwłaszcza, że wykazywane w nich ceny sprzedaży nie zawsze odpowiadają rzeczywistym operacjom finansowym. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 28 Kodeksu celnego). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda ta, oparta na koszcie produkcji importowanych towarów, nie może być brana pod uwagę. W związku z tym, iż sprowadzony przez stronę samochód jest pojazdem używanym, zgodnie z Wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, nie było możliwe ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu na podstawie art. 25-28 Kodeksu celnego. Mając powyższe na uwadze, organ celny pierwszej instancji w sposób zasadny posłużył się metodą tzw. "ostatniej szansy" określoną w art. 29 § 1 Kodeksu celnego. Zgodnie z treścią tego przepisu w przypadku, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 23 § 1 oraz art. 25-28 Kodeksu celnego, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 1) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, 2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, 3) przepisów Działu III ustawy Kodeks celny. Zgodnie z postanowieniami cytowanego wyżej Porozumienia, w przypadku ustalenia wartości celnej sprowadzanych samochodów używanych w oparciu o metodę "ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym. Strona podnosi, iż wartość celna przedmiotowego samochodu ustalona przez organ celny metodą "ostatniej szansy" jest błędna, gdyż organ celny nie pomniejszył wartości katalogowej o cło oraz marżę handlową. Dyrektor Izby Celnej przyznał, że jednym z czynników kształtujących katalogową cenę rynkową samochodów jest marża stosowana w transakcjach sprzedaży. Strona, w swoim odwołaniu, wskazuje na stosowanie przez nią marży handlowej w przedziale od 10% do 15%. Dyrektor Izby Celnej, uznał za zasadne odliczenie marży na poziomie wnioskowanym przez stronę, w wysokości 10%, mając na względzie największe prawdopodobieństwo każdorazowego jej osiągnięcia. Na podstawie analizy dostępnych materiałów, można stwierdzić, że taka wysokość marży handlowej została określona w przedziale stosowanym w transakcjach sprzedaży samochodów używanych na polskim obszarze celnym. Wartość rynkowa brutto sprowadzonego przez stronę samochodu marki [...] [...] zamieszczona jest na stronie 585 informatora rynkowego Eurotax nr 5/2002 i wynosi 38.000,00 PLN. W tym miejscu Dyrektor Izby Celnej zauważył, że organ celny pierwszej instancji nie skorygował, zgodnie z wytycznymi zawartymi w katalogu Eurotax, powyższej wartości o rozbieżność wynikającą z daty pierwszej rejestracji pojazdu. Uwzględniając korektę wynikającą z daty pierwszej rejestracji samochodu (obliczenia zgodnie z wytycznymi zawartymi w katalogu Eurotax) uzyskujemy wartość rynkową wynoszącą 42.400,00 PLN. Ustalenie wartości fizycznie istniejącego pojazdu, wymaga skorygowania notowań średnich publikowanych przez informator rynkowy Eurotax o możliwą do ustalenia rozbieżność wynikającą z różnicy przebiegu rzeczywistego w stosunku do standardowego. Porównanie przebiegu zgłoszonego przez stronę samochodu marki [...] [...] wynoszącego 65.000 km z przebiegiem pojazdu wzorcowego wynoszącego 176.800 km pozwala na ustalenie korekty z tytułu różnicy przebiegu z założonym normatywem. Dokonując obliczeń zgodnie z zaleceniami zawartymi w katalogu Eurotax, po skorygowaniu wartości uwzględniającej różnicę przebiegu pojazdu w stosunku do standardowego wartość rynkowa samochodu wynosi 45.792,00 PLN. Po uwzględnieniu marży handlowej uzyskano wartość 41.629,00 PLN. Wartość samochodu, pomniejszoną o marżę handlową, należało dodatkowo pomniejszyć o zawartą w niej kwotę podatku od towarów i usług (VAT). Po odjęciu 22 procentowego podatku VAT uzyskano wartość pojazdu w kwocie 34.122,00 PLN. Przyjmując kurs euro z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego (1 EUR = 3,7222 PLN) wartość celną przedmiotowego samochodu ustalono na kwotę 9.167,16 EUR. Jakkolwiek uwzględnienie w przedstawionej powyżej kalkulacji zarówno korekt wynikających z daty pierwszej rejestracji oraz z różnicy przebiegu rzeczywistego w stosunku do standardowego, jak również marży handlowej byłoby zasadne, to kalkulacja taka spowodowałaby powiększenie wartości celnej ustalonej przez organ pierwszej instancji. Dyrektor Izby Celnej, mając wszakże na uwadze, zawartą w art. 234 Ordynacji podatkowej, zasadę reformationis in peius, zabraniającą organowi odwoławczemu wydania decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, postanowił utrzymać w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego . Strona podnosi również fakt "całkowitej nieopłacalności" importu samochodów, wobec możliwości zakwestionowania przez organ celny deklarowanej wartości pojazdu i ustalenia jej metodą określoną w art. 29 Kodeksu celnego. Ustosunkowując się do powyższego, Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, że – jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 1995 r. (sygn. akt SA/Ka 1615/94) – opłacalność importera zakupującego pojazd za granicą nie ma w świetle prawa celnego istotnego znaczenia. Najczęściej bowiem podatki i należności celne stanowią instrument, za pomocą którego państwo świadomie kształtuje politykę importową. Skargę na powyższą decyzję wniosła "A" M. i A. S. Spółka jawna. Skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuciła jej: 1) rażące naruszenie art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, 2) rażące naruszenie art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie zgromadzenie w sprawie całego materiału dowodowego i bezpodstawną próbę przerzucenia tego obowiązku na stronę. W uzasadnieniu skargi skarżąca Spółka podniosła, że meritum sporu sprowadza się do prawidłowego określenia wartości celnej sprowadzonego z zagranicy przez skarżącą samochodu ciężarowego. W trakcie postępowania skarżąca wyjaśniła przyczyny zastosowania ceny odbiegającej od ceny katalogowej. Skarżąca przedstawiła wszystkie dokumenty konieczne do objęcia towaru procedurą celną, wskazała również na okoliczności wpływające na ustalenie ceny transakcyjnej odbiegającej od wartości katalogowej. Przedstawiła również do kontroli celnej towar. Ponieważ organ celny podważa wiarygodność przedstawionych przez stronę dokumentów przeprowadzenie w tym zakresie dowodu spoczywa na organie celnym. W szczególności organ celny powinien ewentualnie wezwać biegłego w celu określenia wartości samochodu. W świetle obowiązujących przepisów (w szczególności art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej) nie uzasadnione jest twierdzenie, że taki dowód (opinię rzeczoznawcy) powinna przedstawić strona. Przeprowadzenie dowodu w wyżej przedstawionym zakresie miało bez wątpienia istotne znaczenie w sprawie, a nieprzeprowadzenie go stanowi istotne naruszenie zasad postępowania, zważywszy na pkt 23 wyjaśnień Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej (zgodnie z którym: "Można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, jeśli takie istnieją. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład, nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia"), dające samoistną podstawę do uchylenia skarżonych decyzji. Ponadto, zdaniem organu celnego, nie można od wartości przedmiotowego samochodu odliczyć cła, ponieważ większość samochodów tej marki od 2002 roku sprowadzana jest z zerową stawką celną. Zapomniano tylko dodać, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany przed rokiem 2002 i z całą pewnością notowania katalogowe, przywoływane w skarżonej decyzji, dotyczą samochodów sprowadzanych w szczególności do roku 2002, a wtedy stawka celna nie była zerowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Ponadto odnośnie nieodliczenia należności celnych przy ustalaniu wartości celnej pojazdu Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że ceny zawarte w ww. katalogu Eurotax obejmują notowania samochodów ciężarowych z konkretnego miesiąca 2002 roku. Niniejszy katalog zawiera średnie ceny samochodów w Polsce. Notowania te stanowią efekt analizy przeprowadzonej na reprezentatywnej próbie samochodów z całego kraju (notowania z giełd samochodowych, ogłoszenia prasowe, oferty komisów). Wbrew twierdzeniu strony skarżącej z przedmiotowego katalogu nie wynika, że dla notowań pojazdów wyprodukowanych przed 2002 r., przyjęto w szczególności ceny samochodów importowanych przed 2002 r. Na marginesie, należy zauważyć, że jedną z cech wolnego rynku jest relatywnie szybka reakcja na zmiany czynników wpływających na poziom kształtowania się cen. Obniżenie stawek celnych bezsprzecznie miało wpływ nie tylko na poziom notowań pojazdów sprowadzonych do kraju z zastosowaniem obniżonych stawek celnych, ale skutkowało korektą notowań wszystkich pojazdów na rynku. Przede wszystkim jednak należy mieć na względzie fakt, że zgodnie z art. 29 § 1 Kodeksu celnego, przy ustalaniu wartości celnej metodą zastępczą trzeba stosować zasady i ogólne przepisy art. VII GATT, porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT oraz przepisów działu III Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 27 § 1 Kodeksu celnego (odpowiednik art. 5.1 (b) Porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT) w przypadku braku możliwości zastosowania art. 23, 25 i 26 Kodeksu celnego, za wartość celną przyjmuje się cenę jednostkową towarów przywożonych, bądź identycznych lub podobnych, sprzedanych na polskim obszarze celnym w tym samym lub zbliżonym czasie, nieprzekraczającym 90 dni od dnia przywozu towaru, dla którego jest ustalana wartość celna. Wobec czego w tym przypadku należy wziąć pod uwagę import samochodów dostawczych, pochodzących z Unii Europejskiej, z zastosowaniem obniżonej stawki celnej, która wynosiła w tym czasie 0% i taką stawkę zastosowano również wobec przedmiotowego towaru. Tym samym nie ma żadnego uzasadnienia odliczanie w tej sytuacji cła. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W Kodeksie celnym przyjęto zasadę, według której wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przewozu na polski obszar celny skorygowana według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Zasada ta odnosi się też do używanych pojazdów samochodowych, zwłaszcza do tych, których import następuje bezpośrednio po sprzedaży. W punkcie 6 studium 1.1 dotyczącym postępowania wobec używanych pojazdów samochodowych, stanowiącego część Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz.U. z 1999 r. Nr 80, poz. 908), czytamy bowiem "Jako że import następuje bezpośrednio po sprzedaży, cena faktycznie zapłacona lub należna zgodnie z transakcją powinna stanowić podstawę ustalenia wartości transakcyjnej za każdym razem, kiedy spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia". Będzie zatem ona mieć zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem po pierwsze import nastąpił bezpośrednio po sprzedaży, po drugie spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia (kupujący nie jest ograniczony w dysponowaniu lub użytkowaniu towaru, sprzedaż lub cena nie są uzależnione od warunków lub świadczeń, których wartość nie może być ustalona w odniesieniu do towarów, dla których ustalona jest wartość celna, jakakolwiek część przychodów z jakiejkolwiek dalszej sprzedaży, dyspozycji lub użytkowania towarów przez kupującego nie przypada bezpośrednio czy też pośrednio sprzedającemu, kupujący i sprzedający nie są powiązani). Odstępstwo od zasady, że wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny skorygowana, według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego, przewiduje art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Według tego przepisu wartość transakcyjna nie może być przyjęła za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Interpretując ten przepis należy przede wszystkim wyjaśnić, czy pod użytym w art. 23 § 7 Kodeksu celnego pojęciem "wartość transakcyjna" należy rozumieć, jak wynikać by to mogło z art. 23 § 1 Kodeksu celnego, cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W ocenie Sądu w tym przypadku nie chodzi o cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar, lecz o cenę zadeklarowaną. Taka tylko bowiem może być poddawana w wątpliwość w razie zakwestionowania dokumentów lub informacji albo w przypadku braku dokumentów. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego nie chodzi zatem o ustalanie przez organ celny rzeczywistej wartości towaru, lecz o wykazanie fałszu formalnego lub intelektualnego przedstawionych dokumentów. Taka interpretacja jest zgodna z Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf i Handlu z 1994 roku (Dz.U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), gdyż w opinii nr 2.1. Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku (Dz.U. 1999 r. Nr 80, poz. 908 ze zm.) wyjaśniono, że sam fakt, iż jakaś cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi wystarczającego powodu, by ją odrzucić z punktu widzenia Artykułu 1, z zastrzeżeniem jednak postanowień Artykułu 17 Porozumienia. Z opinii tej zatem wynika, że organy celne nie są uprawnione do badania wartości towaru, lecz do badania prawdziwości dokumentów i oświadczeń. Niższa cena od aktualnych cen rynkowych wskazywałaby bowiem, że wartość transakcyjna jest zaniżona w stosunku do wartości rynkowej, co jednak nie upoważnia organu celnego do odrzucenia jej z punktu widzenia Artykułu 1 Porozumienia. Powołanie się przy tym na Artykuł 17 Porozumienia, który stanowi, ze nic w niniejszym Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej, wskazuje, że organy celne mają w takiej sytuacji jedynie prawo badać, czy dokumenty i oświadczenia złożone w celu ustalenia wartości celnej są prawdziwie. Na problem prawdziwości zgłoszonej ceny zakupu, a więc wartości transakcyjnej, wskazuje się też w powołanym już studium 1.1, gdzie w punkcie 24 pisze się, że jedną z podstawowych trudności jakie mogą pojawić się w przypadku importu używanych pojazdów jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej, ponieważ zakupom czynionym przez osoby fizyczne nie zawsze towarzyszy wystawianie faktury handlowej, a często poprzestaje się na wystawieniu zwykłego pokwitowania, pisemnej notatki lub wręcz na porozumieniu ustnym. W takich przypadkach, według tego studium, administracja celna musi sprawdzić prawdziwość zgłoszonej ceny zakupu. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego chodzi więc o sprawdzenie prawdziwości zgłoszonej ceny a nie o ustalenie wartości towaru sprowadzonego na polski obszar celny. W niniejszej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, że wartość transakcyjną zakwestionowano w wyniku analizy dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz notowań cen samochodów na rynku [...], publikowanych w stosownym katalogu Schwackeliste. A zatem podstawą zakwestionowania wartości transakcyjnej były ceny publikowane w ww. katalogu, a który to katalog i zawarte w nim dane został przyjęty jako dowód uzasadniający zakwestionowanie ceny transakcyjnej. Powyższe uchybienia powodują, że ocena legalności zaskarżonej decyzji już na etapie, kwestionowania wartości transakcyjnej jest niemożliwa dla Sądu jak i dla strony. Uniemożliwiają stronie właściwą obronę jej prawa, a Sądowi kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania. Zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego wiąże się bowiem zawsze z koniecznością uzasadnienia przyczyn zakwestionowania ceny transakcyjnej przez wykazanie niewiarygodności przedstawionych dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej. Ponadto należy wskazać, że organ odwoławczy w niedopuszczalny sposób dowolnie potraktował kwestię odliczenia cła, przy ustalaniu wartości na podstawie art. 29 Kodeksu celnego. Nie spełnia bowiem wymogów prawidłowego uzasadnienia, spornej kwestii stwierdzenie, że większość pojazdów sprowadzanych do Polski od dnia 01.01.2002 r. z krajów Unii Europejskiej posiadających unijne pochodzenie dopuszczone było do obrotu z zastosowaniem obniżonych stawek celnych, co zdaniem organów celnych, uzasadniało przy stosowaniu katalogu Eurotax, nie odliczenie od wartości pojazdu cła. Uzasadnienie przyjętego przez organy celne stanowiska w sprawie należności celnych nakładanych na importera nie może opierać się na przypuszczeniach, czy wynikać z braku konkretnych informacji, w niniejszej sprawie odnośnie cła. Jest bowiem poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania. Zgodnie natomiast z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej (mającej zastosowanie w sprawie na mocy art. 262 Kodeksu celnego), obowiązkiem organów celnych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej naczelną zasadą postępowania, w tym wypadku, postępowania celnego. Podkreślić przy tym należy, że zasady ogólne postępowania są integralną częścią przepisów regulujących procedurę i są dla organu wiążące na równi z innymi przepisami procedury, przy czym art. 122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą. Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, zdaniem Sądu, że organy celne obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu prawa. W szczególności organy celne, posługując się katalogiem Eurotax – który jest tylko dowodem w sprawie podlegającym ocenie organów i strony, nie ustaliły i nie uzasadniły kwestii wpływu cła na wynikające z tego katalogu wartości samochodu. Strona skarżąca miała zatem podstawy do sformułowania zarzutu, iż skoro organ celny nie wie jakie okoliczności kształtowały ceny zawarte w katalogu, to nie powinien się nim posługiwać. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, a o kosztach postępowania orzekł w myśl art. 200 cyt. ustawy. Na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.