I SA/Gd 194/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Wojtynowska Sędzia NSA Elżbieta Rischka Protokolant sekretarz sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2015 r. sprawy ze skargi L. B., P. Spółka Jawna A z siedzibą w na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 21 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania oddala skargę. Decyzją z dnia 21 listopada 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez "A" (dalej: Spółka lub skarżąca), utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 10 września 2014 r. odmawiającą wznowienia postępowania w sprawie zwrotu podatku VAT za miesiące sierpień i listopad 2011 r. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: Pismem z dnia 4 lipca 2014 r., uzupełnionym pismem z dnia 11 sierpnia 2014 r., Spółka wniosła o wznowienie postępowania w sprawie zwrotu podatku VAT za sierpień i listopad 2011 r., powołując się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej O.p. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 243 § 3 O.p., decyzją z dnia 10 września 2014 r. odmówił wznowienia postępowania wskazując, że w sprawie, której wznowienia strona się domaga, nie została jeszcze wydana decyzja ostateczna. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nadal prowadzi postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe, co oznacza niedopuszczalność wznowienia postępowania. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie podnosząc, że w obrocie prawnym nie znajdują się żadne decyzje podatkowe, mogące stanowić podstawę wstrzymania zwrotu podatku VAT za sierpień i listopad 2011 r. Ponadto wskazał, że decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług m.in. za sierpień i listopad 2011 r. zostały uchylone w całości przez Dyrektora Izby Skarbowej i przekazane do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 21 listopada 2014 r. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 10 września 2014 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest wynikająca z art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych. Ustawa w art. 240 przewiduje możliwość wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzja ostateczną. Warunek ten w sprawie niniejszej nie został spełniony, bowiem postępowanie, którego wznowienia storna się domaga, nie zostało jeszcze zakończone. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 2 O.p., odpowiednio decyzjami z dnia 27 marca 2014 r. i 12 maja 2014 r., uchylił decyzje wydane dla Spółki przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej: nr [...] z dnia 24.06.2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia 2011 r. i nr [...] z dnia 30.09.2013r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2011 r. – i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, ponieważ ich rozstrzygnięcie wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Ponadto pismem z dnia 18 lipca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował stronę, że w zakresie dokonanych przez nią rozliczeń podatku od towarów i usług za sierpień i listopad 2011 r. postanowieniem z dnia 28 września 2011 r. i 6 kwietnia 2012 r. przedłużony został ustawowy termin zwrotów bezpośrednich do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy wskazał, że w odniesieniu do samoobliczenia podatku VAT dokonanego przez Spółkę w deklaracjach za sierpień i listopad 2011r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej prowadzi postępowania kontrolne, które nie zostały do chwili obecnej zakończone, zatem w obiegu prawnym nie istnieją decyzje ostateczne w rozumieniu art. 128 O.p. Nie zaistniała zatem formalna przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 O.p. Taką decyzją nie jest decyzja kasacyjna podjęta na podstawie art. 233 § 2 O.p. W tym stanie rzeczy organ zgodnie z art. 243 § 3 O.p. odmówił wznowienia postępowania. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że w obrocie prawnym nie znajdują się żadne decyzje podatkowe, mogące stanowić podstawę wstrzymania zwrotu podatku VAT za sierpień i listopad 2011 r. wynikającego ze złożonych deklaracji VAT-7, a co za tym idzie, uzasadniony jest wniosek o wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Ponadto w świetle art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpatrując wniesioną skargę z punktu widzenia powyższych kryteriów uznać należy, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W niniejszej sprawie skarżąca Spółka oczekuje zwrotu podatku VAT wykazanego w złożonych przez nią deklaracjach VAT-7 za sierpień i listopad 2011 r. argumentując, że nie istnieje żadna decyzja, która zwrot ten czyniłaby niedopuszczalnym. Jak jednak wynika z akt sprawy, wobec Spółki toczą się postępowania kontrolne zmierzające do weryfikacji dokonanego przez nią samoobliczenia, które nie zostały do chwili obecnej zakończone. W postępowaniach tych Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 2 O.p., odpowiednio decyzjami z dnia 27 marca 2014 r. i 12 maja 2014 r., uchylił decyzje wydane dla Spółki przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej: nr [...] z dnia 24.06.2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia 2011 r. i nr [...]z dnia 30.09.2013r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2011 r. – i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, ponieważ ich rozstrzygnięcie wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. W tej sytuacji procesowej słusznie przyjął Dyrektor Izby Skarbowej, że wznowienie postępowania w sprawach, w których wydane zostały decyzje kasacyjne, jest niedopuszczalne. Instytucja wznowienia ma charakter nadzwyczajny i nie może być wszczęta, zanim decyzja nie stanie się ostateczna. Jednocześnie zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i orzecznictwa tryb ten nie ma zastosowania do decyzji kasacyjnej, która stanowi typowe rozstrzygnięcie procesowe i nie przesądza o istocie sprawy. Daje jedynie podstawę do ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ pierwszej instancji. Utrzymuje więc stan sprawy w toku, co skutkuje niemożnością wznowienia. Wznawianie postępowania odwoławczego zakończonego decyzją kasacyjną doprowadziłoby do zbiegu dwóch postępowań: zwykłego i nadzwyczajnego. W zbiegu takich postępowań pierwszeństwo należy przyznać postępowaniu zwykłemu, które pozwala w szerszym zakresie niż wynika to z istoty postępowania wznowieniowego, na ustalenie stanu faktycznego sprawy i jej prawidłowe załatwienie. Gdyby nawet przyjąć, że na pewnym etapie postępowania wznowieniowego i tak dochodzi do ponownego rozpoznania sprawy, to tym bardziej zbieg dwóch postępowań administracyjnych staje się w takiej sytuacji aż nadto widoczny. W takiej sprawie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 maja 1991 r., sygn.. akt IV SA 349/91, stwierdzając, że "Decyzja kasatoryjna nie wyczerpuje toku postępowania administracyjnego (art. 138 § 2 k.p.a.), a więc nie staje się decyzją ostateczną dającą podstawę do wznowienia postępowania w sprawie (art. 145 § 1 k.p.a.)". Pogląd ten wypowiedziany został na gruncie ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (aktualny tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.), niemniej odnieść go można także do instytucji wznowienia postępowania na gruncie Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu NSA wskazał: "Istota decyzji kasatoryjnej wyraża się przede wszystkim w tym, że w wyniku orzeczenia organu drugiej instancji nie następuje merytoryczne załatwienie sprawy. Utrzymuje ona stan sprawy w toku, albowiem postępowanie administracyjne nadal się toczy. Jest ona z tej racji decyzją czysto procesową «międzyinstancyjną», która nie załatwia sprawy co do istoty. Prawidłowe czy wadliwe uchylenie decyzji powoduje powstanie takiego stanu, w którym brak jest jakiegokolwiek rozstrzygnięcia, a wydanie nowej decyzji przez organ pierwszej instancji otwiera drogę do ponownej kontroli administracyjnej. Zanim nie zostanie wyczerpana droga takiej kontroli, sięganie do środka prawnego, jakim jest wznowienie postępowania, nie znajduje uzasadnienia prawnego." Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że brak było podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącej Spółki z przyczyn formalnych i dlatego też prawidłowo organ odwoławczy odmówił wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 O.p. Wybrany przez skarżąca środek prawny w postaci żądania wznowienia postępowania był nieadekwatny do celu, jaki zamierzała ona osiągnąć w zaistniałej sytuacji procesowej, tj. uzyskania zwrotu podatku VAT wykazanego w deklaracjach VAT-7. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.