I SA/Gd 2375/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Arkadiusz Despot - Mładanowicz Sędzia NSA Sławomir Kozik Protokolant Kinga Czernis po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" M. i A. S.Spółka jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 21 października 2002 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 265 zł (dwieście sześćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 2. zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3 I SA/Gd 2375/02 U z a s a d n i e n i e Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie uznania za nieprawidłowe, w części dotyczącej wartości celnej, zgłoszenia celnego "A" M. i A. S. Spółka jawna w C. z dnia 08.08.2002 r. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu 08.08.2002 r. Agencja Celna "J. – F.", reprezentująca Spółkę "A" M. S. & A. S. z C., dokonała zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu, sprowadzonego z Niemiec samochodu marki [...], rok produkcji 1998. Do przedmiotowego zgłoszenia strona dołączyła między innymi Deklarację Wartości Celnej oraz fakturę nr [...] z dnia 18.07.2002 r., wskazującą cenę pojazdu w wysokości 4.000 EUR. Zgłoszenie spełniało wymogi formalne, zostało więc przyjęte i zarejestrowane pod numerem [...]. W wyniku przeprowadzonej weryfikacji wyżej wymienionego zgłoszenia celnego, decyzją z dnia 12.08.2002 r., Naczelnik Urzędu Celnego w S.uznał je za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej. Następnie na podstawie art. 29 Kodeksu celnego ustalił wartość celną przedmiotowego samochodu na kwotę 7.030,83 EUR. Od powyższej decyzji Spółka "A", wniosła odwołanie. Przedmiotowej decyzji strona zarzucała naruszenie art. 87 Konstytucji RP, w którym wymieniono powszechnie obowiązujące źródła prawa, w związku z wydaniem decyzji "na podstawie prawa powielaczowego". Dalsze zarzuty dotyczą rażącego naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 23 § 1 i § 7, a także art. 29 Kodeksu celnego. Ponadto strona podnosiła w swoim odwołaniu naruszenie zasad postępowania, tj. art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego. Po zapoznaniu się z materiałami zgromadzonymi w aktach sprawy Dyrektor Izby Celnej w pełni podtrzymał stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego, zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. Podejmując takie rozstrzygnięcie, organ odwoławczy podniósł, że przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego stanowi, iż należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z treścią art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 niniejszej ustawy. Przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego stanowi, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż nie ma jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że w przedmiotowej sprawie założono szczególny charakter przepisu art. 23 § 1 Kodeksu celnego. Przeciwnie z uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sposób jednoznaczny wynika, iż organ celny pierwszej instancji potraktował ten przepis jako regułę, od której odstępstwo zostało prawnie uzasadnione przez wypełnienie dyspozycji przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Formułując zarzut rażącego naruszenia art. 23 § 7 Kodeksu celnego strona stwierdzała, iż polegało ono na braku merytorycznego podważenia wartości transakcyjnej towaru. Powyższy zarzut uznać należy za bezpodstawny. Dyrektor Izby Celnej zgadza się z twierdzeniem, że zastosowanie przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego wymaga uzasadnienia. Jednocześnie jednak zauważył, iż w niniejszej decyzji nie uchybiono temu obowiązkowi. Strona mogła zostać poinformowana o przyczynach zastosowania art. 23 § 7 Kodeksu celnego jeszcze przed wydaniem przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji, a także mogła złożyć dodatkowe wyjaśnienia istotne dla ustalenia wartości celnej przedmiotowego samochodu. Strona nie zwróciła się jednak z pisemnym wnioskiem o wyjaśnienie przyczyn zastosowania art. 23 § 7 Kodeksu celnego, ani też z wnioskiem o udzielenie jakichkolwiek informacji na temat przepisów prawa celnego pozostających w związku z przedmiotem postępowania (por. art. 23 § 8 Kodeksu celnego i art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej). Wskazał Dyrektor Izby Celnej, że jak słusznie zauważył organ celny pierwszej instancji, zgodnie z treścią art. 23 § 7 Kodeksu celnego, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego upoważnia organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru. Przywołany wyżej przepis uprawnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów pod względem merytorycznym w sytuacji, gdy z uzasadnionych przyczyn wysokość podanej ceny transakcyjnej budzi uzasadnione wątpliwości co do jej prawdziwości. Należy podkreślić, że rezultat badania wiarygodności ceny wynikającej z dokumentów nie zawsze musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny, którą zapłaciła strona. Badanie wiarygodności ceny transakcyjnej może jedynie doprowadzić do ustalenia, że jest ona niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej. Ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła. Jak wynika z treści art. 191 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, organ celny rozstrzyga sprawę na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu określonych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne. Z uzasadnienia decyzji w sposób jednoznaczny wynika, iż materialna wiarygodność załączonej do zgłoszenia celnego faktury została zakwestionowana z uwagi na fakt, iż "nie odzwierciedla wartości rzeczywistej towaru". O zakwestionowaniu wartości transakcyjnej wskazanej w fakturze nr [...] z dnia 18.07.2002 r. zadecydowała niska cena sprowadzonego pojazdu w stosunku do jego wartości, na niemieckim rynku, wskazanej w katalogu Schwacke Liste III/2002, weryfikacja dokumentów oraz przeprowadzona rewizja celna. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Naczelnik Urzędu Celnego wykazał, że zadeklarowana przez stronę cena transakcyjna pojazdu marki [...] (4.000 EUR), po raz pierwszy dopuszczonego do ruchu 11.08.1998 r., diametralnie odbiegała od cen niniejszego modelu na rynku Unii Europejskiej – 7.600 EUR wg katalogu Schwacke Liste III/2002. W wyniku rewizji funkcjonariusz celny nie odnotował żadnych widocznych uszkodzeń, ani braków pojazdu. Z załączonego do zgłoszenia celnego zaświadczenia nr [...] o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu wynika, iż pojazd został dopuszczony w sposób bezwarunkowy do ruchu. W przedmiotowym zaświadczeniu nie odnotowano żadnych uwag, które mogłyby rzutować na wartość pojazdu. Dalsze zarzuty strony dotyczą sposobu ustalenia wartości celnej. W szczególności strona kwestionuje prawidłowość ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu w oparciu o metodę określoną w art. 29 Kodeksu celnego, której zastosowanie jest – zdaniem strony – ostatecznością. W tym zakresie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że postępowanie w kwestii ustalenia wartości używanych pojazdów zostało opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej. Wyjaśnienia tego komitetu do porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U. Nr 80, poz. 908 z 1999 r.). Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej w wyżej wymienionym studium zwrócił uwagę, że "jedną z podstawowych trudności jakie mogą się pojawić w przypadku ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej". Przepisy obowiązujące w Polsce w przypadku zakwestionowania wiarygodności faktury lub innego dokumentu określającego wartość transakcyjną dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 25 i art. 26 Kodeksu celnego). Zastosowanie wyżej wymienionych metod w odniesieniu do używanych samochodów Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej uznał za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Jak słusznie zaznaczył organ celny pierwszej instancji, kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru – metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 Kodeksu celnego) może znaleźć w zasadzie, zastosowanie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem sprzedaży towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. W przypadku importu pojedynczych samochodów organy celne nie mają możliwości sprawdzenia wiarygodności zawieranych pomiędzy podmiotami transakcji. Zwłaszcza, że wykazywane w nich ceny sprzedaży nie zawsze odpowiadają rzeczywistym operacjom finansowym. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 28 Kodeksu celnego). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda ta oparta na koszcie produkcji importowanych towarów nie może być brana pod uwagę. W związku z tym, iż sprowadzony przez stronę samochód jest pojazdem używanym, zgodnie z Wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, nie było możliwe ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu na podstawie art. 25-28 Kodeksu celnego, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 1) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, 2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, 3) przepisów Działu III ustawy Kodeks celny. Zgodnie z postanowieniami cytowanego wyżej Porozumienia, w przypadku ustalenia wartości celnej sprowadzanych samochodów używanych w oparciu o metodę "ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym. Ustalając wartość celną przedmiotowego pojazdu zgodnie z metodą określoną w art. 29 Kodeksu celnego Naczelnik Urzędu Celnego skorzystał z notowań opublikowanych w aktualnym w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Informatorze Rynkowym Eurotax II/2002. Katalog Eurotax jest wydawnictwem powstającym w oparciu o dokładną obserwację i szczegółową analizę rynku samochodów używanych prowadzoną na reprezentatywnej próbie pojazdów z terenu całej Polski. Katalog ten jest stosowany nie tylko przez organy administracji celnej, ale także przez szereg innych instytucji oraz firm. Wartość rynkowa netto sprowadzonego przez stronę samochodu marki [...] zamieszczona jest na stronie [...] katalogu Eurotax II/2002 (EC: 18067) wynosi 28.600,00 PLN. Przyjmując kurs euro z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego (1 EUR = 4,0678 PLN) organ celny pierwszej instancji w sposób prawidłowy ustalił wartość celną przedmiotowego samochodu na kwotę 7.030,83 EUR. W ten sposób uzyskał średnią cenę samochodu importowanego na polski obszar celny. Skarżący zarzucał również, brak odliczeń z tytułu mocno zniszczonej tapicerki i wnętrza oraz dużego przebiegu (ponad 130 tys. km), w tym zakresie Dyrektor Izby Celnej podniósł, że powyższe stwierdzenia nie znajdują żadnego uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym. Oczywistym jest, że stan samochodu z 1998 roku, zwłaszcza użytkowego, nie jest idealny, co znajduje odzwierciedlenie w notowaniach publikowanych w katalogu Eurotax. Standardowy przebieg dla tego typu samochodu z 1998 roku wynosi wg ww. katalogu 173.400 km, czyli znacznie więcej niż wskazany stan licznika. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia, iż przedmiotowy samochód zużyty był w sposób ponadnormatywny i do dokonywania z tego tytułu dalszej korekty wartości pojazdu. Konkludując, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że kwota ustalona przez organ celny pierwszej instancji, mogła być przyjęta za wartość celną samochodu na podstawie art. 29 Kodeksu celnego. Odnosząc się do kwestii uwzględniania marży handlowej i odliczania cła, przy ustalaniu wartości celnej metodą określoną w art. 29 Kodeksu celnego, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że większość pojazdów sprowadzanych z Polski od dnia 01.01.2002 r. z krajów Unii Europejskiej posiadających preferencyjne unijne pochodzenie dopuszczane jest do obrotu z zastosowaniem obniżonych stawek celnych, które dla samochodów ciężarowych klasyfikowanych pod pozycją kodu [...] – zgodnie z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. z 2001 r. Nr 146, poz. 1639) – wynoszą 0%. Powyższe potwierdza również zgłoszenie samochodu dokonane przez stronę. Należy wziąć pod uwagę, że ceny wskazane w katalogu Eurotax II/2002 obowiązują w II kwartale br. i można przypuszczać, że wartości samochodów pochodzących z Unii Europejskiej (tak jak w przedmiotowej sprawie), mające wpływ na kształtowanie się średnich cen na rynku krajowym, zostały odprawione z zastosowaniem obniżonej stawki celnej. Przedmiotowy katalog nie wskazuje w jakim stopniu ceny w nim podane kształtuje tzw. import handlowy, a w jakim import indywidualny, w przypadku którego nie ma możliwości ustalenia marży handlowej. Mając na uwadze jednakowe traktowanie wszystkich importerów samochodów oraz powyższe fakty, organ pierwszej instancji prawidłowo dokonał obliczenia wartości celnej metodą "ostatniej szansy", bez odliczenia marży i cła według stawek podstawowych. Jako ostatni z zarzutów podnoszonych w swoim odwołaniu strona podnosiła fakt "całkowitej nieopłacalności" importu samochodów, wobec możliwości zakwestionowania przez organ celny deklarowanej wartości pojazdu i ustalenia jej metodą określoną w art. 29 Kodeksu celnego. Ustosunkowując się do powyższego, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 1995 r. (sygn. akt SA/Ka 1615/94), opłacalność importera zakupującego pojazd za granicą nie ma w świetle prawa celnego istotnego znaczenia. Najczęściej bowiem podatki i należności celne stanowią instrument, za pomocą którego państwo świadomie kształtuje politykę importową. Skargę na powyższą decyzję wniosła Spółka jawna "A" M.i A.S.. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji skarżąca Spółka zarzuciła jej rażące naruszenie: - art. 23 § 7 Kodeksu celnego przez przyjęcie, że zakwestionowanie wiarygodności dokumentów nie wymaga dowodu; - art. 23 § 1 Kodeksu celnego przez przyjęcie, że wymieniona w nim zasada jest wyjątkiem a nie regułą; - art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez brak uzasadnienia z jakich powodów podważono wiarygodność dokumentów; - art. 2 i 87 Konstytucji przez stosowanie wobec obywatela prawa powielaczowego. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca wskazała, że meritum sporu sprowadza się do prawidłowego określenia wartości celnej sprowadzonego z zagranicy przez skarżącą samochodu ciężarowego. W trakcie postępowania skarżąca wyjaśniła, iż wpływ na niższą cenę zakupu miała okoliczność, że przedmiotowy samochód charakteryzował się mocno zniszczoną tapicerką i wnętrzem. Dodatkowo jak wynika z zapisu na fakturze zakupu wyłączona została odpowiedzialność sprzedawcy z tytułu rękojmi i gwarancji. Ponadto strona wyjaśniała, że podstawowym przedmiotem jej działalności jest import i sprzedaż samochodów użytkowych i w związku z powyższym ma prawo do marży handlowej. Podniosła również strona, że powołując się na wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej organ celny stwierdza, że jedyną z możliwych do zastosowania metod określenia wartości celnej w przedmiotowej sprawie jest metoda ostatniej szansy. Jednak dokonując określenia wartości celnej tą metodą, organ celny zapomina już o dalszych wyjaśnieniach TKUWC, a w szczególności o pkt 23 wyjaśnień, zgodnie z którymi: "Można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, jeśli takie istnieją. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład, nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia". Ponadto, zdaniem organu celnego, nie można od wartości przedmiotowego samochodu odliczyć cła, ponieważ większość samochodów tej marki od 2002 roku sprowadzana jest z zerową stawką celną. Przedmiotowy samochód został wyprodukowany w 1998 roku i z całą pewnością notowania katalogowe, przywołane w skarżonej decyzji, dotyczą samochodów sprowadzonych w szczególności w latach 1998-2001, a wtedy stawka celna nie była zerowa. Natomiast z ostatnim argumentem organów odmawiających stronie prawa do marży handlowej, z uwagi na fakt, że wymieniony wyżej katalog rzekomo nie wskazuje w jakim stopniu ceny w nim podane kształtuje import handlowy, a w jakim import indywidualny strona nie polemizuje. Skoro organ nie wie jakie ceny prezentowane są w katalogu to nie powinna się nimi posługiwać. Podstawowym przedmiotem działalności skarżącej jest import i sprzedaż aut użytkowych. Rocznie skarżąca importuje około 300 samochodów, co plasuje ją na 3 pozycji w kraju. Traktowanie takiej skali działalności jako importu indywidualnego, a nie handlowego pozostawić należy bez komentarza. W związku z powyższym argument organów, zgodnie z którym postępowanie organu celnego uwarunkowane jest obowiązkiem jednakowego traktowania importerów indywidualnych i handlowych uznać należy za chybiony. Podstawową zasadą działalności gospodarczej jest jej zarobkowy charakter, co zostało trafnie zauważone w przepisach celnych, nakazujących w przypadku importu handlowego odliczać tzw. marżę handlową. Postawienie znaku równości pomiędzy importem indywidualnym a importem handlowym oraz popieranie tego zasadą równości nie znajduje, zdaniem skarżącej Spółki, uzasadnienia. Wyżej wskazane zarzuty wyraźnie wskazują, że mimo powoływania się w sentencji i uzasadnieniu skarżonych decyzji na akty powszechnie obowiązujące (Kodeks celny, Ordynacja podatkowa i rozporządzenie MF) to w rzeczywistości organy celne oparły się jedynie na komunikacie nr 2 Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 18 marca 2002 r. – w sprawie ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych, innymi słowy w sprawie zastosowano wobec strony prawo powielaczowe, co w sposób rażący narusza przyjęty w naszym kraju porządek prawny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 § 1 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej... pod względem zgodności z prawem, rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W Kodeksie celnym przyjęto zasadę, według której wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przewozu na polski obszar celny skorygowana według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Zasada ta odnosi się też do używanych samochodów, zwłaszcza do tych, których import następuje bezpośrednio po sprzedaży. W punkcie 6 Studium 1.1., dotyczącym postępowania wobec używanych pojazdów samochodowych, stanowiącego część Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz.U. z 1999 r. Nr 80, poz. 908), czytamy bowiem "Jako że import następuje bezpośrednio po sprzedaży, cena faktycznie zapłacona lub należna zgodnie z transakcją powinna stanowić podstawę ustalenia wartości transakcyjnej za każdym razem, kiedy spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia". Będzie zatem ona mieć zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem po pierwsze import nastąpił bezpośrednio po sprzedaży (faktura, dokumentująca sprzedaż samochodu, nosi datę 18.07.2002 r., zaś zgłoszenie do odprawy celnej zostało dokonane w dniu 08.08.2001 r.), po drugie spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia (kupujący nie jest ograniczony w dysponowaniu lub użytkowaniu towaru, sprzedaż lub cena nie są uzależnione od warunków lub świadczeń, których wartość nie może być ustalona w odniesieniu do towarów, dla których ustalona jest wartość celna, jakakolwiek część przychodów z jakiejkolwiek dalszej sprzedaży, dyspozycji lub użytkowania towarów przez kupującego nie przypada bezpośrednio czy też pośrednio sprzedającemu, kupujący i sprzedający nie są powiązani). Odstępstwo od zasady, że wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny skorygowana według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego, przewiduje art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Według tego przepisu wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Interpretując ten przepis należy przede wszystkim wyjaśnić, czy pod użytym w art. 23 § 7 Kodeksu celnego pojęciem "wartość transakcyjna" należy rozumieć, jak wynikać by to mogło z art. 23 § 1 Kodeksu celnego, cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W ocenie Sądu w tym przypadku nie chodzi o cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar, lecz o cenę zadeklarowaną. Taka tylko bowiem może być poddawana w wątpliwość w razie zakwestionowania dokumentów lub informacji albo w przypadku braku dokumentów. W art. 27 § 7 Kodeksu celnego nie chodzi zatem o ustalanie przez organ celny rzeczywistej wartości towaru, lecz o wykazanie fałszu formalnego lub intelektualnego przedstawionych dokumentów. Taka interpretacja jest zgodna z Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf i Handlu z 1994 roku (Dz.U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), gdyż w opinii nr 2.1. Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku (Dz.U. Nr 80, poz. 908 ze zm.) wyjaśniono, że sam fakt, iż jakaś cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi wystarczającego powodu, by ją odrzucić z punktu widzenia Artykułu 1, z zastrzeżeniem jednak postanowień Artykułu 17 Porozumienia. Z opinii tej zatem wynika, że organy celne nie są uprawnione do badania wartości towaru, lecz do badania prawdziwości dokumentów i oświadczeń. Niższa cena od aktualnych cen rynkowych wskazywałaby bowiem, że wartość transakcyjna jest zaniżona w stosunku do wartości rynkowej, co jednak nie upoważnia organu celnego do odrzucenia jej z punktu widzenia Artykułu 1 Porozumienia. Powołanie się przy tym na Artykuł 17 Porozumienia, który stanowi, że nic w niniejszym Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej, wskazuje, że organy celne mają w takiej sytuacji jedynie prawo badać, czy dokumenty i oświadczenia złożone w celu ustalenia wartości celnej są prawdziwe. Na problem prawdziwości zgłoszonej ceny zakupu, a więc wartości transakcyjnej, wskazuje się też w powołanym już Studium 1.1., gdzie w punkcie 24 pisze się, że jedną z podstawowych trudności jakie mogą pojawić się w przypadku importu używanych pojazdów jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej, ponieważ zakupom czynionym przez osoby fizyczne nie zawsze towarzyszy wystawianie faktury handlowej, a często poprzestaje się na wystawieniu zwykłego pokwitowania, pisemnej notatki lub wręcz na porozumieniu ustnym. W takich przypadkach, według tego Studium, administracja celna musi sprawdzić prawdziwość zgłoszonej ceny zakupu. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego chodzi więc o sprawdzenie prawdziwości zgłoszonej ceny a nie o ustalenie wartości towaru sprowadzonego na polski obszar celny. W niniejszej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, że wartość transakcyjną zakwestionowano w wyniku analizy dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz notowań cen tego typu samochodów na rynku niemieckim, publikowanych w katalogu Schwacke Liste III/2002. A zatem podstawą zakwestionowania wartości transakcyjnej były ceny publikowane w ww. katalogu, który to katalog i zawarte w nim dane został przyjęty jako dowód uzasadniający zakwestionowanie ceny transakcyjnej. Wobec powyższego dowód ten winien być dołączony do akt w postaci umożliwiającej zapoznanie się z nim stronie i Sądowi. Ponadto w treści uzasadnienia winna się znajdować ocena tego dowodu stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia – dokonana przez organ (art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego). W aktach sprawy brak tego dowodu w postaci umożliwiającej zapoznanie się z nim, również uzasadnienie decyzji nie zawiera oceny tego dowodu. Nie można bowiem przyjąć, iż kserokopia jednej strony w języku niemieckim jest przedstawieniem dowodu spełniającym wymogi przepisów prawa. Powyższe uchybienia powodują, że ocena legalności zaskarżonej decyzji już na etapie kwestionowania wartości transakcyjnej jest niemożliwa dla Sądu jak i dla strony. Uniemożliwiają stronie właściwą obronę jej prawa, Sądowi kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania, ponieważ Schwacke Liste nie jest powszechnie uznanym aktem prawnym i wymaga tłumaczenia na język polski, który jest językiem urzędowym w niniejszej sprawie. Odnosząc się natomiast do wniosku skarżącego, zawartego w piśmie z dnia 29.06.2004 r., o rozważenie czy doradca podatkowy był upoważniony do reprezentowania strony w niniejszej sprawie w postępowaniu celnym, to należy stwierdzić, iż wprawdzie strona udzieliła w dniu 20.08.2002 r. pełnomocnictwa doradcy podatkowemu wbrew zapisowi art. 253 § 2 Kodeksu celnego w brzmieniu obowiązującym w czasie toczącego się postępowania, jednak w sprawie występowała osobiście – odwołanie od decyzji I instancji z dnia 12.08.2002 r. podpisała M. S. uprawniona do jednoosobowej reprezentacji Spółki jawnej. Zatem wadliwe pełnomocnictwo dodatkowo przedłożone w kserokopii potwierdzonej za zgodność przez doradcę podatkowego wbrew dyspozycji art. 254 § 1 i 2 Kodeksu celnego, nie miało wpływu na tok postępowania celnego. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. Nadto, wobec uwzględnienia skargi, na mocy art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zasądził od organu (którym stosownie do art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw – Dz.U. Nr 41, poz. 365 – jest właściwy dyrektor izby celnej) na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania, przyjmując, stosownie do art. 205 § 2 tej ustawy, że na koszty te w niniejszej sprawie składa się wpis sądowy i koszty zastępstwa procesowego. Wobec uwzględnienia skargi Sąd stwierdził też, na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja nie mogą być wykonywane. Ponownie rozpatrując sprawę organy administracji celnej uwzględnią powyższe wskazania, co do interpretacji art. 23 § 7 Kodeksu celnego i zakresu postępowania dowodowego oraz treści uzasadnienia decyzji. Z tych wszystkich względów na mocy powołanych przepisów orzeczono jak w sentencji. AW