I SA/Gd 1580/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący NSA Elżbieta Rischka /spr./ Sędziowie NSA Zbigniew Romała NSA Małgorzata Tomaszewska Protokolant - Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 6 maja 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi M. F., T. M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 11 grudnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 205,20 (słownie: dwieście pięć 20/100) złotych; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 1580/03 U z a s a d n i e n i e Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 30 września 2003 r., określającej p. M. F. oraz p. T. M. zobowiązanie podatkowe tj. podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 1.763,20 zł z tytułu zawartej w dniu 24 grudnia 2002 r. umowy sprzedaży 1/2 części prawa użytkowania wieczystego działek gruntu o łącznej powierzchni 2,1407 ha, położonych w M. przy ulicy [...], zabudowanych podpiwniczonym budynkiem murowanym w stanie surowym otwartym o powierzchni użytkowej 889,20 m2. Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: W wyniku realizacji warunkowej umowy sprzedaży zawartej aktem notarialnym z dnia 21 lutego 2002 r. Rep. A [...] - aktem notarialnym numer [...] w dniu 24 grudnia 2002 r. przed notariuszem R. Ł. w Kancelarii Notarialnej w B. została zawarta umowa przeniesienia 1/2 części prawa użytkowania wieczystego działek gruntu numer [...] i [...] o łącznej powierzchni 2,1407 ha, położonych w M. przy ulicy [...]. W/w nieruchomość zabudowana jest murowanym budynkiem w stanie surowym otwartym o powierzchni użytkowej 889,20 m2. Stronami przedmiotowej czynności cywilnoprawnej byli: - M. F., jako kupujący, - T. M., jako sprzedający. Wartość przedmiotu sprzedaży określona przez strony w umowie wynosiła 60.000 zł. Jak wynika z § 5 w/w umowy, notariusz poinformował strony, iż podstawą obliczenia podatku od czynności cywilnoprawnej jest wartość rynkowa przedmiotu transakcji oraz pouczył strony o przysługującym organowi podatkowemu prawie oceny tej wartości i przeprowadzenia stosownego postępowania podatkowego w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania (art. 6 ust. 2, 3 i 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - Dz. U. Nr 86 poz. 959 ze zmianami). Notariusz tytułem podatku od zawartej umowy sprzedaży, na podstawie art. 7 ust. l pkt a) w/w ustawy pobrał i przekazał na konto Urzędu Skarbowego kwotę 1.200 zł. Urząd Skarbowy, uznając podaną przez strony umowy wartość 1/2 części prawa użytkowania wieczystego działek wraz z budynkiem za znacznie odbiegającą od wartości rynkowej, pismem z dnia 2 kwietnia 2003 r. wezwał strony postępowania do podwyższenia tej wartości i według własnej wstępnej oceny, zaproponował ją kwocie 353.812,- złotych. W w/w dacie organ podatkowy I-szej instancji w stosunku do solidarnie zobowiązanych wydał również postanowienie wszczynające postępowanie podatkowe w sprawie podwyższenia wartości w/w przedmiotów transakcji. P.P. M. F. i T. M. pismem z dnia 11 kwietnia 2003 r. nie wyrazili zgody na proponowaną przez Urząd Skarbowy w/w wartość, podając jednocześnie, iż rozpoczęta przed 12 latami budowa domu jest w takim stanie, iż nadaje się wyłącznie do rozbiórki, zatem wartość przedmiotu transakcji odpowiada kwocie 53.375 zł. Powyższe stanowisko podatnicy podtrzymali również w piśmie z dnia 7 maja 2003 r. załączając jednocześnie kserokopię wniosku skierowanego do Starostwa Powiatowego o rozbiórkę przedmiotowego budynku. W związku z trwającym sporem pomiędzy stronami umowy a organem podatkowym co do wartości 1/2 części udziału w przedmiotowym prawie użytkowania wieczystego działek i w budynku w stanie surowym otwartym - Urząd Skarbowy powołując art. 197 § l - Ordynacji podatkowej sporządzenie wyceny przedmiotów transakcji pismem z dnia 18 czerwca 2003 r. zlecił biegłemu rzeczoznawcy poprzez Radę Regionalną NOT w S. Strony po zapoznaniu się z operatem szacunkowym biegłego rzeczoznawcy z dnia 6 sierpnia 2003 r. określającym wartość rynkową przedmiotów umowy sprzedaży na kwotę 115.901 zł - pismem z dnia 29 sierpnia 2003 r. wniosły o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania biegłego w celu wyjaśnienia wątpliwości co do wyceny. W wyniku powyższego działania przedmiotowa wartość rynkowa przez biegłego w dniu 15 września 2003 r. została określona w kwocie 88.159 zł. W konsekwencji Urząd Skarbowy w dniu 30 września 2003 r. wydał decyzję określającą stronom umowy zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilno-prawnych na dzień zawarcia transakcji w kwocie 1.763,20 zł, przyjmując za podstawę obliczenia podatku w/w wartość przedmiotu transakcji określoną przez biegłego rzeczoznawcę. Zaległy podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 563,20 zł (1.200 zł uiszczono płatnikowi w Kancelarii Notarialnej) wraz z odsetkami za zwłokę został uregulowany przez nabywcę nieruchomości w dniu 8 października 2003 r. W odwołaniu od w/w decyzji podatnicy zarzucili organowi podatkowemu I-ej instancji zawyżenie podstawy obliczenia przedmiotowego podatku. Odwołujący, podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w licznej korespondencji skierowanej do Urzędu Skarbowego w kwestii nie wyrażenia zgody na podwyższenie wartości przedmiotów transakcji, uzasadniają iż wartość ta ustalona została z uwzględnieniem wadliwej, nierzetelnej i obciążonej błędami merytorycznymi wyceny. Zdaniem podatników, okoliczności te potwierdzają prawidłowość określenia wartości udziału w nieruchomości aktem notarialnym i uzasadniają wniosek o uchylenie decyzji, której dotyczy odwołanie. Organ odwoławczy nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania przywołując przepis art. 3 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1-4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86 poz. 959) stwierdza, iż z uwagi na brak konsensusu w kwestii ustalenia podstawy opodatkowania obowiązkiem organu podatkowego pierwszej instancji było wartość tą ustalić z uwzględnieniem opinii biegłego rzeczoznawcy. Udział biegłego rzeczoznawcy ostatecznie spowodował obniżenie wartości wcześniej zaproponowanej przez organ podatkowy I-ej instancji i ustalenie jej decyzją z dnia 30 września 2003 r. w kwocie 88.159,- zł. W związku z tym zobowiązanie podatkowe z tytułu zawartej w dniu 24 grudnia 2002 r. umowy sprzedaży aktem notarialnym Nr [...] wynosi l .763,20 zł (88.159,00 x 2 %), a nie w kwocie l .200 zł. Dyrektor Izby stwierdza, iż uwagi zawarte w odwołaniu w kwestii wadliwie i błędnie dokonanego operatu szacunkowego określającego wartość rynkową przedmiotów transakcji były analizowane przez organ podatkowy I-ej instancji, bowiem podatnicy wnosili je również podczas toczącego postępowania. Ponadto zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organy podatkowe nie są powołane do rozstrzygania sporu w zakresie prawidłowości sporządzonych opinii przez biegłych rzeczoznawców przy ustalaniu podatku od czynności cywilnoprawnych albowiem opinie te nie wiążą w sposób bezwzględny organu podatkowego. Jednakże w przypadku rozpatrywanej sprawy Dyrektor Izby stwierdza, iż prawidłowym działaniem organu podatkowego I-ej instancji było uwzględnienie w zaskarżonej decyzji przedmiotowego operatu szacunkowego sporządzonego przez p. W. K., bowiem spowodował on prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania. Na ustaloną wartość przedmiotów transakcji w decyzji, której dotyczy odwołanie, nie mógł zdaniem organu odwoławczego wpłynąć również argument stron, iż nabyty przez pana M. F. budynek w przyszłości będzie rozebrany, skoro zgodnie z art. 6 ust. 2 cyt. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wartość rynkowa przedmiotów transakcji związana jest ze stanem faktycznym i prawnym w dniu jej zawarcia. W skardze na decyzje organów obu instancji skarżący wnieśli o ich uchylenie w całości zarzucając im naruszenie w prowadzonym postępowaniu przepisów proceduralnych - art. 139 § l, art. 180 § l i art. 187 § l ustawy z dnia 29 września 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.). W uzasadnieniu strony podnoszą, iż w wydanych decyzjach ustalenie wartości rynkowej nieruchomości oparto przy uwzględnieniu wadliwego operatu szacunkowego, sporządzonego na zlecenie Urzędu Skarbowego, który zawiera błędy merytoryczne, w ocenie skarżących nie wyjaśnione przez organ podatkowy. . Zdaniem stron organ podatkowy I instancji nie wyczerpał dowodów w toku postępowania podatkowego. Wskazują, że wniosek z dnia 29 sierpnia 2003 r. o przesłuchanie biegłego w charakterze świadka, organ podatkowy sprowadził do spotkania stron i sporządził tylko protokół. W ocenie skarżących określona przez strony w umowie cena rynkowa koresponduje z pierwotną ceną nabycia przedmiotowej nieruchomości od gminy M. Stąd uznają, że Urząd Skarbowy wymuszając zgodę na podwyższenie wartości zmusza strony do potwierdzenia nieprawdy. Izba w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie, w pełni podtrzymała stanowisko w sprawie. Do pisma procesowego z 19 marca 2004 r. skarżący podtrzymując żądanie skargi załączyli operat szacunkowy przedmiotowej nieruchomości opracowany przez biegłego sądowego mgr inż. Z. B. Wg tej wyceny wartość udziału przedmiotowej nieruchomości została określona na kwotę 57.721 zł - i jest to wartość zbliżona do kwoty transakcji. Dodatkowo podnosi się, że wycena opracowana na zlecenie Urzędu Skarbowego poza licznymi merytorycznymi błędami (na które skarżący nie otrzymali wyjaśnień w toku postępowania podatkowego) uwzględnia ceny transakcji na 2003 r., podczas gdy sprzedaż miała miejsce w dniu 24 grudnia 2002 r. Powyższe narusza wymóg ustawowy dokonania wyceny na dzień nabycia nieruchomości - a takie ceny uwzględnia w/w opinia załączona przez skarżących. Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W ustalonym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. W rozważanej sprawie kwestia sporna sprowadza się do prawidłowego określenia wartości nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży na mocy aktu notarialnego w dniu 24 grudnia 2002 r. - dla potrzeb obliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Podstawę do obliczenia podatku od czynności cywilnoprawnej, do określenia której zobowiązani są podatnicy z chwilą zawierania umowy sprzedaży - stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego - art. 6 ust. l pkt l lit. c) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86 poz. 959 z późn. zm.). Pojęcie "wartości rynkowej" definiuje art. 6 ust. 2 cyt. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. Sposób ustalania podstawy obliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych jaki powinny stosować organy podatkowe w toczących się postępowaniach podatkowych wynika z treści art. 6 ust. 3 i ust. 4 w/w ustawy. Powyższe przepisy stanowią, że jeżeli strony czynności cywilnoprawnej nie określiły wartości przedmiotu tej czynności lub wartość określona przez strony nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, jej wartości rynkowej, organ ten wezwie strony do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli strony pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3 nie określiły wartości lub podały wartość nie odpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia na podstawie opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób przekroczy o 33 % wartość podaną przez strony, koszty opinii ponoszą solidarnie strony czynności cywilnoprawnej. W niniejszej sprawie, Urząd Skarbowy po przeprowadzeniu analizy przedmiotowej umowy transakcji uznał, że podana w kwocie 60.000,- zł wartość nieruchomości /wpisanej w Starostwie Powiatowym w B. Oddział Zamiejscowy w M. do Rejestru gruntów pod nr KW [...], znacznie odbiega od wartości rynkowej, stąd wezwał pismem z dnia 2 kwietnia 2003 r. strony umowy do jej podwyższenia i zaproponował wstępnie jej wartość w kwocie 353.812,- zł, posiłkując się m. in. operatem szacunkowym z dnia 4 września 2002 r., wyceniającym nieruchomość położoną w miejscowości M. Mając na uwadze fakt, iż strony nie wyraziły zgody, na proponowaną wartość, jednocześnie podtrzymując wartość (60.000,- zł) wykazaną w akcie notarialnym, to spór co do wartości rynkowej należało rozstrzygnąć w drodze powołania biegłego rzeczoznawcy majątkowego, zgodnie z przywołaną wyżej regulacją prawną. Skarżący opinię biegłego zakwestionowali i stwierdzając błędy merytoryczne a także zastosowanie niezrozumiałej metodologii wnieśli o dopuszczenie dowodu z przesłuchania biegłego. Organ pierwszej instancji ograniczył powyższy dowód do sporządzenia w dniu 15 września 2003 r. jedynie protokołu na okoliczność spotkania stron z biegłym w celu wyjaśnienia wątpliwości powstałych przy sporządzaniu wyceny przedmiotowej nieruchomości. Należy zwrócić uwagę, iż wobec ogólnikowości wyjaśnień biegłego i skorygowanie opinii jedynie w części dotyczącej określenia wartości prawa wieczystego użytkowania skarżący dodatkowo w piśmie z dnia 18 września 2003 r. sprecyzowali szereg istotnych zastrzeżeń do przedmiotowej opinii. W tej sytuacji obowiązkiem organu było zobowiązanie biegłego do ustosunkowania się do tych zastrzeżeń w formie opinii uzupełniającej. Dla dokonania prawidłowych ustaleń co do wartości przedmiotowej nieruchomości niewątpliwie pomocny mógłby być również dowód z przesłuchania stron analizowanej transakcji na okoliczność jakie czynniki mały wpływ na ustalenie takiej a nie innej wartości przedmiotu transakcji. Należy zwrócić uwagę, iż wielokrotnie, w tego typu sprawach Naczelny Sąd Administracyjny wskazywał, że określenie wartości rynkowej wywołuje istotne skutki prawne, toteż postępowanie winno być przeprowadzone rzetelnie i z należytą starannością, w sposób wskazujący na uwzględnienie wszystkich przewidzianych w art. 10 ust. 2 ustawy o opłacie skarbowej elementów składających się na wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Obok cen stosowanych w danej miejscowości na wartość tę składają się: jej stan prawny oraz jej stan faktyczny. Znajdująca się w aktach sprawy opinia biegłego tych wymogów nie spełnia, zaś zignorowanie przez organ tak istotnych zastrzeżeń jak te, które sprecyzowali skarżący w piśmie z dnia 3 września 2003 r. naruszają zdaniem Sądu dyspozycję art. 180 oraz art. 222 i 121 Ordynacji podatkowej. Nie przesądzając o wyniku sprawy, przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy zatem nie tylko przesłuchać strony umowy cywilnoprawnej dla ustalenia czynników mających wpływ na ustaloną przez strony cenę przedmiotu transakcji ale i dopuszczenie dowodu z przesłuchania biegłego i rzeczoznawcy w obecności stron, konfrontując ich stanowisko i metody jakimi posłużyli się przy ustaleniu wartości rynkowej przedmiotowych działek - tak istotnie od siebie przecież różniących się. Dopiero tak uzupełniony materiał dowodowy pozwoli na prawidłowe określenie wartości przedmiotowej nieruchomości a w konsekwencji określić należny podatek od czynności cywilnoprawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, skr. psa) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, stwierdzając zaś naruszenie przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego istotny wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt 1c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270) orzekł jak w wyroku. Z uwagi na charakter zaskarżonego orzeczenia zawarto rozstrzygnięcie w trybie art. 152 w/w ustawy. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 tej ustawy.