I SA/Gd 173/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała Sędziowie NSA Alicja Stępień NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska /spr./ Protokolant Claudia Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 6 grudnia 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2001 r. oddala skargę. I SA/Gd 173/02 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia 5 VI 2001 r. Prezydent Miasta S. ustalił wobec pana M. S. podatek od nieruchomości za okres 3 miesięcy 2001 r. w kwocie 18.617,30 zł z tytułu posiadania nieruchomości położonych przy ul. [...] w S. Od decyzji tej odwołanie złożył podatnik, zarzucając naruszenie przepisów postępowania administracyjnego oraz art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych poprzez bezpodstawne naliczenie podatku od nieruchomości pomimo ustawowego zwolnienia. Zdaniem strony, zwolnienie ma charakter podmiotowy, a organ posiadał z urzędu informacje, iż odwołujący się prowadzi zakład pracy chronionej. Decyzją z dnia 6 XII 2001 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazano, że podstawę ustalenia obowiązku podatkowego w niniejszej sprawie stanowią przepisy ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 z zm.), które określają podmiot i przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które są m.in. właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości. Natomiast art. 3 ust. 1 cyt. ustawy wymienia przedmiot opodatkowania, wśród którego są budynki lub ich części oraz grunty. Podstawę opodatkowania stanowi dla budynków ich powierzchnia użytkowa, a dla gruntów powierzchnia tych gruntów – art. 4 ust. 1 wyżej powołanej ustawy. Zgodnie natomiast z art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27.08.1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 123, poz. 776 z późn. zm.), prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu z podatków. Z akt sprawy wynika, iż pan M. S. nabył aktem notarialnym z dnia 28.09.2000 r. prawo wieczystego użytkowania działki nr [...] i działki nr [...] oraz prawo własności znajdujących się na nich budynków i budowli, położonych w S. przy ul. [...]. Od tego dnia pan M. S. jako właściciel nieruchomości budynkowych i użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowych był obowiązany do uiszczenia z tego tytułu podatku od nieruchomości. Decyzją nr [...] z dnia 08.10.1998 r. przyznano status zakładu pracy chronionej w stosunku do "A" ul. [...] w S. na okres trzech lat, tj. od dnia 01.10.1998 r. do 30.09.2001 r. Natomiast decyzją nr [...] z dnia 29.03.2001 r. Wojewoda P. zmienił powyższą decyzję, dopisując, iż status pracy chronionej przyznaje się "prowadzącemu również działalność przy ul. [...] w S. Wskazać należy, iż zgodnie z linią orzeczniczą określoną przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, zakłady pracy chronionej nie są zwolnione z podatku od wszystkich posiadanych nieruchomości, lecz tylko od tych, które wchodzą w ich skład zgodnie z decyzją o przyznaniu takiego statusu. Ustawodawca przewidział bowiem i dopuścił sytuację, w której zakład pracy chronionej może prowadzić również inne rodzaje działalności gospodarczej, nie objętej zwolnieniem podatkowym. W art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych wyraźnie stwierdzono, że prowadzący zakład pracy chronionej jest zwolniony z podatków "w stosunku do tego zakładu". Zwolnienie od podatku od nieruchomości nie obejmuje więc wszystkich nieruchomości, których właścicielem jest prowadzący zakład pracy chronionej, ale tylko te, które służą prowadzeniu takiego zakładu, zatem podatnik zmierzający skorzystać ze zwolnienia musi uzyskać w stosunku do tej nieruchomości status zakładu pracy chronionej. Dopiero z dniem 29.03.2001 r. nieruchomości przy ul. [...] korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomości z art. 31 ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan M. S. wniósł o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych oraz art. 75, 77 § 1 i 107 § 1 K.p.a. w zw. z art. 7 K.p.a. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że spełnił warunki uprawniające do zastosowania w sprawie zakładu pracy chronionej od podatku od nieruchomości, albowiem nieruchomość została nabyta przez skarżącego, weszła w skład zakładu skarżącego, była i jest wykorzystywana do prowadzenia tego zakładu. W chwili wydania orzeczenia sądy stały na stanowisku, że jedyną przesłanką do uzyskania zwolnienia od podatku jest spełnienie warunku, aby podmiot ten był zakładem pracy chronionej. Zwolnienie wówczas obejmowało wszystkie budynki, grunty i budowle przedsiębiorcy prowadzącego zakład pracy chronionej niezależnie od tego, czy nieruchomość była związana z prowadzeniem takiego zakładu. Przedsiębiorstwo skarżącego uzyskało status zakładu pracy chronionej na podstawie decyzji [...], a nieruchomość służyła prowadzeniu działalności gospodarczej. Dopiero uchwała składu siedmiu sędziów NSA (sygn. FPS 7/01) z dnia 5 listopada 2001 r. zmieniła dotychczasową linię orzecznictwa. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, albowiem status zakładu pracy chronionej w stosunku do nieruchomości położonych przy ul. [...] podatnik uzyskał w dniu 20 marca 2001 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. W niniejszej sprawie w aktach przedstawionych Sądowi brak jest decyzji organu I instancji z dnia 5 czerwca 2001 r. nr [...], która została na skutek zwolnienia zmieniona decyzją w sprawie korekty wymiaru za rok 2001. W konsekwencji decyzją z tej samej daty zmieniono wymiar kwoty 74.469,10 zł do kwoty 18.617,30 zł. Sąd w granicach zakazu działania na niekorzyść strony nie dokonuje oceny formalnego braku wskazania w decyzji nr [...] prawnej podstawy dokonanej korekty. Istota sporu sprowadza się do wątpliwości interpretacyjnych dotyczących przepisu art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 123, poz. 776 ze zm.). Wbrew stanowisku skarżącego orzecznictwo sądowe przed podjęciem przez skład siedmiu sędziów NSA w dniu 5 listopada 2001 r. uchwały w sprawie sygn. FPS 7/01 nie było zgodne. Właśnie istniejące rozbieżności stanowiły uzasadnienie wypowiedzi w gronie poszerzonym, w formie uchwały. Wskazane przez organy orzeczenie ma na celu ujednolicenie orzecznictwa. Sąd rozpoznający niniejszą skargę przychyla się do poglądu wyrażonego w powołanej uchwale. Zastosowana wykładnia językowa, historyczna, systemowa i celowościowa uzasadniają wniosek, że podmiot (pracodawca) prowadzący zakład pracy chronionej jest zwolniony na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. od podatku od nieruchomości tylko w stosunku do przedmiotu opodatkowania (art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych – Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) wchodzącego w skład tego zakładu zgodnie z decyzją uprawnionego organu o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej. Użyte w przepisie art. 31 ust. 1 tej ustawy sformułowanie, że prowadzący zakład jest zwolniony m.in. od podatków "w stosunku do tego zakładu" daje podstawę do wskazania, że zwolnienia od podatków udzielono zakładowi pracy chronionej (lub zakładowi aktywizacji zawodowej) tylko w stosunku do tego zakładu. A contrario – podatki należne od prowadzącego zakład pracy chronionej, ale niepozostające w związku z funkcjonowaniem tego zakładu, rozumianym jako prowadzenie działalności gospodarczej w warunkach określonych w art. 28, podlegają uiszczeniu na zasadach ogólnych. Oznacza to również, że ustawodawca przewidział i dopuścił taką sytuację faktyczną gdy podmiot, który uzyskał status zakładu pracy chronionej, może prowadzić inne rodzaje działań, w tym gospodarczych, wykraczające poza działalność tego zakładu (odpowiadającą kryteriom wynikającym z art. 28 ustawy), których przedmiot nie jest objęty zwolnieniem podatkowym. Powyższe wnioski, wynikające z samej treści przepisu art. 31 ustawy z 1997 r., odpowiadają celowi. Ustawodawca zamierzał, w drodze instrumentów o charakterze fiskalnym, zapewnić podmiotom, z natury rzeczy funkcjonującym w trudniejszych warunkach, wyrównanie szans w ich działalności, a tym samym chronić istniejące miejsca pracy dla osób niepełnosprawnych i stymulować tworzenie nowych. Warunki, jakie musi spełniać zakład pracy, aby uzyskać status zakładu pracy chronionej, świadczą o szczególnej dbałości o stworzenie osobom niepełnosprawnym takich miejsc pracy, które w pełni sprzyjają nie tylko samemu zatrudnieniu, ale także rehabilitacji zdrowotnej tych osób. Wyraźnie świadczy o tym wymaganie, by obiekty i pomieszczenia użytkowane przez zakład pracy nie tylko odpowiadały przepisom i zasadom bezpieczeństwa i higieny pracy, ale także uwzględniały potrzeby osób niepełnosprawnych w zakresie przystosowania stanowisk pracy, pomieszczeń higieniczno-sanitarnych i ciągów komunikacyjnych oraz spełniały wymagania dostępności do nich. Jako sprzeczne z tak zakreślonymi celami jawi się objęcie bezwarunkowym zwolnieniem od podatku od nieruchomości wszystkich budynków, budowli i gruntów wymienionych w art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.), będących w posiadaniu przedsiębiorcy, który prowadzi zakład pracy chronionej, a więc zwolnieniem nieuwzględniającym tego, czy dana nieruchomość jest związana z prowadzeniem takiego zakładu. Skoro zarówno brzmienie przepisu, jak i cel unormowania ustawowego prowadzą do zgodnego wniosku, że zwolnienie podatkowe, określone w art. 31 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r., ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, to w konsekwencji należy przyjąć, że podatnik zamierzający skorzystać ze zwolnienia ma obowiązek wykazać występowanie przesłanki podmiotowej (status zakładu pracy chronionej) oraz przedmiotowej (związek pomiędzy przedmiotem opodatkowania a działalnością gospodarczą prowadzonego zakładu pracy chronionej), a organy podatkowe mają prawo badać te okoliczności na potrzeby podatków. Z podatku od nieruchomości zwolnione są nieruchomości wymienione w decyzji wojewody o nadaniu statusu zakładu pracy chronionej oraz nieruchomości niewymienione w powyższej decyzji, ale związane z prowadzonym przez podatnika zakładem pracy chronionej. W stanie faktycznym niniejszej sprawy organy prawidłowo zastosowały prawo, wobec czego uznając skargę za bezzasadną Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji. AW