I SA/Gd 27/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Danuta Oleś, Sędziowie: NSA Sławomir Kozik (spr.), NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska, Protokolant: Sylwia Górny, po rozpoznaniu w dniu 9 czerwca 2009 r. na rozprawie sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 września 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2001 oddala skargę. UZASADNIENIE: Decyzją z dnia 11 sierpnia 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił M. K. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie [...],- zł w związku ze stwierdzeniem nierzetelności ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w księgach rachunkowych, w szczególności zaś brakiem zaewidencjonowania przychodu z zakończonej w 2001 r. inwestycji w L. realizowanej na zlecenie R. L. i B. K. Po rozpatrzeniu odwołania M. K. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 8 stycznia 2007 r. uchylił w części zaskarżoną decyzję i obniżył zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. do kwoty [...],- zł. Postanowieniem z dnia 28 września 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie I SA/Gd 352/07 odrzucił skargę na wyżej wskazaną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 stycznia 2007 r. Pismem z dnia 31 marca 2008 r. M. K. złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego opisaną wyżej decyzją (w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej). M. K. wyjaśnił, że istotną okolicznością faktyczną nie znaną organowi w dacie rozstrzygania był fakt prowadzenia robót budowlanych (prac budowlano – montażowych) w obiekcie w L. do dnia 18 maja 2003 r., co dokumentował przedłożony przez skarżącego dziennik budowy. Skarżący przedłożył nadto oświadczenia A. W., R. K. , T. P., R. Z., T. K. tj. osób wykonujących te roboty cztery datowane na dzień 14 marca 2008 r. i jedno z dnia 31 marca 2008 r. . Decyzją z dnia 2 lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po wznowieniu postępowania na wniosek strony, odmówił uchylenia decyzji z dnia 8 stycznia 2007 r. Organ wyjaśnił, że dla spełnienia przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej strona winna przedstawić nowe dowody albo wskazać na takie okoliczności faktyczne, które mają walor nowości tj. zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie. Organ uznał, że przesłanki powołanego przepisu nie zostały spełnione w niniejszym postępowaniu, ponieważ okoliczność prowadzenia prac w budynku w L. dokumentowana zapisami w dzienniku budowy była organowi znana w toku rozpoznawania sprawy, a przedłożony dziennik budowy stanowił dowód w sprawie. Organ przeanalizował zapisy w przedłożonym przez skarżącego dzienniku budowy i stwierdził, że są one identyczne z dziennikiem stanowiącym dowód w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Odnosząc się zaś do przedłożonych przez skarżącego nowych dowodów w postaci oświadczeń organ uznał, że dowody te nie istniały w dacie wydania przez organ decyzji ostatecznej (8 stycznia 2007 r.), ponieważ zostały sporządzone w marcu 2008 r. Organ uznał również, że dowody te nie spełniają drugiego warunku określonego w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej tj. wskazywania na "istnienie tych okoliczności faktycznych i dowodów w dniu wydania decyzji ostatecznej". Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, że kwestia momentu zakończenia robót była przedmiotem badania organów podatkowych w postępowaniu przeprowadzonym przed wydaniem decyzji z dnia 8 stycznia 2007 r. W trakcie tego postępowania organ dokonał weryfikacji m.in. transakcji z wybranymi kontrahentami skarżącego, w tym z T. K., który podpisał załączone do wniosku o wznowienie postępowania oświadczenie z dnia 31 marca 2008 r. Mając powyższe na względzie organ pierwszej instancji uznał, że brak jest podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej. Po rozpatrzeniu odwołania M. K. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 22 września 2008 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił opinię organu pierwszej instancji, że powołane przez podatnika jako "nowe" okoliczności dotyczące momentu zakończenia prac w obrębie inwestycji w L. były znane organowi rozstrzygającemu sprawę w postępowaniu zwykłym. Organ uznał, że przedłożone oświadczenia nie spełniają wymogu nowych dowodów, ponieważ zostały sporządzone po wydaniu decyzji ostatecznej. Organ podkreślił, że w ramach postępowania wymiarowego sam podatnik – składając wyjaśnienia w sprawie – podał, że w 2001 r. nie wystawiono faktury, ponieważ "roboty pogwarancyjne i usterki były w trakcie realizacji". Organ uznał, że przedłożone przez skarżącego oświadczenia mogą być jedynie potwierdzeniem tych okoliczności, ale nie stanowią dowodu, że realizacja spornej inwestycji trwała nadal. Organ drugiej instancji podkreślił, że inna jest kwalifikacja prawna robót pogwarancyjnych i poprawkowych, a inna robót podstawowych, które stanowią realizację zawartej umowy o roboty budowlane. Ostatecznie organ stanął na stanowisku, że skarżący nie wykazał, aby przy wymiarze należnego podatku dochodowego za 2001 r. pominięto jakąkolwiek okoliczność faktyczną lub dowód istotny dla sprawy z powodu braku wiedzy organu podatkowego o ich istnieniu. M. K. wniósł na powyższe rozstrzygnięcie skargę zarzucając naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego w niniejszej sprawie przedłożono dowody, z których wynikało, że niemożliwe było wystawienie faktury za budowę domu w L. w 2001, ponieważ prace związane z realizacją inwestycji trwały jeszcze w 2003 r. Skarżący stwierdził, że stanowisko organów podatkowych co do wykonywania robót pogwarancyjnych jest sprzeczne z prawdą, ponieważ robót takich w ogóle nie wykonywano. W przekonaniu skarżącego wskazał on okoliczności faktyczne, poparte przedłożonymi dowodami, z których wynika, że organ błędnie ustalił stan faktyczny sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych rozstrzygnięć z prawem. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd stwierdzi nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny nieważności określone w art. 156 k.p.a. lub innych ustawach szczególnych, w tym w ordynacji podatkowej. Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn.zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Z tego też względu Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ, w ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji dokonały prawidłowej wykładni art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu o zaistnieniu podstawy wznowienia postępowania można mówić wówczas, gdy zostaną spełnione cztery przesłanki: 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) są one istotne dla sprawy, (co znaczy, że mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie), 3) nie były znane organowi, który wydał decyzję, 4) istniały w dniu wydania decyzji. Wyjaśnić należy, że użyty w przepisie spójnik "lub" oznacza, że dyspozycję przepisu spełnia wystąpienie jednego z członów alternatywy zwykłej pod warunkiem spełnienia pozostałych ustawowych wymogów. Zgodnie bowiem z regułami logiki zdania łączone spójnikiem "lub" są prawdziwe, jeśli wystąpi sytuacja określona w jednym ze zdań połączonych spójnikiem, jak też wówczas, gdy wystąpią zdarzenia opisane w obu zdaniach. Przy ocenie, czy dana okoliczność miała przymiot okoliczności "nowej" nie ma znaczenia, jak wynika to wprost z gramatycznej wykładni omawianego przepisu, fakt, że strona miała świadomość jej istnienia i mogła ją powołać. Nowa okoliczność, (czy też nowy dowód) w rozumieniu tej normy, to taka, która nie była znana organowi w dacie orzekania. Oceniając dokonaną przez organ podatkowy wykładnię przepisu będącego podstawą rozstrzygnięcia Sąd stwierdził, że organ dokonał trafnej interpretacji mającej w sprawie zastosowanie normy prawnej. Organ słusznie ocenił, że powołane przez stronę jako nowe okoliczności, a mianowicie kontynuowanie prac w zakresie inwestycji w L. nie mają przymiotu "nowości" niezbędnego dla wzruszenia decyzji w trybie wznowienia postępowania. W ocenie Sądu organ w toku postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wnikliwie zbadał okoliczności związane z realizacją przedmiotowych robót. Organ poddał analizie treść umowy, z której wynikało, że przedmiotem usług miało być częściowe wykonanie robót budowlanych zgodnie z dokumentacją projektowo – kosztorysową z terminem ich wykonania do 30 listopada 2000 r. W oparciu o zeznania inwestora R. L. organ ustalił zakres robót objętych umową – budynek mieszkalny i gospodarczy w stanie surowym otwartym: fundamenty, ściany zewnętrzne, wewnętrzne, dach łącznie z pokryciem dachówką, kanalizacja (odcinek ok. 5 m). Wedle zapisu dziennika budowy, zeznań kierownika budowy, ww. inwestora wynikało, że roboty objęte powołaną umową zostały zakończone w 2001 r. Organy podatkowe trafnie, zdaniem Sądu, wychwyciły, że potwierdził to również M. K. w trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu 7 lutego 2006 r. – podał on, że nie wystawiono faktury w 2001 r. ponieważ trwały "roboty pogwarancyjne i usterki były w trakcie realizacji". Skarżący przyznał też, że kredytował inwestora, ale jego "firma miała bardzo dużo zleceń, bardzo dobre terminy płatności w hurtowniach i sytuacja finansowa firmy pozwalała na taki stan". W swojej istocie wniosek skarżącego o wznowienie postępowania opiera się argumencie, że moment zakończenia robót na budowie w L. jest inny niż ustalony przez organy podatkowe. Zdaniem Sądu w tym przedmiocie organy podatkowe dokonały szczegółowych ustaleń i w toku postępowania wymiarowego zbadały wnikliwie zakres robót, czas prowadzonych prac i ich charakter (roboty budowlane w ścisłym znaczeniu określone w umowie czy też prace poprawkowe lub gwarancyjne) oraz określiły, w jakim momencie zostały zakończone prace objęte zakresem badanej usługi, oraz że dalsze prace w obrębie nieruchomości w L. przekraczały zakres umowy z dnia 11 czerwca 1999 r. Kwestie te stanowiły ścisły przedmiot ustaleń i rozważań organu określającego wysokość należnego zobowiązania podatkowego. Dlatego też, w przekonaniu Sądu, organ słusznie ocenił, że powołane przez skarżącego okoliczności nie mają charakteru nowych, kwestie te były badane w toku postępowania zwyczajnego, w świetle zebranego materiału dowodowego brak było wątpliwości, że roboty budowlane w obrębie inwestycji w L. były kontynuowane. Nie jest to więc okoliczność, o której organy podatkowe badając sprawę nie miały wiedzy. Nie ma więc ona przymiotu okoliczności nowej, nieznanej organowi w trakcie rozstrzygania, jak tego wymaga art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej. Odrębną zaś kwestią jest fakt, iż są to okoliczności nie mające znaczenia dla istoty sprawy. Złożony z wnioskiem dziennik budowy nie jest nowym dowodem, bowiem jak wskazuje organ znajduje się on w aktach administracyjnych (tom 2, karta 105/203-105/215). Z zebranego bowiem materiału dowodowego wynika bezsprzecznie, że zakres robót objętych umową z dnia 11 czerwca 1999 r. został zrealizowany w 2001 r. Odnosząc się do dokonanej przez organ podatkowy oceny przedłożonych przez stronę dokumentów Sąd stwierdził, że organ słusznie dostrzegł, iż oświadczenia przedłożone przez skarżącego powstały po dacie wydania decyzji ostatecznej. Zdaniem Sądu należało jednak wziąć pod uwagę, że nawet jeżeli dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania. Organ pierwszej instancji tego aspektu nie dostrzegł, jednak rozważał tę okoliczność organ odwoławczy sanując w tym zakresie uchybienia organu pierwszej instancji. Zdaniem Sądu nie ma znaczenia w sprawie niniejszej, której przedmiotem jest badanie legalności decyzji ostatecznej wydanej w dniu 22 września 2008 r., której przedmiotem była kwestia wznowienie postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2001, okoliczność wydania w dniu 7 listopada 2008 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postanowienia o wznowieniu postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2003 (załącznik nr 1 do skargi). Podobnie, nie mogą być przedmiotem merytorycznych rozważań Sądu w sprawie niniejszej dołączone do skargi załączniki do skargi o nr 2, 3, 4 i 5, ponieważ nie zostały one dołączone do skierowanego do organu wniosku o wznowienie postępowania i nie mogły być wzięte pod uwagę w toku postępowania przed organami podatkowymi o wznowienie postępowania. Ostatecznie Sąd stanął na stanowisku, że organy prawidłowo oceniły, iż skarżący nie wykazał żadnej z przesłanek wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej. Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 152 p.p.s.a. skargę oddalił.