I SA/Gd 256/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Asesor WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Referent Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 maja 2008 r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia K. S. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. oddalające zarzuty zgłoszone w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego (będący jednocześnie wierzycielem) prowadzi, na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...] z dnia [...] r. i SM [...] z dnia [...] r. (obejmujących podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005 r.) postępowanie egzekucyjne do majątku K. S. Pismem z dnia 29 marca 2007 r., sprecyzowanym w piśmie z dnia 2 maja 2007r. K. S. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, tj. zarzut nieistnienia obowiązku oraz niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] r. oddalił zgłoszone zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W dalszych wywodach Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że środkiem zaskarżenia służącym zobowiązanemu w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego są zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewiduje możliwość zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w ściśle określonych przypadkach wymienionych w art. 33. Stosownie do treści powołanego przepisu, podstawą wniesienia zarzutu może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Przy czym zgodnie z art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przy egzekucji obowiązków o charakterze pieniężnym zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa wart. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Jednakże mając na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06 w przypadku tożsamości organu egzekucyjnego i wierzyciela bezprzedmiotowym jest wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ egzekucyjny w zakwestionowanym postanowieniu z dnia [...] r. rozstrzygnął kwestię wniesionych przez zobowiązaną zarzutów: nieistnienia obowiązku, określonego w art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 33 pkt 6 ustawy) i oddalił je. Wskazał, że podatek dochodowy za 2005 r. w kwocie [...] zł został wykazany przez podatniczkę w zeznaniu PIT- 36 za 2005 r. i został w części uregulowany poprzez rozliczenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. oraz dokonanych wpłat do kwoty [...] zł, w rezultacie (po złożeniu w dniu 02.05.2006 r. zeznania rocznego za 2005 r.) do zapłaty pozostała różnica w kwocie [...] zł oraz odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek za miesiąc: kwiecień 2005 r. (od zaliczki w kwocie [...] zł) [...] zł; maj 2005 r. (od zaliczki w kwocie [...] zł) – [...] zł i czerwiec 2005 r. (od zaliczki w kwocie [...] zł) - [...] zł (łączna kwota odsetek wynosi [...] zł). Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w związku z wykazaną w zeznaniu rocznym PIT -36 przez K. S. kwotą podatku do zapłaty w wysokości [...] zł pozostała do uregulowania kwota [...] zł. Przy czym, jak podał Dyrektor Izby wierzyciel informował zobowiązaną o stanie zaległości i zaliczeniu nadpłat na przedmiotową zaległość podatkową za 2005 r. wielokrotnie w pismach: nr FII/820/244/06 z dnia 12.10.2006 r., PI/2410-42/06 z dnia 30.11.2006 r., PI/2/410-42/06 z dnia 15.01.2007 r., PI/1/410-010/07 z dnia 23.02.2007 r. i PI/1/410-0016/07 z dnia 17.04.2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że w sytuacji, gdy podatnik w trakcie roku podatkowego składa deklaracje, w których wykazuje zaliczki miesięczne i nie wpłaca należnych zaliczek, zaliczki te po upływie terminu płatności stają się zaległościami podatkowymi, od których należne są odsetki za zwłokę. Przy czym po złożeniu zeznania rocznego PIT-36 za 2005 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem nr [...] z dnia [...] r. tytuł wykonawczy nr SM [...] z dnia [...] r. ograniczył do kwoty odsetek w kwocie [...] zł ([...] zł., [...] zł., [...] zł). Odnosząc się do zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ egzekucyjny wykonując obowiązki nałożone ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie może w sposób dowolny odstępować od dochodzenia wymagalnych zobowiązań. Przy czym postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku zobowiązanej zostało wszczęte prawidłowo w rozumieniu art. 26 § 5 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez doręczenie zobowiązanej odpisów tytułów wykonawczych. W konsekwencji powyższego egzekucja administracyjna podjęta do majątku zobowiązanej była dopuszczalna i nie mogła stanowić podstawy do zgłoszenia zarzutu w rozumieniu art. 33 pkt 6 ustawy. Odnosząc się do zarzutu, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie dokonał zaliczenia "nadpłat" w podatku od towarów i usług za 2004 i 2005 r. na poczet zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2005 r. oraz nie wydał w tej sprawie postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zobowiązana w latach 2004 i 2005 nie wykazywała podatku od towarów i usług - do zwrotu - tylko - do przeniesienia zatem kwoty wykazane - do przeniesienia - nie mogły być zaliczane na poczet istniejących zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że brak jest podstaw prawnych do uznania zgłoszonych zarzutów za uzasadnione i umorzenia postępowania egzekucyjnego w rozumieniu art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku K. S. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 kpa w zw. z art. 34 § 1 i 4 oraz art. 17 i art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; art. 35 § 3 kpa w zw. z art. 36 § 1 kpa poprzez zwłokę w wydaniu postanowienia; art. 6,7,8,12,76,77 kpa. Skarżąca podkreśliła, że Dyrektor Izby Skarbowej działając niezgodnie z prawem utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego pomimo braku zadłużeń w podatku oraz uznanych nadpłat w podatkach VAT za rok 2004 i 2005. Zdaniem skarżącej organ w sposób nieuzasadniony nie dokonał zaliczenia nadpłat w podatku VAT za rok 2004 i 2005. Skarżąca podkreśliła przy tym, że wszechstronne wyjaśnienie sprawy bez uzasadnionej zwłoki, działanie zgodnie z prawem, to powinność, której organy obu instancji nie dopełniły. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) i art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej ..., pod względem zgodności z prawem rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tak pojmując rolę Sądu stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie wbrew podniesionym zarzutom odpowiada prawu. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się w istocie do rozstrzygnięcia czy zarzuty zgłoszone przez skarżącą w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym zasługiwały na uwzględnienie. Na wstępie rozważań przytoczyć zatem wypada treść przepisu art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.), zgodnie z którym podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może stanowić : 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § l; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Podkreślić przy tym należy, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego, gdy postępowanie egzekucyjne narusza istotne zasady tego postępowania lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna. Zgodnie z art. 34 § 1 cytowanej ustawy, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Przy czym jak trafnie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, powołując w tej kwestii stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażone w uchwale z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06 (publ. ONSAiWSA 2007/5/112, ZNSA 2007/4/87, OSP 2008/1/5, Prok.i Pr. 2008/1/52), wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci - naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe. W tym miejscu przypomnieć należy, że skarżąca pismem z dnia 29 marca 2007r., sprecyzowanym w piśmie z dnia 2 maja 2007 r. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, podnosząc nieistnienie obowiązku oraz niedopuszczalność egzekucji. W ocenie składu orzekającego w rozpoznawanej sprawie zarzuty te trafnie zostały ocenione przez organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem jako nieskuteczne. Jak bowiem wynika z akt sprawy skarżąca złożyła zeznanie podatkowe PIT-36, w którym rozliczyła podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2005, wykazując należny podatek w kwocie 1034,00 zł. Kwota podatku, co szczegółowo zostało wykazane przez organ egzekucyjny w postanowieniu z dnia [...] r. została tylko w części uregulowana przez skarżącą, a to przez dokonanie wpłat w kwocie [...] zł oraz[...] zł, a to przez zaliczenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Z przedstawionego przez organ egzekucyjny szczegółowego rozliczenia, które nie budzi żadnych wątpliwości składu orzekającego, wynika, że tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. pozostała do zapłaty kwota [...] zł, która stała się zaległością podatkową. Ponadto, jak trafnie wywiodły organy, do zapłaty pozostały także odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za miesiące kwiecień, maj i czerwiec 2005 r., prawidłowo ograniczone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 4 sierpnia 2006 r. do kwoty [...] zł ([...] +[...] +[...]). Nieuiszczone zaliczki w momencie złożenia zeznania podatkowego za rok 2005 uległy bowiem konwersji w roczne zobowiązanie w podatku dochodowym za 2005 r. Powyższe prowadzi do jednoznacznego wniosku, że zgłoszony przez skarżącą zarzut nieistnienia obowiązku nie mógł być uznany, albowiem ciążący na skarżącej obowiązek zapłaty podatku oraz odsetek od zaliczek nieuiszczonych w terminie, pomimo skutecznie doręczonego upomnienia, nie został przez nią wykonany. Podobnie nie mógł zostać uznany zgłoszony przez skarżącą zarzut niedopuszczalności egzekucji. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika bowiem, jak już wyżej wskazano, że na skarżącej ciążył obowiązek zapłaty zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2005 oraz odsetek od zaliczek na ten podatek nieuiszczonych w terminie. Przy czym, jak trafnie wywiódł Dyrektor Izby Skarbowej organ egzekucyjny, wykonując obowiązki nałożone ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie może w sposób dowolny odstępować od dochodzenia wymagalnych zobowiązań. W sytuacji zatem gdy skarżąca, pomimo upomnienia nie wykonała ciążącego na niej obowiązku, organ egzekucyjny podjął działania do wyegzekwowania zapłaty na drodze egzekucji administracyjnej i nie sposób przyjąć, że egzekucja ta była niedopuszczalna. Co się zaś tyczy podnoszonej przez skarżącą kwestii niezaliczenia na poczet istniejących zaległości nadpłat w podatku VAT za rok 2004 i 2005, to jak wynika z przedłożonych Sądowi akt sprawy, w składanych deklaracjach VAT za poszczególne miesiące roku 2004 i 2005, skarżąca nie wykazywała kwoty do zwrotu, która mogłaby zostać zaliczona na poczet istniejących zaległości podatkowych, lecz kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Na marginesie tylko można dodać, że rozstrzygnięcie kwestii istnienia, bądź nieistnienia nadpłaty w podatku VAT i ewentualnego zaliczenia nadpłaty na poczet istniejących zaległości nie może być dochodzone poprzez składanie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Badanie zarzutów egzekucyjnych ma bowiem na celu wyłącznie badanie prawidłowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Za całkowicie chybione uznać należy także podniesione przez skarżąca zarzuty dotyczące naruszenia przez organy podstawowych zasad postępowania administracyjnego. Przeciwnie, z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego działając tak jako wierzyciel, jak i jako organ egzekucyjny dopełnił wszelkich starań, aby zasadom tym nie uchybić, o czym świadczy chociażby szereg pism skierowanych do skarżącej wyjaśniających szczegółowo istnienie i wysokość egzekwowanego obowiązku zapłaty podatku oraz odsetek od nieterminowo wpłaconych zaliczek na podatek. Podkreślenia wymaga także fakt, że skarżąca nie skorzystała z prawa wypowiedzenia się w przedmiocie zebranego w sprawie materiału dowodowego, jak również nie zgłosiła się, pomimo wezwania do Urzędu Skarbowego celem dokładnego wyjaśnienia zgłoszonych zarzutów. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut nieuzasadnionej zwłoki przy wydawaniu postanowienia. Wprawdzie ustawodawca w art. 34 § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewidział 14-dniowy termin do rozpoznania zażalenia w sprawie zgłoszonych zarzutów. Jednakże brak rozstrzygnięcia w tym terminie będzie jedynie zobowiązywał organ do zawiadomienia strony (zgłaszającego zarzuty), na podstawie art. 36 kpa w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, o przyczynach nie załatwienia sprawy w terminie, co też Dyrektor Izby Skarbowej uczynił, o czym świadczy przedłożone przy odpowiedzi na skargę zawiadomienie z dnia 19 listopada 2007 r. Jednocześnie zauważyć należy, że niedopełnienie przez organ obowiązku wynikającego z art. 36 kpa nie powoduje wadliwości rozstrzygnięcia w stopniu uzasadniającym jego uchylenie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 1985 r. sygn. akt III SA 696/85, niepubl.). Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.