I SA/Gd 265/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Zuzanna Baca-Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 04 kwietnia 2006 przy udziale sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2002 r. Oddalono skargę Oddalono skargę I SA/Gd 265/04 UZASADNINIE Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] określającą wysokość odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od stycznia do grudnia 2002 r. Powyższa decyzja wydana została w oparciu o następujący stan faktyczny sprawy. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] określił wysokość odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od stycznia do grudnia 2002 r. Jak wynika z uzasadnienia tej decyzji została ona wydana równolegle z decyzją tegoż organu z dnia 20 listopada 2003 r. określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2002. Wskazując na treść art. 53a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), organ podatkowy pierwszej instancji ustalił odsetki za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek za rok podatkowy 2002 przyjmując prawidłową wysokość zaliczek według zamieszczonego w decyzji zestawienia tabelarycznego. Wyjaśniono jednocześnie, że odsetki za zwłokę nalicza się od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy. W odwołaniu od wymienionej wyżej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisu art. 53a Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż na podatniku ciążył obowiązek uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy w wysokości większej niż została wykazana przez podatnika w deklaracji podatkowej, co w konsekwencji skutkowało wydaniem decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, bowiem rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego wydając decyzję w trybie art. 53a Ordynacji podatkowej nie przeanalizował i nie ocenił wszystkich zdarzeń, które mogły mieć wpływ na określenie w prawidłowej wysokości zaliczek na podatek dochodowy. Stwierdzono, że organ podatkowy pierwszej instancji przy ustalaniu wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2002 nie uwzględnił ustaleń kontroli w zakresie błędnego księgowania kosztu własnego sprzedaży. Organ podatkowy pierwszej instancji nie zbadał również, w jakich miesiącach roku podatkowego 2002 r. miało miejsce nie ujęcie przedmiotowych wydatków, a tym samym zaniżenie kosztów, co rzutowało na wysokość zaliczek. Organ odwoławczy zauważył również, że Dyrektor Izby Skarbowej określił wysokość zobowiązania "A" sp. z o. o. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. w kwocie innej niż wynikała z decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił także, że w sytuacji, gdy ustalona przez organ podatkowy na koniec danego miesiąca, w ciągu narastającym, kwota należnych zaliczek na podatek przewyższa należny podatek za dany rok podatkowy to różnica będzie stanowiła podstawę do wyliczenia wysokości odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek. Tym samym, odsetki za zwłokę nalicza się od nieuregulowanych w terminie zaliczek, które nie stały się elementem należnego podatku za rok podatkowy tj. nie przekształciły się na koniec roku podatkowego w zobowiązanie podatkowe za ten rok. "A" sp. z o. o. wniosła skargę z dnia 15 kwietnia 2004 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisu art. 53a Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż na podatniku ciążył obowiązek uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy w wysokości większej niż wykazana przez podatnika w deklaracji podatkowej, co w konsekwencji skutkowało wydaniem decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że w jej ocenie uchybienia w zakresie postępowania skutkowały błędnym określeniem zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2002, co w konsekwencji skutkowało wydaniem kolejnej bezpodstawnej decyzji określającej wysokość odsetek od rzekomego, zaległego zobowiązania wynikającego z niezapłaconych w 2002 r. zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wyjaśnił, że nie określał spółce wysokości odsetek za zwłokę od nieterminowo uiszczonych zaliczek na podatek. W istocie zaskarżona decyzja miała charakter kasacyjny. W tej sytuacji zarzut skarżącej, iż organ odwoławczy błędnie przyjął, iż na podatniku ciążył obowiązek uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy, co w konsekwencji skutkowało wydaniem decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę jest niezrozumiały i nie znajduje żadnego uzasadnienia. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Na wstępie podkreślić należy, że decyzja będąca przedmiotem rozpoznania jest decyzją kasacyjną. Oznacza to, że decyzja ta nie rozstrzyga sprawy będącej przedmiotem postępowania co do istoty, zatem nie mogą być skutecznie podnoszone w odniesieniu do tej decyzji zarzuty naruszenia prawa materialnego albowiem nie stanowiły one podstawy rozstrzygnięcia. Strona skarżąca najwyraźniej nie zauważyła, że zaskarżona decyzja uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w całości. Nie można zatem twierdzić, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej określa wysokość odsetek od zaległego zobowiązania wynikającego z niezapłaconych w roku 2002 zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie zawiera ona rozstrzygnięcia tej treści. Zgodnie z art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ ten może wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Jednocześnie zgodnie z art. 229 powołanej ustawy organ odwoławczy może przeprowadzić dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Samo, zatem stwierdzenie przez organ odwoławczy konieczności uzupełnienia dowodów nie jest wystarczającą przesłanką do zastosowania art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż na mocy art. 229 takie uzupełnienie leży w kompetencjach organu odwoławczego. Sąd uznał jednak, że w rozpatrywanej sprawie organ odwoławczy nie naruszył prawa stosując art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Należy przypomnieć, że organ odwoławczy wskazał, w jakim zakresie postępowanie dowodowe powinno być uzupełnione oraz jakie okoliczności powinny być uwzględnione przez organ podatkowy pierwszej instancji przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł nadto, że w zależności od tego jak będą kształtować się podatek za rok podatkowy oraz prawidło określone zaliczki w stosunku do siebie wystąpią bądź też nie, przesłanki do określenia odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek. W ocenie Sądu spełnione zostały, zatem w rozpatrywanej sprawie warunki wskazane w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej umożliwiające organowi odwoławczemu uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszyła prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) oddalił skargę.