I SA/Gd 1949/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 marca 2020 r. sprawy ze skargi W.G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 20 września 2019 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 20 września 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 900 z późn. zmian.), dalej O.p., oraz art. 110 ust. 1, ust. 6, ust. 7, ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (tj. Dz.U. z 2019r., poz. 864), dalej u.p.a., po rozpatrzeniu zażalenia W.G. (dalej także strona, skarżący) od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) z dnia 3 lipca 2019r. w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia stwierdzającego zwolnienie od akcyzy samochodu osobowego, utrzymał postanowienie organu pierwszej instancji w mocy. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny. Pismem z dnia 27 maja 2019 r. skarżący wniósł o zwolnienie z podatku akcyzowego samochodu osobowego marki Mercedes SL-500, rok prod. 2004, moc silnika 225 kW, nr nadwozia [...] w związku z przybyciem na terytorium kraju na pobyt stały z terytorium Niemiec. Kwestią sporną w sprawie pozostawało to, czy skarżący mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie art. 110 ust. 7 u.p.a. Zgodnie z tym przepisem, samochód osobowy jest zwolniony od akcyzy, jeżeli został przywieziony przed upływem 12 miesięcy od dnia osiedlenia się osoby fizycznej na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z art. 110 ust. 8 u.p.a., za miejsce stałego pobytu uznaje się miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym ze względu na swoje więzi osobiste i zawodowe. Zdaniem organów obu instancji, skarżący nie wykazał, aby w okresie co najmniej od 17 lipca 2017r. do 27 maja 2019r. przebywał na stałe w Niemczech oraz że w 2019r. dokonał przesiedlenia się z Niemiec na teren Polski. Skarżący niewątpliwie przebywał na terenie Niemiec, niemniej jednak zdaniem organów skarżący nie spełnił jednego z warunków zwolnienia, związanego z przeniesieniem się na pobyt stały do Niemiec. Organ wskazał, że w aktach sprawy znajduje się zaświadczenie z dnia 2 listopada 2015r. o zameldowaniu skarżącego na pobyt stały pod adresem G. ul. K. Wcześniej pod tym adresem skarżący był zameldowany w okresie od 23 lipca 2011r. do 29 lipca 2014r. W dniu 17 lipca 2017r. skarżący złożył osobiście w [...] Urzędzie Skarbowym w G. deklarację od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes A140. Kolejne deklaracje od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych skarżący złożył w dniach 22 września 2017r. i 12 stycznia 2018r. We wszystkich tych deklaracjach skarżący wskazywał ww. adres zamieszkania w kraju. Zdaniem organu skarżący nie przedstawił w sprawie dokumentów, które świadczyłyby o jego stałym pobycie w Niemczech, poza jego oświadczeniem o powrocie do Polski w dniu 31 grudnia 2018r. oraz odręcznym tłumaczeniem pisma właściciela mieszkania w Niemczech. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, jakkolwiek skarżący niewątpliwie przebywał na terenie Niemiec, niemniej jednak zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby jego wolą było przeniesienie tam swojego ośrodka życiowego. Przeczą temu obiektywne okoliczności, takie jak zachowanie miejsca zamieszkania w Polsce, oraz przebywanie i składanie w Polsce deklaracji podatkowych, jak również płacenie podatków. W skardze na powyższe postanowienie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez jego błędne zastosowanie tj. art. 110 ust. 1, 6-8 u.p.a. polegające na przyjęciu, iż przywiezienie do Polski przedmiotowego samochodu osobowego nie podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego oraz naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 120, art. 121 i art. 122 O.p. poprzez niedostateczne wyjaśnienie stanu sprawy oraz pominięcie szeregu dowodów podważających stanowisko organu podatkowego co do braku podstaw do wydania zaświadczenia stwierdzającego zwolnienie z akcyzy. Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie obu wydanych w sprawie postanowień i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że organ podatkowy nie odniósł się do dokumentów potwierdzających zasadność zwolnienia od podatku akcyzowego w postaci zaświadczenia o zameldowaniu na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, niemieckiego dowodu rejestracyjnego samochodu osobowego, oświadczenia o wyborze formy opodatkowania za 2019 r., dokumentu potwierdzającego zamieszkanie skarżącego na terytorium Niemiec (wraz z tłumaczeniem na język polski). Fakt zamieszkiwania przez skarżącego do 2019 r. na terenie Republiki Federalnej Niemiec wynika z dowodu rejestracyjnego przywiezionego pojazdu. Fakt powrotu skarżącego do Polski w 2019 r. wynika z wyboru formy opodatkowania oraz rozpoczęcia najmu własnej nieruchomości nabytej jeszcze przed wyjazdem do Niemiec. Skarżący podkreślił, że przez okres swojego pobytu w Niemczech nie korzystał z przedmiotowej nieruchomości, nie wynajmował, ani nie uzyskiwał z tego tytułu jakichkolwiek przychodów. Przedmiotową nieruchomość zaczął wynajmować dopiero od momentu powrotu do Polski wraz z wyborem formy opodatkowania, co potwierdza datę powrotu do Polski oraz zachowanie terminu, o którym mowa w art 110 ust. 7 u.p.a. Gdyby skarżący w rzeczywistości wrócił do Polski w 2015 r. czy 2017 r. to w świetle zasad doświadczenia życiowego nie tylko wynajmowałby od tego okresu własną nieruchomość, ale także przywiózłby w tamtym okresie samochód do Polski i uzyskałby zaświadczenie potwierdzające zwolnienie od podatku akcyzowego. Skarżący zarzucił, że obowiązek meldunkowy ma wyłącznie charakter rejestracyjny i tym samym nie może potwierdzać faktycznego miejsca zamieszkania. Faktycznego miejsca zamieszkania strony nie może także potwierdzać wskazywanie polskiego adresu zamieszkania w deklaracjach AKC-U składanych w 2017 r. i 2018 r. albowiem w okresie składania deklaracji skarżący nie rozróżniał pojęcia zamieszkania od zameldowania i oba te terminy używał zamiennie. Ponadto w przypadku wcześniejszego powrotu do Polski skarżący nie płaciłby akcyzy z tytułu przywozu wcześniejszych pojazdów tylko wystąpiłby o wydanie zaświadczenia zwalniającego z akcyzy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje. Skarga jest bezzasadna. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Zgodnie z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Zgodnie z art. 110 ust. 1 u.p.a. zwalnia się od akcyzy samochód osobowy przywożony przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: 1) samochód osobowy jest przeznaczony do użytku osobistego tej osoby; 2) samochód osobowy służył do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu w państwie członkowskim Unii Europejskiej przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu; 3) osoba ta przedstawi właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego dowód potwierdzający spełnienie warunku, o którym mowa w pkt 2; 4) samochód osobowy nie zostanie sprzedany, wynajęty lub w jakikolwiek inny sposób oddany do użytku osobie trzeciej przez okres 12 miesięcy, licząc od dnia jego przywozu na terytorium kraju; 5) samochód osobowy został nabyty lub wprowadzony do obrotu zgodnie z przepisami dotyczącymi opodatkowania obowiązującymi w państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania, a przy wywozie nie zastosowano zwolnienia od akcyzy lub zwrotu podatku. Zgodnie z art. 110 ust. 6 u.p.a., w przypadku, o którym mowa w ust. 1, 2 i 4, właściwy naczelnik urzędu skarbowego wydaje zaświadczenie stwierdzające zwolnienie od akcyzy. Zgodnie natomiast z art. 110 ust. 7 u.p.a., w przypadku przywozu, o którym mowa w ust. 1 i 2, z terytorium państwa członkowskiego, samochód osobowy jest zwolniony od akcyzy, jeżeli został przywieziony przed upływem 12 miesięcy od dnia osiedlenia się osoby fizycznej na terytorium kraju. Kwestią sporną w sprawie pozostawało to, czy skarżący spełnił wynikający z art. 110 ust. 7 u.p.a. warunek dotyczący osiedlenia się na terytorium kraju we wskazanym przedziale czasowym dwunastu miesięcy przed datą przywozu samochodu osobowego. Skarżący twierdzi, że do 31 grudnia 2018r. miejsce jego stałego pobytu znajdowało się w Niemczech, na dowód czego przedstawia zaświadczenie o zameldowaniu na terytorium Niemiec w dniu 18 września 2012r., niemiecki dowód rejestracyjny samochodu, oświadczenie o wyborze formy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu/przychodu z najmu nieruchomości oraz sposobu wpłacania zaliczek na rok 2019. Organ z kolei uznaje, że jakkolwiek skarżący niewątpliwie w przedmiotowym okresie przebywał na terenie Niemiec, niemniej jednak pobyt ten nie miał charakteru pobytu stałego. Takie fakty jak zameldowanie na pobyt stały w Polsce oraz składanie deklaracji i płacenie podatków na terenie Polski, świadczą, że skarżący nie przesiedlił się do innego państwa członkowskiego, a jedynie czasowo po raz kolejny wyjechał do Niemiec. W zaistniałym sporze rację przyznać należy organom podatkowym. Zgodnie z art. 110 ust. 8 u.p.a. za miejsce stałego pobytu uznaje się miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym ze względu na swoje więzi osobiste i zawodowe. W przypadku osoby niezwiązanej z tym miejscem zawodowo na osobiste powiązania wskazuje istnienie ścisłych więzi pomiędzy tą osobą a miejscem, w którym mieszka. Jednakże za miejsce stałego pobytu osoby związanej zawodowo z miejscem innym niż miejsce powiązań osobistych, i z tego względu przebywającej na zmianę w różnych miejscach na terytoriach dwóch lub więcej państw członkowskich Unii Europejskiej, uznaje się miejsce, z którym jest związana osobiście, pod warunkiem że regularnie tam powraca. Ten ostatni warunek nie musi być spełniony, jeśli osoba mieszka na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej w celu wypełnienia zadania w określonym czasie. Studia wyższe bądź nauka w szkole poza miejscem stałego pobytu nie stanowią zmiany miejsca stałego pobytu. W wyroku z dnia 26 kwietnia 2007 r., w sprawie C-392/05 Alevizos v. Ypourgos Oikonomikon, Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że dla uznania miejsca stałego pobytu za stałe centrum interesów danej osoby, pod uwagę powinny być wzięte wszystkie mające znaczenie okoliczności faktyczne, to jest w szczególności fizyczne przebywanie tej osoby i członków jej rodziny, posiadanie miejsca zamieszkania, miejsce, gdzie dzieci faktycznie chodzą do szkoły, miejsce działalności zawodowej, lokalizacja interesów majątkowych, więzów administracyjnych z władzami publicznymi i organizacjami społecznymi, ponieważ elementy te oznaczają wolę tej osoby ustabilizowania miejsca pobytu, z racji trwałości wynikającej z normalnych nawyków życiowych i rozwoju zwykłych relacji społecznych i zawodowych. Dla ustalenia miejsca zamieszkania nie jest zatem wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym, ale bez zamiaru stałego pobytu, ani też sam zamiar stałego pobytu. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy podzielić należy stanowisko organów, że jakkolwiek skarżący niewątpliwie przebywał na terenie Niemiec i wynajmował tam mieszkanie, niemniej jednak zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby jego wolą było przeniesienie tam swojego ośrodka życiowego. Przeczą temu obiektywne okoliczności, takie jak zachowanie miejsca zamieszkania w Polsce (zameldowanie na pobyt stały) oraz składanie w Polsce deklaracji podatkowych dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych i płacenie podatków. Skarżący nie tylko zatem był w Polsce zameldowany na pobyt stały, ale też na terenie Polski przebywał i sprawdzał na jej teren samochody osobowe. Wskazuje to na zachowanie z Polską więzi mieszkaniowych (zameldowanie na pobyt stały), majątkowych (sprowadzanie na terytorium kraju samochodów osobowych) i podatkowych. Taki stan rzeczy, jak słusznie wskazał organ, miał miejsce przynajmniej od 17 lipca 2017r., będącym datą osobistego złożenia przez skarżącego pierwszej z trzech deklaracji dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Zgodzić należy się z organem, że skarżący nie przedstawił dowodów potwierdzających, że jego pobyt w Niemczech po 17 lipca 2017 r. miał charakter pobytu stałego w przedstawionym wyżej rozumieniu. Takim dowodem nie jest fakt rozpoczęcia w 2019r. wynajmu mieszkania w Polsce i złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania uzyskiwanych z tego tytułu przychodów, bowiem decyzja o rozpoczęciu najmu mogła być motywowana na wiele różnych sposobów. Podobnie fakt złożenia deklaracji dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia trzech pojazdów zamiast wystąpienia o wydanie zaświadczenia o zwolnieniu z akcyzy nie oznacza, że nie doszło w tym czasie do osiedlenia się skarżącego w Polsce. Z przytoczonych na wstępie przepisów wynika, że zwolnienie z akcyzy przysługuje przy spełnieniu szeregu warunków, niespełnienie któregokolwiek z nich mogło być powodem złożenia deklaracji i uiszczenia podatku akcyzowego. Podkreślić należy, że samo nawet długotrwałe przebywanie w Niemczech i zamieszkiwanie tam, przy jednoczesnym zachowaniu więzi mieszkaniowych, majątkowych i podatkowych z Polską, nie oznacza zlokalizowania tam stałego centrum swoich interesów. W rozpatrywanej sprawie nie jest wystarczające oświadczenie skarżącego, że jego zamiarem było osiedlenie się na terenie Niemiec, skoro obiektywne okoliczności wskazujące na zachowanie przez niego więzi mieszkaniowych, majątkowych i podatkowych z Polską temu przeczą. Nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 120, 121 i 122 O.p. Organ odniósł się do wszystkich istotnych w sprawie dowodów, wyjaśnił też, dlaczego dowody przedstawione przez skarżącego nie potwierdzają zaistnienia w tej sprawie podstaw do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie wbrew twierdzeniom strony zostało przeprowadzone przez organ w sposób prawidłowy, z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów O.p., w tym z wynikającej z art. 121 § 1 zasady zaufania. Organy orzekające zgromadziły pełen materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący, tj. w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p. Organy poddały swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji wykazały bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej. Skarżący natomiast nie przedstawił żadnych przekonujących dowodów, że do dnia 31 grudnia 2018r. miejscem jego stałego pobytu były Niemcy a podnoszone przez niego argumenty stanowią wyłącznie gołosłowną polemikę z prawidłową oceną dowodów dokonaną przez organ. Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.