I SA/Gd 159/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi Gminy na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, ze zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie tytułów wykonawczych Gminy prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego J.R., dokonując zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego dłużnika na poczet zaległości w podatku od nieruchomości. Postanowieniem z dnia 6 lipca 2009 r., wobec bezskuteczności prowadzonej egzekucji, Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne i obciążył wierzyciela – Gminę, kosztami postępowania w kwocie [...] zł. W związku z powyższym Gmina zwróciła się do organu egzekucyjnego o całkowite umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia 28 lipca 2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia należnych kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia 21 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej powyższe postanowienie organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 5 października 2009 r. odmówił gminie umorzenia należnych kosztów egzekucyjnych. W następstwie rozpoznania wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 14 grudnia 2009 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że dokonywana przez organ drugiej instancji kontrola legalności rozstrzygnięć wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, iż organ odwoławczy nie może nakazać organowi pierwszej instancji podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, rolą organu odwoławczego jest zbadanie czy wydane rozstrzygnięcie poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem. Analizując treść rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził to postępowanie w sposób właściwy. Dokonał bowiem analizy zaistnienia przesłanek zawartych w art. 64e § 2 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r., nr 229, poz. 1954) – dalej u.p.e.a., zgodnie z wytycznymi zawartymi w postanowieniu organu odwoławczego dnia 21 września 2009 roku. Od postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej Gmina złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że organy podatkowe w sposób dowolny ustaliły, iż nie zachodzi żadna z przesłanek umożliwiających umorzenie kosztów egzekucyjnych. Zdaniem strony w sprawie zaistniał natomiast ważny interes publiczny, albowiem środki pieniężne przeznaczone na koszty egzekucyjne ograniczają wykonywanie obowiązków publicznych Gminy. Gmina uznała również, że ponoszenie kosztów egzekucyjnych nie jest uzasadnione z uwagi na fakt, iż organ egzekucyjny nie odzyskał egzekwowanej należności. W takim stanie obowiązek ponoszenia kosztów postępowania egzekucyjnego powiększa istniejące zadłużenie wobec wierzyciela. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., określanej dalej jako p.p.s.a). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn niż te, które zostały podniesione w środku zaskarżenia. W rozpoznawanej sprawie doszło bowiem do naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, a tym samym postanowienie tego organu podlega uchyleniu z mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżone postanowienie uchybił obowiązkowi wynikającemu z treści art. 15 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r., nr 98, poz. 1071 j.t.) – dalej w skrócie k.p.a., wyrażającego zasadę dwuinstancyjności postępowania. Nie może przy tym budzić wątpliwości, że powyższy przepis znajduje zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Stanowi o tym wprost art. 18 u.p.e.a. zgodnie z którym, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, chyba, że przepisy u.p.e.a. stanowią inaczej. Ogólnie rzecz ujmując, istota zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego polega na dwukrotnym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu przez dwa różne organy tej samej sprawy wyznaczonej treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przy czym pojęcie "rozstrzygnięcia" obejmuje nie tylko decyzję administracyjną, lecz także postanowienie administracyjne. Należy zwrócić uwagę, że ze względu na zasadę dwuinstancyjności, z chwilą zainicjowania postępowania przed organem II instancji na skutek wniesienia środka odwoławczego, powstaje obowiązek traktowania postępowania odwoławczego, jako powtórzenia rozpatrywania i rozstrzygania tej samej sprawy. Rozstrzygnięcie organu II instancji jest takim samym aktem stosowania prawa, jak rozstrzygnięcie organu I instancji, a działanie organu II instancji nie ma charakteru kontrolnego, ale jest działaniem merytorycznym, równoważnym działaniu organu I instancji (T. Woś, J. Zimmermann, glosa do uchwały SN z dnia 23 września 1986 r., III AZP 11/86, PiP 1989, z. 8, s. 147). Nie spełnia powyższego wymogu jedynie kontrola zasadności argumentów podniesionych w stosunku do rozstrzygnięcia organu I instancji (B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks..., s. 592; por. także wyr. NSA z dnia 22 marca 1996 r., SA/Wr 1996/95, ONSA 1997, nr 1, poz. 35; wyr. NSA z dnia 19 lipca 2001 r., V SA 3872/00, niepubl.). Dla uznania, że zasada dwuinstancyjności postępowania została zrealizowana, nie wystarczy samo stwierdzenie, iż w sprawie zapadły dwa rozstrzygnięcia dwóch organów różnych stopni. Właściwe wypełnienie zasady dwuinstancyjności wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć różnych organów, lecz zakłada ich podjęcie w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone (por. wyr. NSA z dnia 29 kwietnia 1999 r., I SA/Łd 112/98, niepubl.; wyr. NSA z dnia 12 listopada 1992 r., V SA 721/92, ONSA 1992, nr 3-4, poz. 95). Chodzi zatem o to, by "przeprowadzono dwukrotnie merytoryczne postępowanie, by dwukrotnie oceniono dowody, w sposób rzeczowy i poważny przeanalizowano wszelkie argumenty i opinie, i w konsekwencji doprowadzono do wydania takiego rozstrzygnięcia, które najlepiej odpowiadać będzie prawu, interesowi publicznemu i słusznym interesom strony" (uzasadnienie uch. SN z dnia 1 grudnia 1994 r., III AZP 8/94, OSNAPiUS 1995, nr 7, poz. 82). Obowiązkiem organu odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie sprawy tak jak gdyby nie było rozstrzygnięcia organu I instancji. Od strony teoretycznej można by przyjąć, że pierwsze rozstrzygnięcie przestaje obowiązywać z chwilą, gdy zdecydowano się na powtórzenie postępowania w sprawie, która musi i tak zakończyć się nowym rozstrzygnięciem (T. Woś, J. Zimmermann, glosa do uchwały SN z dnia 23 września 1986 r., s. 147). Zadaniem organu II instancji jest rozważenie, jak należy daną sprawę rozstrzygnąć zgodnie z zasadą praworządności i zasadą prawdy obiektywnej, a nie tylko, czy utrzymać lub zmienić rozstrzygnięcie organu I instancji (wyr. NSA z dnia 7 lutego 1996 r., SA/Sz 2214/95, niepubl.). Mając na względzie powyższe rozważania stwierdzić należy, że rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej nie spełnia wymogu powtórnego rozpatrzenia sprawy. Organ odwoławczy dokonał bowiem wyłącznie kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, bez ponownego, merytorycznego rozpoznania wniosku strony. Należy zwrócić w szczególności uwagę na to, że w treści zaskarżonego postanowienia, organ odwoławczy expresis verbis wyraził zapatrywanie, iż rolą organu odwoławczego jest badanie tego, czy wydanie postanowienia zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem. Powyższego stanowiska nie sposób uznać za prawidłowe. Dalej w treści swojego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej odnosił się wyłącznie do analizy prawidłowości rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Treść zaskarżonego postanowienia nie zawiera natomiast, niezbędnych z punktu widzenia realizacji zasady dwuinstancyjności, "własnych" ustaleń i rozważań odnoszących się do przedmiotu postępowania. Organ nie przedstawił swojego stanowiska, nie ocenił samodzielnie tego, czy w świetle zgromadzonego materiału dowodowego istniały (lub nie) podstawy do umorzenia kosztów egzekucyjnych. Rozstrzygnięcie nie zawiera więc kluczowego elementu jakim winno być stwierdzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej zaistnienia (lub nie) przesłanek o jakich mowa w art. 64e § 2 u.p.e.a. Z tych względów Sąd uznał, że organ odwoławczy przy wydawaniu postanowienia naruszył treść art. 15 k.p.a., co skutkować musiało uchyleniem zaskarżonego aktu. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej uwzględni stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wyrażone w niniejszym rozstrzygnięciu. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. skargę uwzględnił i uchylił decyzję organu odwoławczego. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zaś rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonego postanowienia wydano na podstawie art. 152 p.p.s.a.