I SA/Gd 1557/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Kwarcińska /spr./, Sędziowie Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski, Ewa Wojtynowska, Protokolant Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi B. B. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 19 czerwca 2002 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu "A", spółki z o.o. za zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 1557/02 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej określił wobec firmy B., sp. z o.o. z siedzibą w G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. w kwocie 511.294 zł, wysokość zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie 367.059,70 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 501.409,90 zł. W wyniku wniesienia odwołania, decyzją z dnia [...]r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy ww. decyzję jako zgodną z prawem. Decyzją z dnia [...] r. Urząd Skarbowy działając m.in. na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.; dalej jako o.p.) orzekł o odpowiedzialności B. B. za zaległości podatkowe firmy B., sp. z o.o. z siedzibą w G. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r. W uzasadnieniu wskazano, iż niewystąpienie dobrowolnego wykonania przez spółkę ciążącego na niej obowiązku zapłaty, spowodowało wszczęcie wobec niej postępowania egzekucyjnego. Mocą postanowienia Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., prowadzone na podstawie wystawionych w dniu 30 sierpnia 2001 r. tytułów wykonawczych postępowanie egzekucyjne zostało jednak umorzone z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Mając na uwadze treść art. 116 o.p. organ podatkowy I instancji wskazał, iż w przypadku nieposiadania przez spółkę majątku umożliwiającego zaspokojenie jej uprawnionych wierzycieli, odpowiedzialność za zobowiązania spółki przechodzi na członków zarządu spółki, którzy odpowiadają z tego tytułu solidarnie, osobiście i całym swoim majątkiem. W ocenie Urzędu Skarbowego w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła jednocześnie żadna z enumeratywnie wymienionych w ww. przepisie przesłanek pozwalających członkom zarządu na uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. W wyjaśnieniu wskazano, iż na podstawie rejestru handlowego ustalono, iż w okresie powstania zaległości podatkowych spółki zarząd spółki był dwuosobowy. Funkcję dyrektora pełnił B. B., a funkcję zastępcy dyrektora J.B. Spółka w dniu 25 września 2000 r. złożyła do Sądu Rejonowego wniosek o ogłoszenie upadłości, który jednak po rozpoznaniu został w dniu 8 maja 2000 r. oddalony przez Sąd, który ustalił, iż spółka nie reguluje swoich zobowiązań. Organ podatkowy I instancji podkreślił końcowo, iż jak wynika z dokumentów złożonych do akt sprawy oraz wyjaśnień B.B., w dalszym ciągu pełniącego funkcje dyrektora spółki, nie ma ona środków na zaspokojenie wierzycieli, nie posiada żadnych ruchomości, środków pieniężnych oraz praw majątkowych w postaci wierzytelności. W odwołaniu pełnomocnik B.B. wniósł o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie w związku z naruszeniem art. 116 § 1 oraz 201 § 1 pkt 2 o.p. W ocenie pełnomocnika dokonane przez organ podatkowy I instancji ustalenie faktu złożenia przez spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości, powinno w konsekwencji prowadzić do uwolnienia B. B. od odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki ponoszonej przez osoby trzecie. Decyzją z dnia [...] r., wydaną w trybie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję jako zgodną z prawem. Podtrzymując w całości stanowisko organu podatkowego I instancji i wspierającą je argumentację, Izba Skarbowa wskazała dodatkowo, że samo złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie jest wystarczającą przesłanką wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania spółki. Dla pożądanego skutku, zgodnie z art. 116 § 1, zgłoszenie ww. wniosku powinno nastąpić we właściwym czasie. Natomiast oceny czy wniosek o upadłość zgłoszono w czasie właściwym, dokonuje się na podstawie art. 5 § 1 i § 2 Prawa upadłościowego, zgodnie z którym przedsiębiorca może wystąpić z ww. wnioskiem nie później jednak niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów. Stwierdzenie zatem czy upadłość zgłoszono we właściwym czasie, wymaga uprzedniego ustalenia, czy i kiedy zaprzestano płacenia długów lub też czy i kiedy ujawniono, że majątek spółki nie wystarcza na ich zaspokojenie. W przedmiotowej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości został natomiast zgłoszony dopiero w dniu 25 września 2000 r. przez wierzyciela spółki, tj. Zakład Ubezpieczeń Społecznych, w chwili kiedy dłużnik nie posiadał już żadnego majątku ani środków pieniężnych pozwalających na wywiązanie się z ciążących na nim zobowiązań. Tym samym Izba Skarbowa podkreśliła, iż w jej ocenie przedmiotowy wniosek nie został złożony we właściwym czasie, skoro okoliczności istniejące w chwili jego złożenia powodowały konieczność jego oddalenia. Oddalenie wniosku przez Sąd było bowiem spowodowane ustaleniem, iż majątek dłużnika nie wystarcza – w sposób oczywisty – nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego B. B. wniósł o uchylenie decyzji Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zgodnie z art. 97 § 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153/02, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153/02, poz. 1270 ). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) stanowi, iż sąd administracyjny sprawuje, w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, stwierdził sąd, że organy podatkowe naruszyły prawo, a naruszenie to ma tę wagę, że skutkuje uchyleniem badanej decyzji Na podstawie dyspozycji art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2001r.) członkowie zarządu odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna. Zgodnie z tym przepisem członek zarządu może uwolnić się od tej odpowiedzialności wyłącznie w trzech przypadkach: 1/ jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe lub 2/ jeżeli wykaże, że nie zgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy; 2/ jeżeli wskaże mienie z którego egzekucja jest możliwa. Z woli ustawodawcy ciężar udowodnienia istnienia jednej z powyższych okoliczności uwalniających od odpowiedzialności ciąży na członkach zarządu. Do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością organ podatkowy obowiązany jest wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Właściwy czas do wszczęcia postępowania upadłościowego, który uwolniłby skarżącego od przeniesienia na niego zobowiązania podatkowego, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. Za taki czas nie może być uznana chwila, w której pasywa przewyższają aktywa i z tej przyczyny dłużnik nie posiada już dostatecznych środków na zaspokojenie wierzycieli. Z mocy art. 5 § 2 Prawo upadłościowe, reprezentanci spółki z o.o. obowiązani są zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w ciągu dwóch tygodni od dnia ujawnienia, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wnieśli o otwarcie postępowania układowego. Użycie w przepisie art. 5 ust. 2 Prawa upadłościowego określenia ujawnienie nie wyznacza nadawania mu znaczenia subiektywnego, mogącego prowadzić do wniosku tak daleko idącego, że także wówczas, gdyby członkowie zarządu nie uzyskiwali rozeznania co do aktualnego stanu finansów spółki w wyniku własnego zaniechania, mogliby się powoływać na nieujawnienie obiektywnie istniejącego stanu niewypłacalności. Ocena momentu, w którym nastąpiło ujawnienie, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, powinna następować przy uwzględnieniu kryteriów obiektywnych; z punktu widzenia tych kryteriów istotne będzie ustalenie, kiedy taki stan majątkowy spółki był dla członków zarządu możliwy do stwierdzenia, a nie tylko - kiedy go rzeczywiście stwierdzili (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 lipca 2002 r., sygn. akt I CKN 938/00). W tej sprawie należy jednak podkreślić, że B., spółka z o.o. złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości spółki do Sądu Rejonowego jednak postanowieniem z dnia 8 maja 2001r. w wniosek ten został oddalony na podstawie art. 13 Prawa upadłościowego – zdaniem Sądu Rejonowego wszczęcie postępowania upadłościowego było niecelowe z uwagi na niemożność chociażby częściowego zaspokojenia wierzycieli i na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego ( k. 14 akt ), a już od marca roku 1999 spółka nie odprowadzała składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnych, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (zadłużenie w łącznej kwocie 132.722, 47 zł ). Wobec treści odwołania (skarga nie zawiera uzasadnienia) wskazać należy, iż przedmiotem postępowania w sprawach odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe są wyłącznie kwestie związane z odpowiedzialnością tych osób, celem zaś wydanie decyzji w trybie art. 116 Op. W tymże postępowaniu nie rozstrzyga się już kwestii związanych z ustaleniem obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego; odpowiedzialność osoby trzeciej dotyczy należnych podatków, a nie ustalania ich wysokości (wyrok NSA z dnia 13 czerwca 1986r. w sprawie III SA 1123/85, opubl. w ONSA 2/87, nr 2 poz. 45). Na marginesie wskazać należy, iż skarga do NSA objęta sprawą I SA/Gd 438/02 została postanowienie z dnia 27 czerwca 2002r. odrzucona. Nade wszystko stwierdzić należy, że w orzeczeniu o odpowiedzialności jednego z dwóch członków zarządu należało zaznaczyć, że jest to odpowiedzialność solidarna (art. 116 § 1 O.p.). Z wyciągu z rejestru handlowego RHB wynika, że zarządu B., spółki z o.o. z siedzibą w G., od roku 1994, był dwuosobowy - Dyrektorem był skarżący a jego zastępcą p. J.B. Współodpowiedzialny członek zarządu – Zastępca Dyrektora p. J.B. powinien być zawiadomiony o toczącym się postępowaniu, gdyż dotyczy ono jego interesu prawnego (art. 133 Ordynacji podatkowej). Już tylko z tej przyczyny zaskarżoną decyzję należałoby uchylić, nawet w przypadku uznania zarzutów skargi za bezzasadne. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a/ w zw. z art. 135, art. 152 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.