I SA/Gd 1593/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 11 lutego 2020 r. sprawy ze skargi Z. M. i J. D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 8 lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasadza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597( pięćset dziewięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia 20 marca 2019 r., powołując się na art 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., Z.M. oraz J.D., działający jako wspólnicy spółki cywilnej: "A" s.c. M.Z., D.J., wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego (jako organu egzekucyjnego) z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr: 1) od [...] do [...] z dnia 23 listopada 2017 r., 2) od [...] do [...] z dnia 14 lutego 2018 r., 3) od [...] do [...] oraz od [...] do [...] z dnia 26 lipca 2018 r.. Wnioskodawcy podkreślili, że egzekucja dotyczy przedawnionych należności, jako że do końca roku 2017 podatnik nie został powiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego oraz nie zastosowano wobec niego żadnego środka egzekucyjnego oraz nie zastosowano wobec niego żadnego środka egzekucyjnego. Wnioskodawcy stwierdzili, że zastosowany środek egzekucyjny w postaci egzekucji z pieniędzy (pobranie, na okoliczność którą zostało wystawione pokwitowanie odbioru pieniędzy z dnia 11 grudnia 2017 r.) dotyczył tylko postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 23 listopada 2017 r., prowadzonego celem wyegzekwowania podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. tylko zatem ta należność pozostaje nieprzedawniona na skutek przerwania biegu terminu przedawnienia wynikającego z tej okoliczności faktycznej. Stwierdzenie to zostało wywiedzione z treści wystawionego pokwitowania odbioru pieniędzy. Według wnioskodawców jego treść świadczy tylko o tym, że podatnik – "A" uiścił zobowiązanie wynikające z tytułu wykonawczego [...] w kwocie 1.000 zł. W wyniku rozpoznania przedmiotowego wniosku, Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie nr [...] z dnia 24 maja 2019 r., którym odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr: 1) od [...] do [...] z dnia 23 listopada 2017 r., 2) od [...] do [...] z dnia 14 lutego 2018 r.; 3) od [...] do [...] z dnia 26 lipca 2018 r.. W uzasadnieniu wskazano, że z okoliczności sprawy wynika, iż zastosowany w dniu 11 grudnia 2017 r. środek egzekucyjny spowodował przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2011 r. oraz od stycznia do maja 2012 roku. Z.M. oraz J.D., działający jako wspólnicy spółki cywilnej: zaskarżyli to postanowienie pismem z dnia 31 maja 2019 r.. W treści wniesionego środka zaskarżenia zostało przedstawione tożsame stanowisko jak we wniosku. Dodano jednocześnie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w trakcie prowadzonego postępowania nie dostarczył dowodu, z którego wynikałoby, że nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań. Na skutek rozpoznania wniesionego środka prawnego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydał postanowienie nr [...] z dnia 8 lipca 2019 r., którym uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 24 maja 2019 r. i orzekł o umorzeniu w całości jako bezprzedmiotowego postępowania w przedmiocie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr: 1) od [...] do [...] z dnia 23 listopada 2017 r., 2) od [...] do [...]z dnia 14 lutego 2018 r.; 3) od [...] do [...] z dnia 26 lipca 2018 r.. Na wstępie uzasadnienia organ stwierdził, że wywody o przedawnieniu należności dotyczą podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2012 r. do maja 2012r. Ustalając zatem przedmiot sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że sentencja rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego nie przystaje w pełni do żądania wyrażonego wnioskiem wszczynającym to postępowanie. Wniosek ten nie obejmował bowiem postępowania prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 26 lipca 2018 r. - mimo orzeczenia o tym powołaną sentencją. Obejmował zaś postępowanie prowadzone w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 26 lipca 2018 r. - o tym zaś w treści sentencji nie ma wzmianki. Okoliczności te uzasadniają zmianę w tym zakresie przedmiotowego rozstrzygnięcia (dostosowując je do treści wniosku). Przechodząc natomiast do oceny zasadności wydanego rozstrzygnięcia w dalszej części, organ zauważył, że skarżący na mocy swojego wniosku chcą poddać pod ocenę to, czy rzeczywiście zastosowanie tego środka z 11 grudnia 2017 r. przerwało bieg terminu przedawnienia należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2012 r. do maja 2012 r. Sprawa ta, tj. ocena przedawnienia należności za powołany okres - w kontekście zastosowania tej czynności - była natomiast przedmiotem badania w innym postępowaniu. Zauważono bowiem, że kwestia ta została podniesiona w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej decyzji nr [...] z dnia 23 maja 2018 r. - utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 22 grudnia 2017 r. [decyzją tą określono spółce cywilnej zobowiązanie podatkowe za wskazane okresy oraz orzeczono o solidarnej odpowiedzialności J.D. jako wspólnika tej spółki za te zobowiązania (razem ze spółką oraz drugim wspólnikiem – Z.M.)]. W wyniku ustosunkowania się do treści odwołania poruszającego tylko i wyłącznie tę kwestię, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wykluczył, jakoby zobowiązania te były przedawnione. Podyktowane to było niczym innym jak przyjęciem, że bieg terminu przedawnienia należności został przerwany poprzez zastosowanie w dniu 11 grudnia 2017 r. skutecznego środka egzekucyjnego w postaci pobrania pieniędzy. Wskazano, że od tego właśnie dnia przedawnienie biegnie na nowo. Przedmiotowa decyzja nie została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, na skutek czego jest nie tylko ostateczna, ale i prawomocna. Natomiast decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 22 grudnia 2017 r. - przedmiotowo tożsama lecz orzekająca o solidarnej odpowiedzialności drugiego ze wspólników, tj. Z.M. - od samego początku nie była kwestionowana przez jej adresata. W tej sytuacji - w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej - Naczelnik Urzędu Skarbowego winien oprzeć swoje rozstrzygnięcie o przesłanki formalne, a nie merytoryczne. Okoliczności podnoszone w treści wniosku wszczynającym to postępowanie w pełni odpowiadają bowiem kwestii, która była już przedmiotem postępowania przed organem (w innym postępowaniu). Obowiązująca zasada niekonkurencyjności środków zaskarżenia zakazuje natomiast powielać orzekanie co do tego samego po wielokroć. Bezpośrednim wyrazem tej zasady jest art. 34 § 1a u.p.e.a. obligujący organ egzekucyjny (za wierzycielem), aby uznać zarzut za niedopuszczalny zawsze wtedy, gdy był on przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu. Konkludując powyższe stwierdzono, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie może uczynić przedmiotem swego orzekania skutku, jaki wywarła czynność z dnia 11 grudnia 2017 r. dla oceny przedawnienia należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2012 r. do maja 2012 r.. Nie mógł tego zrobić także Naczelnik Urzędu Skarbowego, błędnie przyjmując, że sprawę należy rozpoznać merytorycznie. Konstatując powyższe, rozstrzygnięcie winno być oparte o art. 105 § 1 k.p.a., zgodnie z którym: Gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe w całości albo w części, organ administracji publicznej wydaje decyzję o umorzeniu postępowania odpowiednio w całości albo w części. W tej sytuacji podstawą mniejszego postanowienia jest art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., dopuszczający uchylenie zaskarżonego postanowienia i orzeczenie merytorycznie odmiennie niż uczynił to organ pierwszej instancji. Pismem z dnia 4 sierpnia 2019 r. Z.M. oraz J.D., działający jako wspólnicy spółki cywilnej: "A" s.c. M.Z., D.J., złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nr [...] z dnia 8 lipca 2019 r.. W treści skargi skarżący podnieśli, że organ wydał nieprawidłowe rozstrzygnięcie prawne, niesłusznie pomijając to, że dochodzone należności uległy przedawnieniu (co powinno być badane z urzędu). W konsekwencji tego skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia organu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 3066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. - dalej zwanej "P.p.s.a.") sprawowana jest według kryterium zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. zaskarżone postanowienie Sąd uchyla, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 P.p.s.a.. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie narusza prawo. Sąd na wstępie rozważań pragnie zwrócić uwagę na zawarte w początkowej części uzasadnienia zaskarżonego postanowienia dywagacje dotyczące konieczności "skorygowania" przedmiotu sprawy, w sentencji organu egzekucyjnego, który w ocenie organu odwoławczego, nie przystaje do żądania wyrażonego we wniosku skarżących. Sąd zwraca uwagę, że zastosowany przez organ odwoławczy sposób korekty nie mieści się w przewidzianych prawnie trybach służących naprawieniu błędów czy omyłek. Nie ulega zatem wątpliwości, że w zaskarżonym postanowieniu w sposób nie przewidziany prawem dokonano zmiany (korekty) postanowienia organu pierwszej instancji. W ocenie Sądu jednak, ten powód nie zdecydował samodzielnie o konieczności uchylenia zaskarżonego postanowienia. Jak wynika z jego treści organ uznał, że w sprawie wystąpiła bezprzedmiotowość postępowania. Organ wskazał, że kwestia przedawnienia została podniesiona w postępowaniu podatkowym, zakończonym wydaniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej decyzji nr [...] z dnia 23 maja 2018 r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 22 grudnia 2017 r. [decyzją tą określono spółce cywilnej zobowiązanie podatkowe za wskazane okresy oraz orzeczono o solidarnej odpowiedzialności J.D. jako wspólnika tej spółki za te zobowiązania (razem ze spółką oraz drugim wspólnikiem – Z.M.)]. Wskazano, że w wyniku ustosunkowania się do treści odwołania poruszającego tę kwestię, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wykluczyła jakoby zobowiązania te były przedawnione. Podyktowane to było niczym innym jak przyjęciem, że bieg terminu przedawnienia należności został przerwany poprzez zastosowanie w dniu 11 grudnia 2017 r., skutecznego środka egzekucyjnego w postaci pobrania pieniędzy. Natomiast decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 22 grudnia 2017 r. - przedmiotowo tożsama lecz orzekająca o solidarnej odpowiedzialności drugiego ze wspólników, tj. Z.M. - od samego początku nie była kwestionowana przez jej adresata. W tej sytuacji - w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej - Naczelnik Urzędu Skarbowego winien oprzeć swoje rozstrzygnięcie o przesłanki formalne, a nie merytoryczne. Okoliczności podnoszone w treści wniosku wszczynającym to postępowanie w pełni odpowiadały bowiem kwestii, która była już przedmiotem postępowania przed organem w innym postępowaniu. Odnosząc się do powyższego Sąd zwraca uwagę, że podstawową kwestią sporną, choć nierozstrzygniętą w kontrolowanym postępowaniu jest ocena zasadności – wobec zarzucenia przedawnienia dochodzonej należności umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżących na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych. Takie rozstrzygnięcie zostało podjęte przez organ egzekucyjny, lecz organ nadzoru je uchylił, jednocześnie umarzając w całości postępowanie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Podjęcie takiego rozstrzygnięcia w oparciu o przepis art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 127 § 2 i art. 144 K.p.a. oznacza, że organ przyjął, że w stanie faktycznym kontrolowanej sprawy prowadzenie postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego jest bezprzedmiotowe. Należy zauważyć, że umorzenie postępowania egzekucyjnego może być obligatoryjne (art. 59 § 1 u.p.e.a.), lub fakultatywne (art. 59 § 2 u.p.e.a.), przy czym w pierwszym przypadku musi się ziścić którakolwiek z przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem postępowanie: egzekucyjne umarza się m. in. (pkt 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Umarza się je również na żądanie wierzyciela (pkt 9). Wystąpienie którejkolwiek z przesłanek określonych w powołanym wyżej przepisie obliguje organ i egzekucyjny do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania. Organ prowadzący postępowanie egzekucyjne jest zatem zobowiązany umorzyć to postępowanie z urzędu, gdy w jakikolwiek sposób uzyska informacje o przyczynach uzasadniających umorzenie, bez względu na to, czy zostaną one stwierdzone z urzędu, czy też wyjdą na jaw w wyniku zgłoszonych zarzutów, bądź też w inny sposób zostaną zakomunikowane organowi egzekucyjnemu. W myśl art. 59 § 3 u.p.e.a. w przypadkach, o których mowa w § 11 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4. Stosownie natomiast do treści art. 59 § 4 u.p.e.a. postanowienie, o którym mowa w § 3, wydaje się na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wówczas, gdy w jego toku wystąpią przeszkody o trwałym charakterze, uniemożliwiające dalsze jego prowadzenie. Taką przyczynę stanowi upływ terminu przedawnienia egzekwowanej należności głównej, jak i żądanie w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Należy przy tym podkreślić, że organ egzekucyjny jedynie związany żądaniem wierzyciela umorzenia postępowania egzekucyjnego i nie jest uprawniony do działania z urzędu i badania, czy i która z przesłanek określonych w art. 59 § 1 u.p.e.a. zachodzi. W niniejszej sprawie żądanie umorzenia egzekucji pochodziło od zobowiązanych. W kontrolowanej sprawie umknęło organowi, że to zobowiązani wystąpili z żądaniem umorzenia postępowania egzekucyjnego, wskazując konieczność umorzenia tego postępowania. Zatem organ egzekucyjny był tym związany i winien rozpatrzyć jego zasadność. Natomiast organ odwoławczy umarzając postępowanie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, uniemożliwił organowi egzekucyjnemu rozpatrzenie tego żądania. Zatem wydając zaskarżone rozstrzygnięcie, organ odwoławczy naruszył w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy przepisy art. 59 § 1 pkt 2, § 3 i 4 u.p.e.a. oraz art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a.. Organ odwoławczy uchylając postanowienie organu pierwszej instancji i umarzając postępowanie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego doprowadził do sytuacji, w której skarżących, nie rozpatrując zarzutów ich zażalenia zmierzających do wykazania konieczności umorzenia postępowania egzekucyjnego w całości, "pozbawił" nawet ewentualnego częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie wykazując przy tym, że zaskarżone postanowienie narusza prawo. W sytuacji, gdy zaskarżonym rozstrzygnięciem organ odwoławczy uchylił się od rozpatrzenia argumentów zażalenia, przedwczesne jest odnoszenie się przez Sąd do zarzutów skargi dotyczących przesłanek wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji.