I SA/Gd 251/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 maja 2017 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia 20 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 23 – dalej jako "K.p.a."), art. 34 § 5 w związku z art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 599 - dalej jako "u.p.e.a."); po rozpatrzeniu zażalenia A Spółki z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 9 listopada 2016 r., którym uznano za nieuzasadnione zarzuty Spółki w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 10 marca 2016 r. nr [...], wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: Organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku skarżącej na podstawie wystawionego przez wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej tytułu wykonawczego z dnia 10 marca 2016 r. obejmującego należność z tytułu kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł. Podstawę prawną wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 października 2015 r. utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 stycznia 2016 r. Wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło w dniu 25 kwietnia 2016 r., poprzez doręczenie zobowiązanej spółce odpisu tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej z dnia 19 kwietnia 2016 r. Pismem z dnia 2 maja 2016 r. skarżąca spółka wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę zarzutów skarżąca wskazała: 1) nieistnienie obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), 2) brak wymagalności obowiązku (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.), 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.), 4) błąd co do osoby zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), 5) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej w oparciu o tytuł wykonawczy wskazujący w treści nieostateczną decyzję (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), 6) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.), 7) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). W uzasadnieniu spółka podniosła, że kara pieniężna z tytułu urządzania gier poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego od należności tej nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę. Skarżąca wskazała ponadto, że z decyzji stanowiących podstawę wystawienia tytułu wykonawczego nie wynika, jakiemu podmiotowi wymierzono karę pieniężną, dlatego też bezpodstawnie wskazano w tytule wykonawczym jako zobowiązanego A Spółkę z o.o. W ocenie strony, skoro w sentencji decyzji nie wskazano w jakikolwiek sposób, komu wymierzono karę pieniężną, tym samym aktu tego nie sposób uznać, jako decyzji podatkowej kreującej jakikolwiek obowiązek, co uzasadnia stwierdzenie, że obowiązek wskazany w tytule wykonawczym nie istnieje. Dyrektor Izby Celnej wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych przez skarżącą zarzutów, a następnie postanowieniem z dnia 12 maja 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Dyrektor Izby Celnej zajął stanowisko w sprawie zgłoszonych zarzutów i postanowieniem z dnia 30 maja 2016 r. uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. W wyniku rozpoznania zażalenia spółki, postanowienie w przedmiocie stanowiska wierzyciela zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Celnej - jako organ egzekucyjny - po uzyskaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, postanowieniem z dnia 9 listopada 2016 r. uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. Pismem z dnia 21 listopada 2016 r. skarżąca złożyła zażalenie, w którym wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia w całości oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu skarżąca podniosła podobne zarzuty oraz argumentację zawartą w zarzutach zgłoszonych pismem z dnia 2 maja 2016 r. Dodatkowo uzupełniając je o nowe zarzuty, tj. wydania tytułu wykonawczego przez podmiot, który nie jest wierzycielem, co stanowi o naruszeniu przepisu art. 27 § 1 pkt 1 i 7 u.p.e.a. poprzez rażąco wadliwe oznaczenie wierzyciela i złożenie podpisu z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisku pieczęci urzędowej wierzyciela. Postanowieniem z dnia 20 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na treść art. 33 § 1, art. 34 § 1 i § 4 u.p.e.a. i stwierdził, że skarżąca wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, powołując się na przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 1, 3, 4, 6, 9 i 10 u.p.e.a.. Organ wyjaśnił, że przystępując do oceny postawionych w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1 i 4 u.p.e.a. zarzutów nieistnienia obowiązku, oraz błędu co do osoby zobowiązanego należy wskazać na treść art. 29 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym, organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny uprawniony jest zatem do oceny dopuszczalności egzekucji administracyjnej, zaś ustalenie, czy tytuł wykonawczy wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej został wydany zasadnie, czy też jest wadliwy z powodu nieistnienia obowiązku, bądź błędu co do osoby zobowiązanego, nie mogło być rozstrzygnięte przez organ egzekucyjny. Merytoryczne badanie tych kwestii przez organ egzekucyjny doprowadziłoby do naruszenia prawa i wkroczenia w kompetencje innego organu administracji publicznej. Organ egzekucyjny nie może bowiem podważyć stanowiska wyrażonego przez wierzyciela. Z treści ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej, którym utrzymano w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji - w sprawie stanowiska wierzyciela - w zakresie zgłoszonego przez zobowiązaną spółkę zarzutu nieistnienia obowiązku, wynika, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym istnieje. Zdaniem organu, określony w przedmiotowym tytule wykonawczym obowiązek jest zgodny z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, tj. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 października 2015 r. Skoro organ egzekucyjny, a w konsekwencji i organ odwoławczy nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a wierzyciel stwierdził, iż egzekwowany obowiązek wskazany w powyższym tytule wykonawczym istnieje i został prawidłowo nałożony na skarżącą, to czyni bezzasadnymi zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 4 u.p.e.a. Jak słusznie podkreślił wierzyciel w postanowieniu z dnia 2 listopada 2016 r., decyzje organów obu instancji zawierają wszystkie elementy, określone w art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r., poz.613 ze zm.), zwanej dalej jako "O.p.", w tym oznaczenie strony. Przechodząc do oceny przesłanki zarzutu nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę w związku z niepodatkowym charakterem obowiązków z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem gry, Dyrektor Izby Skarbowej zaaprobował stanowisko organu egzekucyjnego zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu z dnia 9 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Celnej zasadnie przyjął jako wiążące stanowisko wierzyciela. Odpowiednie stosowanie do kar pieniężnych przepisów O.p., o czym mowa w art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201 poz.1540 ze zm.), zwanej dalej jako "u.g.h." oznacza, że do przedmiotowych kar pieniężnych stosuje się unormowania Rozdziału 6 zamieszczonego w Dziale III O.p.– w zakresie odsetek za zwłokę. Przechodząc do zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.) organ podkreślił, że w tytule wykonawczym z dnia 10 marca 2016 r. w sposób właściwy i tożsamy z treścią wynikającą z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 października 2015 r. (i decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 stycznia 2016 r.), wpisano kwotę należności do zapłaty, rodzaj należności, w polu E1 tytułu wpisano właściwy akt normatywny, na podstawie którego wydano orzeczenie, zaś w polu E4 i E5 numer i datę orzeczenia, z którego należność wynika. Organ nie podzielił zarzutu naruszenia art. 33 pkt 6 u.p.e.a., tj. niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, wobec istnienia w obrocie prawnym ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 stycznia 2016 r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 października 2015 r. Dokonując oceny podniesionego przez Spółkę - w oparciu o art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. - zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazując na treść art. 1a pkt 7, art. 19 § 5 i art. 22 § 2 u.p.e.a. organ wyjaśnił, że właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. Oceniając zarzut wniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. dotyczący niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 1, 3 i 7 oraz § 3 u.p.e.a., Dyrektor Izby Skarbowej, powołując m.in. treść art. 27 § 1, art. 1a pkt 13, art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz z art. 90 ust. 1 u.g.h., wyjaśnił, że tytuł wykonawczy zawiera prawidłowe oznaczenie wierzyciela, treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a także określenie wysokości kwoty należności pieniężnej, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz rodzaju i stawki tych odsetek oraz podpis osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela z podaniem imienia i nazwiska i stanowiska służbowego, co powoduje, że wystawiony tytuł spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 1,3 i 7 u.p.e.a. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisane wyżej postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej skarżąca podniosła zarzut rażącej obrazy przepisu art. 33 u.p.e.a., albowiem w jej ocenie zgłoszone zarzuty są uzasadnione, gdyż kara pieniężna z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego od należności tej nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę. Stanowisko takie zostało zaprezentowane przez WSA w Gdańsku w prawomocnych wyrokach sygn. akt I SA/Gd 1254/12 z dnia 29 stycznia 2013 r. i sygn. akt I SA/Gd 1422/12 z dnia 13 marca 2013 r. Skarżąca zarzuciła ponadto rażącą obrazę przepisu art. 27 ust.1 pkt 11 u.p.e.a., albowiem ma miejsce niedopuszczalne prowadzenie postępowań egzekucyjnych na podstawie tytułów wykonawczych, jakie nie zawierają wniosków obejmujących treściowo wskazanie środka egzekucyjnego do zastosowania w danym postępowaniu egzekucyjnym. Zgodnie z tym przepisem tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, co potwierdza stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w wyroku z dnia 1 marca 2006 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 513/05. Spółka podniosła, że we wskazanym wyroku Sąd podał, że zgodnie z art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. wierzyciel jest zobowiązany do wskazania w tytule wykonawczym środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych. Organ egzekucyjny jest związany wnioskami wierzyciela w tym zakresie i nie może zastosować innego środka egzekucyjnego niż proponowany przez wierzyciela. Potwierdzeniem związania organu egzekucyjnego wnioskiem wierzyciela co do rodzaju środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych jest art. 30 u.p.e.a., zgodnie z którym organ może zastosować inny środek egzekucyjny niż wskazany we wniosku /tylko/ w egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z przepisu tego wynika a contrario, że organ egzekucyjny nie może w egzekucji należności pieniężnych zastosować środków egzekucyjnych innych niż wskazane przez wierzyciela. Zdaniem Skarżącej, w okolicznościach niniejszej sprawy w tytułach wykonawczych nie złożono wniosków zawierających wskazanie wnioskowanych przez organ środków egzekucyjnych. Tym samym tytuły wykonawcze są obarczone wadami formalnymi. Skarżąca zaznaczyła, że wierzyciel nie złożył wniosku o zastosowanie środków egzekucyjnych. W ocenie Spółki, nie można za taką czynność uznać posłużenie się stosownym wzorem formularza, jakie środki egzekucyjne miałyby zostać użyte. Tym bardziej, że podpis rzekomego wierzyciela nie znajduje się pod wskazaniem jakichkolwiek środków egzekucyjnych. W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia, poprzedzającego je postanowienia Dyrektora Izby Celnej oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.– Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W świetle art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c) p.p.s.a.). Przeprowadzając taką kontrolę stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przenosząc określone w przepisach p.p.s.a kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia. Istota niniejszej sprawy koncentruje się więc wyłącznie na kwestii istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego, a zatem dotyczy oceny, czy organ prawidłowo uznał zarzuty podniesione przez skarżącą spółkę na podstawie art. 33 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zarzuty te, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zobowiązany może zgłosić do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od daty doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. Przesłanki, które stanowią podstawę wniesienia zarzutów enumeratywnie wymienia art. 33 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a. I tak, zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27. Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie wskazanej w art. 33 pkt 1-7, 9, 10, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Zgodnie natomiast z art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Z przywołanej regulacji wynika, że istotnym elementem omawianej procedury jest uzyskanie przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela, który musi być powiadomiony o złożeniu zarzutów przez zobowiązanego. Stanowisko wierzyciela, w przypadku gdy zarzuty są oparte na przesłankach określonych w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a, jest wiążące dla organu egzekucyjnego, co oznacza, że organ ten nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego, w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela. Należy podkreślić, iż funkcją zarzutów wnoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a jest doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia o charakterze merytorycznym, odnoszącego się bezpośrednio do zakresu obowiązków zobowiązanego. Zadaniem organu egzekucyjnego jest wyłącznie stosowanie przymusu egzekucyjnego w celu doprowadzenia do wykonania obowiązku ustalonego przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. W odniesieniu do przyczyn związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela, podkreślenia wymaga, że regulacja taka nie występuje w przypadku innych środków prawnych. W orzecznictwie wskazuje się, że wyjaśnienie tej kwestii znajduje się w unormowaniu zawartym w art. 29 § 1 in fine u.p.e.a. Przepis ten stanowi, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przepis ten określa, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Obie normy prawne ustanawiają wyraźną granicę między postępowaniem rozpoznawczym a egzekucyjnym oraz zakreślają granice uprawnień organów egzekucyjnych. Relacja między unormowaniem zawartym w art. 29 § 1 u.p.e.a. a podstawami zarzutów określonymi w art. 33 §1 pkt 1-5 u.p.e.a. sprawia więc, że organ egzekucyjny zobowiązany jest nie uwzględnić zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, gdy wierzyciel, zajmując merytoryczne stanowisko, nie potwierdzi zasadności stawianych przez zobowiązanego zarzutów (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1135/14, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy również zwrócić uwagę, że rozpoznając zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów, organ odwoławczy również jest związany stanowiskiem wierzyciela. Uprawnienie organu sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną (art. 23 § 2 u.p.e.a.) nie stwarza podstawy do kontroli przez egzekucyjny organ odwoławczy (organ nadzorujący) stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r., sygn. akt FW 4/04, LEX nr 160593; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 333/08, LEX nr 512828 i z dnia 14 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1480/05, LEX nr 289067). W niniejszej sprawie Spółka zgłosiła następujące zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego: nieistnienie obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), brak wymagalności obowiązku (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.), określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.), błąd co do osoby zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), niedopuszczalność egzekucji administracyjnej w oparciu o tytuł wykonawczy wskazujący w treści nieostateczną decyzję (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.), niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny trafnie zatem zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska wobec zgłoszonych przez Spółkę zarzutów. Dyrektor Izby Celnej, działając jako wierzyciel postanowieniem z dnia 30 maja 2016 r. zajął stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów, uznając je za nieuzasadnione. Postanowieniem tego organu z dnia 2 listopada 2016 r. zaskarżone postanowienie zostało utrzymane w mocy. Wskazać należy, że z treści ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 listopada 2016 r., którym utrzymano w mocy postanowienie organu I instancji, wynika, iż decyzje organu I instancji oraz II instancji nie pozostawiają żadnych wątpliwości interpretacyjnych, że Spółka jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty kary pieniężnej. Jak wskazał wierzyciel, obowiązek określony w tytule wykonawczym jest zgodny z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 30 października 2015 r. Zatem zarzut nieistnienia obowiązku nie znajduje uzasadnienia. W niniejszej sprawie spółka nie wykonała nałożonego obowiązku, który nie został również umorzony w całości ani w części, nie nastąpiło przedawnie obowiązku, nie zostało również wydane rozstrzygnięcie o rozłożeniu na raty bądź odroczeniu terminu wykonania obowiązku, co w pełni uzasadnia bezzasadność zarzutu z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W ostatecznym postanowieniu wierzyciela wskazano również, iż nie zasługuje na uznanie zarzut strony oparty na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Z treści ostatecznego postanowienia wierzyciela wynika, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym istnieje, został określony zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, jak też nie wystąpił błąd co do osoby zobowiązanego. Przechodząc do oceny przesłanki zarzutu nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę, w związku z niepodatkowym charakterem obowiązków z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem gry, należy podkreślić, że wierzyciel również jako bezpodstawny ocenił zarzut egzekwowania obowiązku łącznie z odsetkami, niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia. Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo wskazał, że organ egzekucyjny przyjął jako wiążące w tym przedmiocie stanowisko wierzyciela, iż odpowiednie stosowanie do kar pieniężnych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – O.p., o czym mowa w art. 91 u.g.h. oznacza, że do przedmiotowych kar pieniężnych stosuje się unormowania Rozdziału 6 zamieszczonego w Dziale III O.p. - w zakresie odsetek za zwłokę. Wierzyciel nie znalazł zatem uzasadnienia dla zarzutu egzekwowania obowiązku łącznie z odsetkami, niezgodnie z treścią orzeczenia oraz dochodzenia omawianej należności bez podstawy prawnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 22 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Op 696/14 orzekł, iż dla kwestii obowiązku naliczania odsetek za zwłokę represyjna i sankcyjna natura kar pieniężnych nie ma znaczenia. Termin płatności kary pieniężnej wynika z art. 90 ust. 2 u.g.h., zgodnie z którym karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, a jego bezskuteczny upływ powoduje powstanie zaległości, co w myśl art. 53 O.p. skutkuje zasadnością dochodzenia odsetek za zwłokę. Powyższy pogląd sąd rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni akceptuje i podziela. Trafnie w judykaturze wskazuje się, że zobowiązany, które w drodze przysługujących mu odrębnych środków prawnych nie zdołał podważyć wiążącej organy egzekucyjne merytorycznej oceny wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów egzekucyjnych, nie może żądać ponownej kontroli wypowiedzi wierzyciela w ramach postępowania w przedmiocie postanowienia organu egzekucyjnego o odmowie uwzględnienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Prawomocne postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela wyklucza rozważanie zasadności zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a. w sprawie dotyczącej postanowienia organu egzekucyjnego (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2016 r., II FSK 1660/14). Skoro zatem wierzyciel w ostatecznym postanowieniu z dnia 2 listopada 2016 r. uznał zarzuty nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego za bezpodstawne, to organ egzekucyjny był takim stanowiskiem związany. W tym stanie rzeczy organ egzekucyjny, jak również organ nadzorczy, nie był uprawniony do kwestionowania stanowiska wierzyciela w zakresie tych zarzutów. Organ egzekucyjny nie jest bowiem uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29 § 1 in fine u.p.e.a.). Sąd podziela także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie zarzutów zgłoszonych w oparciu o przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 6, 9 i 10 u.p.e.a. Wbrew stanowisku Skarżącej spółki, decyzja administracyjna, na podstawie której nałożono na nią obowiązek miała przymiot ostateczności co bezzasadnym czyni zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Również zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny jest bezzasadny. Stosownie do treści art. 1a pkt 7 u.p.e.a. organem egzekucyjnym jest organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym oraz zabezpieczenia wykonania tych obowiązków. W myśl art. 19 § 5 u.p.e.a., dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. W związku z powyższym mając na uwadze fakt, iż na dzień wystawienia tytułu wykonawczego zobowiązana spółka miała siedzibę w S., właściwym miejscowo organem egzekucyjnym jest Dyrektor Izby Celnej. Odnosząc się do zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów, o których mowa w art. 27 u.p.e.a., Sąd stwierdził, że treść wskazanego dokumentu urzędowego, warunkującego wszczęcie egzekucji zawiera wszystkie elementy przewidziane w tym przepisie. Nie powtarzając argumentacji organu odwoławczego należy ją w pełni podzielić i stwierdzić, że tytuł wykonawczy zawiera prawidłowe oznaczenie wierzyciela, treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a także określenie wysokości kwoty należności pieniężnej, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz rodzaju i stawki tych odsetek oraz podpis osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela z podaniem imienia i nazwiska i stanowiska służbowego, co powoduje, że spełnia on wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 1,3 i 7 u.p.e.a. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie nie podziela stanowiska zaprezentowanego w skardze, powtórzonego za wyrokiem WSA w Szczecinie z dnia 1 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Sz 513/05. Zgodnie z art. 28 u.p.e.a., we wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny. Wierzyciel powinien wskazać środek egzekucyjny, gdy wniosek dotyczy egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z treści cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że obligatoryjny obowiązek wskazania środka egzekucyjnego spoczywa na wierzycielu wyłącznie w sytuacji poddania egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym. Nadto ustawodawca mówi wyraźnie o wniosku, a nie tytule wykonawczym. Należy zauważyć, że w badanej sprawie mamy do czynienia nie z egzekucją należności niepieniężnych, lecz z egzekucją należności pieniężnych w postaci kary pieniężnej, a więc wskazanie przez wierzyciela - nawet we wniosku o wszczęcie takiej egzekucji - środka egzekucyjnego nie jest obligatoryjne. Jednocześnie zauważyć trzeba, że w będącym przedmiotem oceny tytule wykonawczym z dnia 10 marca 2016r. w części: Pouczenie, wymienione zostały wszystkie środki egzekucyjne stosowane w egzekucji należności pieniężnych, określone w art. 1a pkt 12a) u.p.e.a. Przy czym ustawodawca pozostawił organowi egzekucyjnemu możliwość wyboru środka egzekucyjnego, albowiem na podstawie art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Wobec powyższego zgodzić należy się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej badany tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, a więc element określony w art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. Zasadnie również Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że podniesione przez zobowiązaną Spółkę w zażaleniu nowe zarzuty są spóźnione i nie mogą być rozpatrzone w postępowaniu zażaleniowym. Jeżeli bowiem zobowiązany w zarzutach wniesionych w terminie 7 dni od otrzymania tytułu wykonawczego (art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a.) ograniczy je wyłącznie do jednej (bądź kilku) podstaw wymienionych w art. 33 u.p.e.a., to traci możliwość późniejszego zgłaszania nowych podstaw zarzutów, w szczególności w toku postępowania zażaleniowego, czy też sądowoadministracyjnego (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 444/07). Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na mocy art. 151 p.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił.