I SA/Gd 28/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Referent Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 maja 2008 r. sprawy ze skargi firmy "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2007 oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] określającą [...] "A" spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. podatek od nieruchomości za rok 2007. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że podatkiem od nieruchomości zostały objęte grunty dzierżawione przez spółkę oznaczone w ewidencji jako drogi. Spółka jako dzierżawca tych gruntów pozostaje ich posiadaczem, a zatem w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz.U z 2006 r. Nr 121, poz. 844) jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2007 roku stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane na nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Definicję drogi publicznej zawiera natomiast art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych (Dz. U. 2004 r. Nr 204 poz. 2086) - jest nią droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Zdaniem Kolegium niewątpliwym jest zatem, że dzierżawione przez spółkę grunty oznaczone w ewidencji gruntów i nieruchomości jako drogi, skoro nie stanowią dróg publicznych w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku [...] "A" wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucając jej rażące naruszenie prawa i interesów skarżącej, w tym: 1) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 121 § 1 i art. 122 oraz art. 180. art. 181 i art. 187 § 1 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa, zwłaszcza przez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i przeprowadzenia w tym celu odpowiednich dowodów; 2) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a przede wszystkim art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 336 Kodeksu cywilnego, a także przepisów o gospodarowaniu nieruchomościami Skarbu Państwa oraz art. 2 i art. 32 Konstytucji RP, zwłaszcza przez pominięcie, że skarżąca w rzeczywistości nie włada i nie jest posiadaczem użytkowanych publicznie dróg. W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że drogi, za które wymierzono jej podatek są przedmiotem użytku publicznego nieograniczonego kręgu osób. Skarżąca podkreśliła, że drogi te wprawdzie obejmuje zawarta wiele lat temu z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa umowa dzierżawy, to jednak skarżąca nimi nie włada (korzysta z nich nieograniczony krąg osób), jak również nie ma zamiaru sprawować władztwa nad nimi. Skarżąca podjęła kroki prawne zmierzające do przejęcia tych gruntów przez Gminę, okazały się one jednak jak dotąd bezskuteczne. Okoliczności te w ocenie skarżącej wskazują jednak, że nie jest ona posiadaczem w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego, a zatem nie jest podmiotem podatku od nieruchomości. Ponadto w ocenie skarżącej obciążenie tylko jednego użytkownika dróg, które są użytkowane przez nieograniczony krąg użytkowników stanowi naruszenie art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Drogi te, zdaniem skarżącej, skoro są przedmiotem użytku publicznego, mają charakter dróg publicznych, które winny zostać przejęte do zasobu nieruchomości Gminy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odpowiadając na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa. Organy podatkowe, a więc również Wójt Gminy i Samorządowe Kolegium Odwoławcze - art. 13 § 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8,poz. 60 ze zm.), zgodnie z art. 7 Konstytucji RP i art.120 Ordynacji podatkowej zobowiązane są działać na podstawie i w granicach prawa. Stosując prawo winny przede wszystkim ustalić, czy i jaki przepis obowiązuje, następnie ustalić okoliczności sprawy niezbędne dla jej rozstrzygnięcia (art. 122 Ordynacji podatkowej ), a następnie porównać ustalony rzeczywisty stan faktyczny z hipotetycznym, opisanym w normie prawnej i jeżeli ten pierwszy jest tożsamy z opisanym w normie, określić konsekwencje prawne, wynikające z zastosowania przepisu prawa. Zasada prawdy obiektywnej, uregulowana w art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada przy tym na organy podatkowe obowiązek ustalenia tylko tych faktów, które określa ustawa podatkowa (czyli tych, które są istotne z uwagi na treść stosowanej normy, zostały opisane w jej hipotezie). Wychodzenie poza te cechy stanu faktycznego, które określa ustawa jest niedopuszczalne (por. A. Gomułowicz [w:] A. Gomułowicz, J. Małecki- Podatki i prawo podatkowe - Warszawa 2002, s. 159, B.Adamiak [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2006 r., s.497). Podatnikiem podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem nieistotnym w rozpoznawanej sprawie (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji posiadacza. Oceny, czy skarżąca jest posiadaczem nieruchomości, należy zatem dokonać na podstawie przepisów ustawy - Kodeks cywilny, albowiem przepisy art. 336 i następne tej ustawy regulują instytucję posiadania. Zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie to rodzaj faktycznego władztwa nad rzeczą, na które składają się dwa elementy: fizyczny - corpus, polegający na władaniu rzeczą i psychiczny - animus, polegający na woli wykonywania władztwa dla siebie. Wskazany przepis rozróżnia posiadanie samoistne i zależne. Posiadanie zależne wywodzi się ze stosunku umownego między władającym a właścicielem lub posiadaczem samoistnym. W stanie faktycznym sprawy ustalono bezspornie, że skarżąca dzierżawi sporne grunty na podstawie umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Jej posiadanie zależne wywodzi się zatem z zawartej umowy. Wbrew twierdzeniem zawartym w uzasadnieniu skargi organy podatkowe trafnie zatem przyjęły, że skarżąca jako posiadacz zależny nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Zauważyć w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 2 ust.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Takie brzmienie tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2007 r. i zostało wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw ( Dz.U. Nr 249, poz. 1828, art.1 pkt 3 lit. b i art. 7). Definiując pojęcie drogi publicznej zawarte w ustawie podatkowej należy się odwołać do regulacji dotyczącej dróg publicznych. Zgodnie z art. 1 ustawy o drogach publicznych drogami publicznymi są drogi zaliczone na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Drogi, z uwagi na ich funkcje dzielą się na drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne (art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych). Drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, zaś drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu, województwa, powiatu lub gminy (art. 2 a ustawy o drogach publicznych). Do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym, niezaliczone do innych kategorii dróg, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych (art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych). Zaliczenie drogi do dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu (art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych). Drogi niezaliczone do kategorii dróg publicznych (w tym drogi dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych) są drogami wewnętrznymi (art. 8 ust.1 ustawy o drogach publicznych). Zarząd tymi drogami należy do zarządcy terenu, na którym droga jest położona, a w razie jego braku- do właściciela tego terenu ( art. 8 ust. 2 tej ustawy). Do nich też ( zarządcy lub w razie jego braku właściciela) należy finansowanie budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony, oznakowania drogi i zarządzania nią ( art. 8 ust. 3 w zw. z ust. 2 tej ustawy). Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ustalenia faktyczne, jakich winien był dokonać w tej sprawie organ podatkowy winny zmierzać do wyjaśnienia, czy skarżąca należy do grupy podmiotów, jakim ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nadaje przymiot podatnika podatku od nieruchomości oraz czy posiadany przez nią grunt jest objęty opodatkowaniem tym podatkiem. Wszystkie te okoliczności zostały przez organy podatkowe wyjaśnione w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy. Ustalono bowiem w sposób bezsporny, że skarżąca jest posiadaczem zależnym gruntów objętych podatkiem od nieruchomości (dzierżawi sporne grunty na podstawie umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa). Jest zatem podatnikiem podatku od nieruchomości, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustalono także, że grunty dzierżawione przez skarżącą nie należą do kategorii gruntów wymienionych w art. 2 ust. 3 pkt 4 tej ustawy. Zostały one wprawdzie w ewidencji gruntów i budynków zakwalifikowane jako droga, ale nie należą one do kategorii dróg publicznych (w tym wypadku gminnych) w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, do której odwołuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Prawidłowo zatem, w tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe przyjęły, że na skarżącej ciążył w 2007 roku obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Za całkowicie nieuzasadnione zatem należy uznać podniesione w skardze zarzuty dotyczące zaniechania dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Okoliczność, że gmina nie chce przejąć nieruchomości od skarżącej, a także bezsporny między stronami fakt, że z nieruchomości korzysta nieograniczony krąg użytkowników pozostają bowiem nieistotne dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Zauważyć należy, że o zaliczeniu drogi do kategorii dróg publicznych stanowią względy techniczne (spełnienie przez nią określonych parametrów technicznych) i spełnienie warunków formalnych (podjęcie stosownej uchwały przez radę gminy po zasięgnięciu opinii zarządu powiatu- art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2000 r., sygn. akt III SA 1432/99, opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex pod nr 47974). Kwestie te rozstrzygane są jednak w innym trybie. Przypomnieć też należy, że podatek od nieruchomości jest podatkiem należącym do kategorii podatków majątkowych (od posiadania majątku), pobierany on jest w zależności od powierzchni gruntów, bez względu na to, czy posiadany grunt jest rzeczywiście wykorzystywany przez posiadacza. Zauważyć przy tym należy, że podatnikami podatku od nieruchomości są wszystkie podmioty będące posiadaczami nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Podmioty znajdujące się w tej samej sytuacji faktycznej podlegają zatem obciążeniom podatkowym na tych samych zasadach. Ustalenie zobowiązania podatkowego skarżącej nie narusza zatem art. 32 Konstytucji RP i wyrażonej w niej zasady równości. Równość w prawie podatkowym oznacza nakaz równego traktowania wszystkich podmiotów wyróżniających się daną cechą istotną. Podatnicy winni więc być potraktowani równo, gdy wyróżniają się jednakową sytuacją faktyczną (por. A. Gomułowicz, op. cit., str.109). Skoro podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, to wszyscy podatnicy posiadający określony w ustawie majątek (nieruchomość) winni być opodatkowani jednakowo, posiadanie majątku jest bowiem cechą istotną z punktu widzenia tego podatku. Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.