I SA/Gd 155/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie NSA Ewa Kwarcińska,, Asesor WSA Danuta Oleś, Protokolant Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi T. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 4 lutego 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę I SA/Gd 155/04 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy umorzył T.P. 50% zaległości z tytułu III i IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2003 r. W uzasadnieniu podano, że przedstawione przez stronę argumenty nie mogą stanowić podstawy umorzenia całości zaległego podatku, zwłaszcza że w oparciu o nie wcześniej umorzono zaległość z tytułu I i II raty podatku za 2003 r. W odwołaniu od decyzji podatniczka wskazuje na zasadność prośby umorzeniowej wynikającej ze strat gospodarstwa spowodowanych suszą, choroby męża, kosztów leczenia i wreszcie jego zgon, a także kosztów utrzymania syna uczącego się w klasie maturalnej. Rozpatrując sprawę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] uchyliło w całości decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że ustawa – Ordynacja podatkowa w art. 67 § 1 przewiduje w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym na wniosek podatnika – możliwość umorzenia w całości i części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej. Użyte w przepisie ustawowym określenie "może umorzyć" wskazuje, że decyzję w tym zakresie organ podatkowy podejmuje na zasadzie uznania administracyjnego. Nie może to jednak być decyzja podjęta w oderwaniu od konkretnych realiów sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany do przeprowadzenia także z urzędu postępowania dowodowego, którego celem jest stwierdzenie istnienia lub nieistnienia ustawowych przesłanek umorzenia. Wynik postępowania winien mieć odbicie w uzasadnieniu decyzji, w którym organ wskazuje dlaczego uznaje lub odrzuca argumenty strony i dlaczego obowiązany był podjąć taką a nie inną decyzję (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Przed wydaniem decyzji, zgodnie z przepisem art. 200 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy winien wyznaczyć stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Wskazano, że w rozpatrywanej sprawie brak jest dowodów postępowania podatkowego. Decyzja organu I instancji, mimo swoich pozytywnych treści, nie wskazuje dlaczego podjęto umorzenie w takim, a nie innym wymiarze. Uzasadnienie nie informuje, które argumenty strony przyjęto za zasadne, a którym odmówiono prawa wiarygodności. Z uwagi na indywidualny charakter każdej decyzji, argument przedstawiony w uzasadnieniu, że "tegoroczna susza dotknęła wszystkich rolników" nie może być uznany za dowód rozstrzygnięcia. Przed wydaniem decyzji stronie nie dano możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej. Powyższe uchybienia stały się podstawą uchylenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Na decyzję SKO strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. W skardze i piśmie procesowym z 13.02.2004 r. podniesiono, że straty z powodu warunków atmosferycznych uniemożliwiają zapłatę podatku, jak też istnieją trudności z przekazaniem gospodarstwa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, właściwy do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zważył, co następuje: Z przepisu art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc rolę Sądu w niniejszej sprawie, Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności (art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa – Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Pogląd ten znajduje oparcie w redakcji art. 233 Ordynacji podatkowej, który przyznaje organowi kompetencje do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, czego następstwem jest utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji bądź uchylenie i zmiana zaskarżonej decyzji. Obowiązek zastosowania instytucji reformacji i orzeczenia co do istoty sprawy zamiast uchylenia decyzji organu I instancji i przekazywania do ponownego rozpoznania, w sytuacji stwierdzenia jej wadliwości, w świetle powołanego przepisu, istnieje wówczas, gdy dokonujący kontroli instancyjnej organ drugiej instancji nie ma wątpliwości co do stanu faktycznego i nie stwierdził potrzeby dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie (art. 229 Ordynacji podatkowej). Decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji może być podjęta tylko w sytuacjach, które zostały określone w art. 233 § 1 pkt 2 lit.a i § 2 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z powołanych przepisów dotyczy typowych decyzji kasacyjnych. Istota tego rodzaju decyzji polega na tym, że organ odwoławczy uchyla decyzję organu I instancji i rozstrzyga sprawę merytorycznie bądź umarza postępowanie, gdy wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości. Drugi z powołanych przepisów może być zastosowany wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. Dopuszczalne jest więc wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdy postępowanie przeprowadzone w I instancji wymaga znacznego poszerzenia materiału dowodowego w sprawie. Ma to miejsce wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. W takich wypadkach organ odwoławczy, aby dokonać oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, musiałby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające albo w całości, albo w znacznej części, a do tego nie jest uprawniony, nie mieści się to w jego kompetencji, gdyż na przeszkodzie temu stoi powołany już przepis art. 229 Ordynacji podatkowej. Badając legalność zaskarżonej decyzji, Sąd oceniał ją przez pryzmat art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Przesłanką skutkującą w ocenie organu odwoławczego, uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji, było niepełne przeprowadzenie postępowania dowodowego, istotne braki, jak też wady rozstrzygnięcia i uzasadnienia decyzji, skutkujące niemożliwością dokonania merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, brak ustaleń co do zastosowania art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, jak też niezastosowanie art. 200 tej ustawy. Z uwagi na to, że okoliczności te mają zasadniczy wpływ na orzeczenie oraz z uwagi na to, że rozmiar tego postępowania przekracza uprawnienia organu odwoławczego, uznać należy, że istniały uzasadnione przyczyny do uchylenia decyzji. Kontrolując decyzję organu drugiej instancji w tym zakresie, Sąd nie mógł odnieść się do innych zarzutów podniesionych w skardze, jako że będąc orzeczeniem typu kasacyjnego – nie rozstrzyga ich zaskarżona decyzja. W tych okolicznościach, nie znajdując podstaw dla uwzględnienia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. AR