I SA/Gd 2182/00

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia: Ewa Kwarcińska Sędziowie: NSA: Zbigniew Romała /spr./ NSA: Alicja Stępień Protokolant: Elżbieta Cymanowska po rozpoznaniu w dniu 04 lutego 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi M.K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 05 września 2000 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od spadku oddala skargę I SA/Gd 2182/00 U z a s a d n i e n i e W dniu 17 kwietnia 2000 r. Sąd Rejonowy Wydział I Cywilny wydał postanowienie stwierdzające, że M.K. na podstawie testamentu z dnia 21 lutego 1996 r. nabyła w całości spadek po zmarłym A.M., ostatnio stale zamieszkałym w S., ul. [...] W zeznaniu podatkowym z dnia 6 czerwca 2000 r. o nabyciu majątku w drodze spadku skarżąca M.K. jako przedmiot nabycia wykazała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr [...] w budynku nr [...] przy ul. [...] w S., o powierzchni użytkowej 32,7 m2. Wartość ww. przedmiotu spadku przez spadkobierczynię wyceniona została na kwotę 36.000 zł. Jednocześnie oświadczyła, iż nabycie przedmiotowego mieszkania nastąpiło w roku 1972, również z jej środków finansowych, ponieważ ze zmarłym żyła w konkubinacie i prowadziła wspólne gospodarstwo domowe przed otrzymaniem przydziału ww. lokalu mieszkalnego. W związku z powyższym M.K. wniosła o naliczenie podatku przyjmując do podstawy jego obliczenia kwotę 18.000 zł, tj. wartość odpowiadającą - części przedmiotowego prawa własności do lokalu. Decyzją z dnia 27 czerwca 2000 r. Urząd Skarbowy ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w kwocie 4.469,20 zł. Za podstawę wymiaru podatku od nabycia spadku organ podatkowy I instancji powołał art. 207 § l i art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137 poz. 926 z późn. zm.) oraz art. 1, 7, 8, 9, 14 i 15 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89 z późn. zm.). Wartość nabytego prawi własności spółdzielczego mieszkania przyjęta przez urząd w decyzji dotyczyła całego mieszkania i wynosiła kwotę 36.000 zł. M.K. złożyła odwołanie zarzucając decyzji niewłaściwe przyjęcie wartości nabytego spadku w wysokości 36.084 zł (tj. 36.000 zł stanowiące wartość lokalu + 84 zł wynikające z książeczki oszczędnościowej PKO spadkodawcy). Podatniczka uzasadnia, iż z uwagi na przebywanie ze spadkodawcą w związku konkubenckim, połowa przedmiotowych praw majątkowych była jej własnością. Ponadto uzasadnia, że przedłożyła Urzędowi Skarbowemu dokumenty potwierdzające jej trwały związek ze zmarłym spadkodawcą - zamieszkiwali razem, prowadzili wspólne gospodarstwo domowe, w związku z czym, zdaniem odwołującej Urząd Skarbowy winien przyjąć kwotę odpowiadającą wartości połowy nabytych praw majątkowych, tj. kwotę 18.042 zł Izba Skarbowa decyzją z 5 września 2000 r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji, albowiem skarżąca nie przedstawiła dowodu potwierdzającego, że była jak podaje, współwłaścicielką (tj. właścicielką - części) mieszkania nr [...] w budynku nr [...] przy ul. [...] w S. M.K., jako konkubina zmarłego nabyła w spadku po w/wym. spółdzielcze prawo własnościowe do całego ww. mieszkania. Znajdujący się w aktach sprawy dokument Spółdzielni Mieszkaniowej "A" w S. - "Przydział lokalu mieszkalnego" z dnia 28.12.1972 r. wysławiony jest wyłącznie na nazwisko A.M., a odwołująca wymieniona jest w nim jedynie jako osoba obca uprawniona do zamieszkiwania w przedmiotowym lokalu. Ponadto na dowodzie wpłaty dotyczącym wykupu ww. mieszkania z dnia 06.04.1.992. r., jako wpłacający wymieniony jest również wyłącznie p. A.M.. Zgodnie z prawem spółdzielczym i rodzinnym p. M.K. nie korzysta z uprawnień przysługujących małżonce zmarłego. Nabycie ww. prawa podlega opodatkowaniu na podstawie art. l ust. l ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89 z późn. zm.). Zasadą wyrażoną w art. 7 ust. l i 2 tej ustawy jest, że podstawę opodatkowania (obliczenia podatku) stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. W art. 14 cyt. ustawy o podatku od spadków i darowizn ustawodawca utworzył trzy grupy osób o szczególnym stosunku osobistym, i do dwóch pierwszych (uprzywilejowanych) grup nie zaliczył konkubentów. Skarżącej nie przysługuje ulga z art. 16 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, bowiem nie spełnia ona wymogu o sprawowanie opieki nad spadkodawcą przez okres co najmniej dwóch lat, które zawiera się przed organem gminy. M.K. w skardze do sądu administracyjnego wskazała, że od 1972 r. żyła w udokumentowanym związku konkubenckim i od 1994 r. sprawowała opiekę nad spadkodawcą będącym inwalidą I grupy. Tym samym była współwłaścicielką przedmiotowego lokalu mieszkaniowego, czego dowodem jest przydział lokalu mieszkalnego nr 2332 z dnia 28 grudnia 1972 r., w którym skarżąca wymieniona jest jako osoba uprawniona do zamieszkiwania oraz przydział lokalu mieszkalnego na warunkach własnościowego prawa do lokalu nr 12234 z dnia 7 kwietnia 1992 r., w którym wymieniona jest jako konkubina mająca prawo do zamieszkiwania. W okresie tym skarżąca prowadziła ze spadkodawcą wspólne gospodarstwo domowe i wnosiła dochód na wkład budowlany i przekształcenie prawa we własnościowe prawo spółdzielcze do lokalu mieszkalnego. Ponadto wartością lokalu powinien być wkład budowlanym, a nie wartość rynkowa, skoro skarżąca nie zamierza sprzedać mieszkania. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Przydziały lokalu mieszkalnego dotyczyły jedynie A.M. Jedynie jego nazwiskiem opatrzony jest też dowód zapłaty kwoty 12.606.600 zł dotyczący "wykupu" mieszkania. Zatem podstawą obliczenia podatku stanowić musiała rynkowa wartość nabytego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a nie wartość wkładu budowlanego czy połowa wartości lokalu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie własności rzeczy znajdujących się w kraju i praw majątkowych w kraju, w drodze spadku lub darowizny, przez osoby fizyczne oraz nabycie praw do wkładu oszczędnościowego (...). Organy podatkowe zasadnie w oparciu o art. 7 ust. 1 ww. ustawy przyjęły jako podstawę opodatkowania wartość własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego po potrąceniu długów i ciężarów ustalone według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Wartość własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego organ przyjął w wysokości określonej przez nabywcę (skarżącą). Wobec powyższego całkowicie chybiony jest jej zarzut odnośnie zawyżenia podstawy opodatkowania. Bez znaczenia dla sprawy pozostają wywody skarżącej odnośnie przeznaczenia lokalu (do zamieszkiwania przez skarżącą, a nie do sprzedaży), bowiem ustawodawca nie przewidział takiego kryterium dla rozróżnienia wartości rzeczy nabytych w drodze spadkobrania. Wartość ta jest jednakowa (obiektywna) bez względu na przeznaczenie nabytej rzeczy. Wiążący spadkodawcę i skarżącą stosunek bliskości (konkubinat) nie miał żadnego wpływu na ustalenie wartości lokalu. Konkubinat w odróżnieniu od małżeństwa wyłącza możliwość wspólności spółdzielczego prawa do lokalu. W wyroku z dnia 28 marca 1986 r. II CR 20/86 (Lex Polonica Maxima) Sąd Najwyższy wskazał, że postanowienie art. 215 prawa spółdzielczego mają zastosowanie jedynie do związku mężczyzny i kobiety uznanego za małżeństwo według obowiązującego prawa, nie mają natomiast zastosowania do konkubinatu, który nie jest unormowany w prawie polskim jako instytucja prawna. Nabyte w okresie konkubinatu rzeczy nie stanowią swoistego katalogu wspólności praw (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 17 kwietnia 2000 r. VCKN 281/00 - LEX nr 52577). Dlatego skoro A.M. jako członek spółdzielni mieszkaniowej uiścił wkład mieszkaniowy i otrzymał przydział mieszkania uprawnienia skarżącej do zamieszkiwania w tym lokalu wynikały jedynie ze stosunku bliskości w jakim wówczas pozostawała ze spadkodawcą (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 kwietnia 1985 r. III CRN 65/85 - LEX nr 8705). Stosunek bliskości (konkubinatu) nie znajduje preferencji także na gruncie prawa podatkowego. Konkubent zaliczany jest do trzeciej grupy podatkowej (art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków o darowizn), a dla uzyskania ulgi przewidzianej w art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn niezbędne jest zawarcie przez spadkodawcę umowy o opiekę zawartej ze spadkobiorcą przed organem gminy. Skarżąca takiej umowy nie zawarła, a nie budząca wątpliwości okoliczność faktycznego sprawowania opieki nad A. M. nie czyni zadość warunkom wynikającym z powyższego przepisu (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2000 r. III SA 2475/99 - LEX nr 47113). Mając powyższe na względzie należało skargę oddalić w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 lipca 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). AW