I SA/Gd 225/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Sławomir Kozik /spr./ Sędziowie: WSA Tomasz Kolanowski NSA Alicja Stępień Protokolant: Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi K. M.R. na decyzję Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 stycznia 2002 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od uiszczonego po terminie dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. K.M. R. pismem z dnia 20 czerwca 2001 r. wystąpił do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie odsetek za zwłokę naliczonych w wysokości 811,40- zł od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2001 r. W uzasadnieniu, będący obywatelem Finlandii K. M.R. wskazał, iż jako pracownik nieposiadającej oddziału na terenie Polski spółki kapitałowej "A" został w grudniu 2000 r. oddelegowany do pracy w spółce z o.o. "B" z siedzibą w G.. Podatnik wyjaśnił, iż niezależnie od tego niezmiennie pozostawał on w stosunku pracy jedynie ze spółką "A", uzyskując z tego tytułu wynagrodzenie za pracę płatne bezpośrednio za granicą przez wskazanego pracodawcę. Jednocześnie podatnik wskazał, iż pismem z dnia 14 lutego 2001 r. zwrócił się on do organów podatkowych o udzielenie informacji w zakresie obciążającego przebywających na terenie RP cudzoziemców obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, otrzymując w odpowiedzi od Urzędu Skarbowego pismo z dnia 21 maja 2001 r., w którym wskazano, iż począwszy od miesiąca stycznia 2001 r. był on zobowiązany do składania zaliczek na podatek dochodowy. Fakt ten w ocenie podatnika uzasadnia z kolei przyznanie wnioskowanej ulgi, gdyż organ wypowiadając się w powyższej kwestii nie wziął pod uwagę, iż K. R. posiadał w chwili złożenia niniejszego wniosku wizę uprawniającą go do pobytu na terytorium RP jedynie przez okres 6 miesięcy, a więc do dnia 13 lipca 2001 r. natomiast zgodnie z art. 15 umowy międzynarodowej łączącej RP i Republikę Finlandii z dnia 26 października 1977 r. w sprawie zapobieżenia podwójnemu podatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z roku 1979 Nr 12, poz. 84) w przedmiotowym stanie faktycznym obowiązek podatkowy będzie mógł powstać dopiero w sytuacji jeżeli czas pobytu K. R. na terytorium RP przekroczy łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym. Niezależnie więc od zamiaru wnioskodawcy do kontynuowania pobytu w RP, do chwili rzeczywistego spełnienia ww. warunku uzyskujący wynagrodzenie cudzoziemiec nie podlegał obowiązkowi podatkowemu, a tym samym nie można mówić o wystąpieniu podlegającej oprocentowaniu w formie odsetek zaległości podatkowej. Decyzją z dnia 16 października 2001 r. Urząd Skarbowy działając m.in. na podstawie art. 67 § 1 ordynacji podatkowej odmówił umorzenia odsetek od przedmiotowej zaległości podatkowej. W uzasadnieniu organ wskazał, iż po rozpatrzeniu zebranego materiału dowodowego, w tym porównaniu wysokości odsetek za zwłokę oraz możliwości zarobkowych K. R., nie stwierdził on aby w przedmiotowej sprawie zastosowanie wnioskowanej ulgi uzasadniał ważny interes podatnika. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu, K. R. powtórzył przedstawione już uprzednio argumenty przemawiające w jego ocenie za zastosowaniem instytucji umorzenia. Podatnik nie kwestionując faktu złożenia deklaracji PIT – 51 za miesiące od stycznia do maja 2001 r., oraz równoczesnego dokonania wpłaty tytułem podatku dochodowego za ww. okres, podkreślił, iż w jego ocenie zaległość podatkowa w ogóle nie powstała, gdyż ww. wpłata została dokonana przed upływem 183 dnia pobytu podatnika na terytorium RP. Jednocześnie podkreślono, iż organ wydając przedmiotową decyzję dopuścił się naruszenia art. 122, 125, 187 § 1, oraz art. 210 § 4 ordynacji podatkowej, mając m.in. na uwadze, iż nie zebrał on i nie rozpatrzył wnikliwie całego materiału dowodowego, w tym błędnie ocenił złożone przez podatnika oświadczenie o jego stanie majątkowym i rodzinnym, natomiast bezczynność organów podatkowych zwlekających z udzieleniem żądanych przez podatnika informacji, spowodowała niezawinione przez podatnika naliczenie odsetek za zwłokę. Decyzją z dnia [...], wydaną w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję jako zgodną z prawem. Organ odwoławczy wskazał, iż nie znalazł on podstaw do uchylenia lub ewentualnej zmiany ww. decyzji podkreślając, iż instytucja umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek ma charakter szczególny, który uzasadniają jedynie wyjątkowe okoliczności, które niezależnie od przekonania samego podatnika, nie wystąpiły w niniejszej sprawie. Organ w uzasadnieniu decyzji powołując się na wyrok NSA z dnia 21 marca 2001 r. sygn. akt I SA/Wr 682/99 wskazał, iż po pierwsze postępowanie w przedmiocie umorzenia nie może stanowić płaszczyzny dla kontroli postępowania w zakresie wymiaru samego podatku czy zaliczki na podatek. Ponadto w ocenie Izby Skarbowej trudno jest także przyjąć, aby organy podatkowe przyczyniły się do powstania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, mając na uwadze, iż niezależnie od twierdzeń wniosku i odwołania, skoro nikt nie może się skutecznie powoływać na nieznajomość prawa, tym bardziej nie może tego czynić osoba korzystająca z usług podmiotu zobowiązanego z racji rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej do właściwego stosowania przepisów podatkowych. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podatnik wniósł o uchylenie w całości powyższego rozstrzygnięcia, podtrzymując zarzuty wskazane uprzednio w odwołaniu. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne, na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga K. M. R. nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 67 § 1 ordynacji podatkowej, stanowiącym podstawę rozstrzygnięcia, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego wyżej przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu podatkowego, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności mających wpływ na tę ocenę. Decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej. Jednakże kontrola tego typu decyzji ogranicza się tylko i wyłącznie do badania poprawności przeprowadzenia przez organy postępowania wyjaśniającego. Zgodnie bowiem z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269), sąd administracyjny sprawuje, w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Tym samym, skoro Sąd dokonuje wyłącznie kontroli legalności zaskarżonej decyzji, nie jest władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych. W świetle wskazanego wyżej przepisu Sąd nie jest bowiem uprawniony ani do oceny słuszności ani celowości zaskarżonej decyzji. Kontrola decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się więc po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, oraz po drugie czy nie naruszył on w ramach swego uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Wskazane stanowisko dotyczące zakresu kontroli Sądu w przedmiotowej sprawie zostało powszechnie przyjęte w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Sądu Najwyższego – m.in. wyrok SN z 8 listopada 1996 r. sygn. akt III RN 24/96, wyrok NSA z 26 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 992/99, wyrok NSA z 28 października 2003 r. sygn. akt SA/Bd 1830/03, wyrok NSA z 16 stycznia 2003 r. sygn. akt SA/SA 945/01. Dla przyjęcia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, Sąd bada czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim i określone w ustawie Ordynacja podatkowa zasady. Przede wszystkim zgodnie z art. 122 ww. ustawy, w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W tym celu są one na mocy art. 187 § 1 ordynacji podatkowej zobowiązane do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu postępowanie przed organami obu instancji zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Organy odmówiły umorzenia zaległości podatkowej, w pierwszej kolejności wskazując, iż przedstawiona przez skarżącego sytuacja rodzinna i materialna nie stanowi wystarczającej podstawy dla zastosowania przedmiotowej ulgi. W uzasadnieniu na podstawie udostępnionych przez samego skarżącego danych odniesiono się w szczególności do wysokości obciążenia finansowego tytułu odsetek w porównaniu z jego możliwościami finansowymi, wskazując, iż zapłata kwoty odsetek wynoszącej 811,40- zł nie zagraża w żaden sposób egzystencji utrzymującego miesięczne wynagrodzenie pracownicze w wysokości 3393,90- EURO skarżącego. Ponadto wskazać należy, iż wbrew twierdzeniom skarżącego organy odniosły się do także do wszystkich innych wskazanych przez niego argumentów. Trudno bowiem przyjąć, aby z pominięciem i nie rozważeniem wszystkich istotnych okoliczności sprawy, można było utożsamić sam fakt ich nieuwzględnienia, jako pozostających bez znaczenia w przedmiotowej sprawie. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji bezsprzecznie bowiem wskazano, iż należy rozdzielić zakres postępowania prowadzonego w przedmiocie umorzenia, od samej kwestii wysokości podatku dochodowego, wysokości zaległości podatkowej w tym podatku oraz wysokości odsetek za zwłokę, a więc od samej zasadności obciążenia danego podmiotu danym obowiązkiem podatkowym i wynikającymi z tego tytułu konsekwencjami, w tym zawinionymi przez samą stronę. Tym samym podkreślenia wymaga, iż organy obu instancji uznając obszernie argumentowane przez stronę twierdzenia kwestionujące samą zasadność naliczenia odsetek, za twierdzenia dotyczące okoliczności pozostających bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, nie przekroczyły granic uznania administracyjnego wyznaczających zakres ich działania. Zarówno bowiem organ pierwszej jak i drugiej instancji bezsprzecznie dokonały oceny tychże okoliczności, stwierdzając jednocześnie, iż nie stanowiąc w jego ocenie o ważnym interesie podatnika, nie wypełniają one tym samym przesłanek warunkujących przyznanie wnioskowanej ulgi. Tym samym mając na uwadze uznaniowy charakter zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, w ocenie Sądu organy w wszechstronny sposób zebrały i zbadały całokształt materiału dowodowego i w prawidłowy sposób dokonały wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, wydając w konsekwencji w pełni przekonujące zarówno pod względem faktycznym, jak i prawnym decyzje. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny niestwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.