I SA/Gd 1879/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.) Sędziowie: NSA Marek Gorski WSA Alina Dominiak Protokolant Agnieszka Januszewska po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 lipca 2002r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżona decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 250 zł (dwieście pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 2. powyższa decyzja nie może być wykonana. 3 I SA/Gd 1879/02 Uzasadnienie Jednolitym dokumentem administracyjnym SAD nr [...] z dnia 29 kwietnia 1999 r. "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w K. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określony jako: granulat PCV do opakowań, części do żaluzji plastykowe, w tym hamulec sznurka i łożysko zaczepu oraz wyroby ze stali - instalacyjne nity do wieszaka. Towar z pozycji 2 zaklasyfikowano do kodu PCN 3925 30 00 0 Taryfy celnej. W dniach od 3 października 2001 r. do 24 stycznia 2002 r. funkcjonariusze Regionalnego Inspektoratu Celnego w K. przeprowadzili w siedzibie firmy "B" Sp. z 0.0. kontrolę dokumentacji importowej pod względem zgodności z przepisami ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny za okres 1999-2001 r. Pismem z dnia 25 października 2001 r. Regionalny Inspektor Celny w K. zwrócił się do Departamentu Środków Taryfowych i Pozataryfowych Głównego Urzędu Ceł z wnioskiem o udzielenie odpowiedzi, jak prawidłowo taryfikować importowaną część do żaluzji poziomych, wykonaną z elementów metalowych w osłonie z tworzywa sztucznego o nazwie handlowej "hamulec sznurka". W odpowiedzi na pismo Naczelnik Departamentu Środków Taryfowych i Pozataryfowych GUC uznał, iż przedmiotowy wyrób należy klasyfikować do kodu PCN 8302 49 90 0. Stwierdzając błędną klasyfikację przedmiotowego towaru, Regionalny Inspektor Celny w K. dnia 4 lutego 2002 r. zwrócił się do Dyrektora Urzędu Celnego z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego z dnia 29 kwietnia 1999 r. za nieprawidłowe i ustalenie prawidłowego kodu Taryfy celnej na importowane części do żaluzji. W związku z powyższym postanowieniem z dnia 11 lutego 2002 r. Dyrektor Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w celu ustalenia prawidłowej klasyfikacji towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego. Następnie zaś wyznaczył stronie trzydniowy termin do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. W dniu 1 marca 2002 r. do Urzędu Celnego wpłynął, nadesłany faksem, wniosek strony o zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie. Wniosek zawierał braki formalne, które zostały usunięte w dniu 25 marca 2002 r. Wniosek o zawieszenie postępowania strona motywowała wystąpieniem do Regionalnego Inspektoratu Celnego w K. z prośbą o przedłużenie terminu do złożenia ostatecznych wyjaśnień do protokołu kontroli. Postanowieniem z dnia 29 marca 2002 r. Dyrektor Urzędu Celnego odmówił zawieszenia postępowania. Na powyższe postanowienie strona pismem z dnia 11 kwietnia 2002 r. złożyła zażalenie do Prezesa Głównego Urzędu Ceł, w którym podnosi, że podstawą do zawieszenia postępowania była konieczność "ostatecznego rozstrzygnięcia przez Departament Środków Taryfowych i Pozataryfowych Głównego Urzędu Ceł zagadnienia wstępnego - czy do grupy wyrobów oznaczonych kodem PCN 3925 należy zaliczyć hamulec sznurka". Skarżąca podnosi, iż Departament Środków Taryfowych i Pozataryfowych Głównego Urzędu Ceł wydając na wniosek Regionalnego Inspektoratu Celnego w K. opinię w przedmiocie kodu PCN dla hamulca sznurka nie dysponował wystarczającymi dowodami umożliwiającymi wydanie trafnej opinii w tej sprawie. Skarżący ponownie wnieśli o zbadanie przesłanek przesądzających o stosowaniu w odniesieniu do przedmiotowego hamulca sznurka kodu 3925 30 00 O lub kodu 8302 49 90 0. Decyzją z dnia 5 kwietnia 2002 r. Dyrektor Urzędu Celnego uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru wymienionego w pozycji 2 przedmiotowego zgłoszenia, o nazwie handlowej "hamulec sznurka", klasyfikując ów hamulec do pozycji 8302 49 90 0. Zmiana klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru nie miała wpływu na wysokość kwoty długu celnego. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie. Wskazano, że zaklasyfikowanie towaru do wskazanego kodu PCN rażąco narusza interesy strony; bowiem wywiera niekorzystne skutki prawne związane z wysokością stawki podatku VAT. Skarżący podnieśli również, iż Dyrektor Urzędu Celnego nie czekając na rozpatrzenie zażalenia z dnia 11 kwietnia 2002 r. kierowanego do Prezesa Głównego Urzędu Ceł, wydał zaskarżoną decyzję, przyjmując jako podstawę rozstrzygnięcia kod PCN 8302 49 90 0. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 30 lipca 2002 r. zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, iż stan faktyczny w niniejszej sprawie nie jest sporny. Przedmiotem przywozu przez stronę były bowiem elementy żaluzji weneckich (poziomych) wykonane z tworzyw sztucznych określone jako "hamulec sznurka". Spór dotyczy natomiast klasyfikacji przedmiotowego towaru do kodu PCN Taryfy celnej. Strona stoi na stanowisku, iż ,,hamulec sznurka" winien być klasyfikowany do pozycji 3925 Taryfy celnej. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że do pozycji 3925 klasyfikowane są artykuły budowlane z tworzyw sztucznych, gdzie indziej nie wymienione ani nie wyłączone. Kod 3925 3000 0 został przewidziany dla: okiennic, zasłon (włącznie z żaluzjami weneckimi) i artykułów podobnych do nich oraz ich części. W oparciu o wyżej wymienione dokumenty organ celny I instancji ustalił, że przedmiotem objęcia procedurą objęcia do obrotu były części do żaluzji poziomych o nazwie handlowej hamulec sznurka, składający się z metalowej rolki zamkniętej w obudowie z tworzywa sztucznego, przy czym elementy metalowe umieszczone są wewnątrz wyrobu w celu nadania odpowiedniej wytrzymałości. Organ celny kierując się zasadą, iż z działu 39 Taryfy celnej wyłączone są wyroby otrzymane przez połączenie tworzyw sztucznych i innych materiałów, w przypadku gdy nie zachowują one zasadniczego charakteru wyrobów z tworzyw sztucznych, zmienił klasyfikację taryfową hamulca sznurka i ustalił dla przedmiotowego towaru kod PCN 8302 49 90 0, właściwy m.in. dla opraw, okuć i podobnych wyrobów z metalu nieszlachetnego, nadających się do mebli, drzwi, schodów, okien i żaluzji. Dyrektor Izby Celnej, mając na uwadze zebrany w sprawie materiał, podzielił opinię organu I instancji, iż mimo użycia tworzywa sztucznego do wykonania obudowy wyrobu, materiałem, który przesądza o możliwości wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem, a więc nadającym zasadniczy charakter wyrobu, jest znajdujący się wewnątrz metal. Ogólna reguła interpretacji Nomenklatury Scalonej 3a określa, że w przypadku, gdy z dwóch pozycji każda odnosi się jedynie do części materiałów, z których wyrób jest zrobiony "pozycje te mają być rozważone jako jednakowo właściwe dla tych wyrobów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej szczegółowy lub precyzyjniejszy opis wyrobów". Jeżeli wyrób nie może być zaklasyfikowany na podstawie reguły 3a, winien być zataryfikowany w taki sposób, jakby składał się z materiału lub składnika, który nadaje mu jego zasadnicze cechy. Organ celny stanął bowiem na stanowisku, że to właśnie metalowe elementy przedmiotowego hamulca sznurka nadają mu odpowiednie właściwości i zwiększającego wytrzymałość. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 sierpnia 2002 r. skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Skarżący wskazali, iż zmiana kodu klasyfikacji celnej towaru stanowić będzie przyczynę zmiany stawki podatku V AT z 7 na 22%, co w znaczny sposób utrudni działalność eksportową Spółki. Ponadto skarżąca podnosi, że organy celne wydając zaskarżone decyzje pominęły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a wszystkie istniejące wątpliwości zinterpretowały na niekorzyść podmiotu uprawnionego. W efekcie organy celne stwierdziły, że pomimo użycia tworzywa sztucznego, materiałem nadającym zasadniczy charakter wyrobu jest znajdujący się wewnątrz metal. Plastykowy korpus hamulca ma skomplikowaną strukturę wewnętrzną, bez której jego metalowe części nie mogłyby działać. Użyte części plastykowe i metalowe stanowią funkcjonalną całość, zatem nie można jednoznacznie rozstrzygnąć, które elementy są ważniejsze. Przedmiotowy hamulec sznurka nie jest urządzeniem mającym uniwersalne zastosowanie, bowiem użyty może być jedynie przy produkcji żaluzji okiennych. Skarżąca powołała załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, gdzie hamulec sznurka uznany został za wyrób z tworzywa sztucznego. Skarżąca powołała opinie Polskiego Centrum Badań i Certyfikacji, Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego we Włocławku i Urzędu Statystycznego w Warszawie. Podkreśliła nadto, że kod PCN 9325 stosuje się również w Holandii i Izraelu. Użyte do produkcji przedmiotowego towaru elementy metalowe służą jedynie poprawie jego właściwości użytkowych, bowiem sporny hamulec mógłby być wykonany wyłącznie z tworzyw sztucznych lub metalu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Pismem z dnia 12 maja 2004 r. strona skarżąca wskazała, że do akt sprawy została złożona kopia Wiążącej Informacji Taryfowej Ministra Finansów z 30 VI 2003 r., zgodnie z którą hamulec sznurkowy winien być kwalifikowany do kodu PCN 3925 30 00 0. Załączono kopię wyroku NSA z 19 IX 2003 r., sygn. akt V SA 2831/02. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z tym że zgodnie z § 2 powołanego przepisu w sprawach tych stosuje się dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 85 § 1 ustawy z dnia 09.01.1997 r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) towary przywożone z zagranicy podlegają należnościom celnym, które są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Cła określane są na podstawie Taryfy celnej, która obejmuje w szczególności stawki celne oraz klasyfikację towarów (art. 13 § 1, § 3 pkt 2 i § 5 K.c.). W rozpoznawanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy rozporządzeń Rady Ministrów z dnia 15.12.1998 r. i z 21.12.1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (odpowiednio Dz.U. z 1998 r. Nr 158, poz. 1036 i z 1999 r. Nr 107, poz. 1217), bowiem część towaru objętego zaskarżoną decyzją sprowadzona była pod rządem pierwszego a część pod rządem drugiego rozporządzenia, a zawarte w nich unormowania w zakresie znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie są analogiczne. Przedmiotem importu dokonanego przez skarżąca w 1999r. i 2000r., objętym zaskarżoną decyzją, są hamulce sznurka typ V13-43 do żaluzji okiennych zwanych żaluzjami weneckimi, co do których sporna jest klasyfikacja taryfowa. Wg skarżącej w odniesieniu do towarów objętych zaskarżoną decyzją właściwy jest kod PCN 3925 30 00 0, zaś wg organów celnych kod PCN 8302 49 90 0. Kod PCN 3925 30 00 0 zamieszczony jest w dziale 39 Taryfy celnej i klasyfikuje się doń wyroby z tworzyw sztucznych, przy czym pod pozycją 3925 zamieszczone są artykuły budowlane, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone, obejmujące w szczególności: okiennice, zasłony (łącznie z żaluzjami weneckimi) i artykuły podobne oraz ich części. Przyjęty w zaskarżonej decyzji kod 8302 49 90 0 znajduje się w dziale 83 Taryfy celnej poświęconym wyrobom różnym z metali nieszlachetnych. Pozycja 8302 w tym dziale obejmuje: oprawy, okucia i podobne wyroby z metalu nieszlachetnego nadające się do mebli, drzwi, schodów, okien, żaluzji, nadwozi pojazdów, wyrobów rymarskich, waliz, kufrów, kasetek itp., podpórki i podobne uchwyty z metalu nieszlachetnego, automatyczne urządzenia do zamykania drzwi z metalu niesz1achetnego, zaś objęty tą poz. kod 8302 49 90 0 "pozostałe" dotyczy innych niż nadające się do budynków i mebli pozostałych opraw, okuć i podobnych wyrobów. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pierwsze stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 września 2003 r. w sprawie V SA 2931/02 ze skargi "C" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na decyzję w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego dotyczącego towaru określonego jako hamulec sznurka. Dla dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej należy kierować się zasadami wynikającymi z Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, stanowiącej integralną część znajdujących w sprawie zastosowanie przepisów rozporządzeń w sprawie ustanowienia Taryfy celnej i będących elementem krajowego porządku prawnego. W powołaniu na tę zasadę organy celne uznały, że w sprawie znajduje zastosowanie reguła 3b ORINS. Dotyczy ona w szczególności sytuacji, gdy towary mogą pozornie być klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, a wówczas jeśli w grę nie wchodzi reguła 3a należy stosować regułę 3b, wedle której do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Organy celne nie odniosły się natomiast do reguły nr 1 stanowiącej, że "...dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag..." i współbrzmiącej z nią reguły nr 6, w której także zaznacza się, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona "zgodnie z ich treścią i uwagami do nich" z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z (powyższych) reguł ORINS. Tymczasem zastosowanie reguły nr 1 winno być rozważane w pierwszej kolejności, bo dopiero gdy z brzmienia pozycji, uwag itp. nie można wyciągnąć wniosków co do klasyfikacji towaru niezbędne staje się posłużenie dalszymi regułami interpretacyjnymi. W sprawie niniejszej organy celne nie poświęciły w swych rozważaniach miejsca analizie brzmienia odpowiednich postanowień Taryfy i nie odniosły się do tego dlaczego pominęły regułę nr 1 ORINS. Wskazać należy, że Taryfa celna do kodu PCN 3925 30 00 0 zalicza "okiennice i zasłony (włącznie z żaluzjami weneckimi) i artykuły podobne oraz ich części". Także z Wyjaśnień do Taryfy celnej stanowiących integralną część rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.08.1999 r. (Dz.U. Nr 74, poz. 830) wynika, że pozycja nr 3925 obejmuje m.in. "okiennice, zasłony (łącznie z żaluzjami weneckimi) oraz podobne artykuły oraz ich części i wyposażenie". Jest poza sporem, że hamulec do sznurka do żaluzji weneckich jest częścią do tych żaluzji. Pominięcie w rozważaniach i ocenie tych postanowień Taryfy, które w sposób wyraźny wymieniają żaluzje weneckie i części do nich, narusza nie tylko przepisy Taryfy i Wyjaśnień do niej, ale także zawarte w Ordynacji podatkowej zasady postępowania dowodowego (art. 191 o.p.). Wskazać należy także, że strona skarżąca po wydaniu zaskarżonej decyzji uzyskała pomyślną dla siebie decyzję w sprawie wiążącej informacji taryfowej odnośnie do hamulca sznurka do żaluzji weneckich (nr kat. V13-43), wedle której towar ten został zaklasyfikowany do kodu PCN 3925 30 00 O Taryfy celnej i jakkolwiek WIT ten nie wiąże w przypadku towaru odprawionego wcześniej (art. 5 § 2 Kodeksu celnego), to jednak pogłębia istniejące wątpliwości co do prawidłowości klasyfikacji taryfowej w niniejszej sprawie, bowiem prawidłowa może być klasyfikacja danego towaru tylko do jednego z kodów. Ponownie rozpoznając sprawę organ celny dokona oceny całego zebranego w sprawie materiału, w tym również informację producenta "opis technologii produkcji i opinie uzyskane przez stronę". Z tych względów uznając skargę za uzasadnioną Sąd na mocy art. 145 § 1 ust. 1c oraz art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w punkcie I wyroku. Na podstawie art. 152 powołanej ustawy orzeczono jak w punkcie II wyroku, albowiem treść zaskarżonej decyzji uzasadnia stwierdzenie, że nie może być ona wykonana.