I SA/Gd 311/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 15 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia podatku akcyzowego w związku z odmową zwolnienia towaru od cła oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 15 stycznia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania K.B. od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 13 sierpnia 2020 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z odmową zwolnienia towaru od cła, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podstawą rozstrzygnięcia była następujący stan faktyczny. K.B. (dalej jako: Importer, Skarżący) reprezentowany przez upoważnionego przedstawiciela bezpośredniego, dokonał zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu, między innymi towaru w postaci samochodu osobowego marki FORD F350, rok produkcji 2017, numer nadwozia [...] zgodnie z pozycją nr 1 listy mienia przesiedlenia stanowiącą załącznik do zgłoszenia celnego. Jednocześnie Importer zawnioskował o zwolnienie przedmiotowego towaru od cła na podstawie art. 3 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (tekst jednolity Dz. Urz. UE L 324 z dnia 10 grudnia 2009 r. str. 23., zwanym dalej Rozporządzeniem (WE) Nr 1186/2009), w związku z przeniesieniem stałego miejsca zamieszkania z Kanady na obszar celny Unii Europejskiej (UE). Naczelnik Urzędu Celno - Skarbowego nie znalazł podstaw do uznania, że przedmiotowy samochód osobowy marki FORD F350, stanowił mienie osobiste podlegające zwolnieniu od cła i w konsekwencji, po uprzednim powiadomieniu Importera o przysługującym prawie przedstawienia swojego stanowiska w terminie 30 dni od daty doręczenia powiadomienia, decyzją nr [...] z dnia 13 sierpnia 2020 r. odmówił zwolnienia z należności celnych przedmiotowego towaru i określił kwotę cła z tytułu importu towaru. Mając na uwadze treść art. 101 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 722) stanowiącego, że obowiązek podatkowy z tytułu importu samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego, organ pierwszej instancji decyzją nr [...] z dnia 13 sierpnia 2020 r. określił podatek akcyzowy w wysokości 36 909,00 zł. Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 4 i 6 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 oraz naruszenie prawa proceduralnego poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa) i niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa). W odwołaniu wskazano, że użytkowanie pojazdu w celach osobistych oraz na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi przeszkody do zastosowania zwolnienia od cła w trybie art. 3 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 w związku z przeniesieniem mienia osobistego z kraju trzeciego na obszar celny UE oraz w konsekwencji zwolnienia z podatku akcyzowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej opisaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie podatku akcyzowego. Organ odwoławczy wskazał, że kwestią sporną w sprawie pozostawało to, czy skarżący mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie art. 112 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 722 ze zm.), zwanej dalej u.p.a. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od akcyzy samochód osobowy przywożony spoza terytorium państw członkowskich oraz państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium tych państw, jeżeli łącznie są spełnione wymienione w przepisie warunki. Jak wynika z akt rozpatrywanej sprawy, omawiany samochód osobowy marki FORD F350 znajdował się w posiadaniu Importera i był przezeń użytkowany w Kanadzie przez co najmniej sześć miesięcy przed ustaleniem przesiedlenia do Polski, niemniej jednak pojazd ten nie służył wyłącznie do użytku osobistego tej osoby jako osoby fizycznej, ponieważ był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Potwierdzają to okoliczności zakupu przedmiotowego samochodu w Kanadzie do celów prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą [...] zarejestrowanej w Kandzie w dniu 28 sierpnia 2008 r., przedłożony przez Importera dokument własności przedmiotowego pojazdu o numerze [...] wystawiony w dniu 29 sierpnia 2017 r. na powyższą firmę, polisa ubezpieczenia samochodu, jak również wskazuje na powyższe Importer w swoich wyjaśnieniach z dnia 13 grudnia 2019 r. Podkreślić należy, iż skrót "INC" Incorporated Company przy nazwie firmy, oznacza zarejestrowane i wyodrębnione przedsiębiorstwo posiadające osobowość prawną. Najistotniejszy w tym przypadku jest fakt, że przedsiębiorstwo takie jest wyodrębnione z majątku jego właściciela/właścicieli. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika ponad wszelką wątpliwość, iż Importer zakupił przedmiotowy pojazd na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i co oczywiste mógł go wykorzystywać, o czym również sam poinformował, do celów osobistych. Niemniej jednak fakt zakupu, rejestracji, ubezpieczenia przedmiotowego pojazdu na firmę, pod którą prowadzona była działalność gospodarcza przesądza o użytkowaniu i wykorzystaniu pojazdu w ramach tej działalności. Okoliczność ta wyklucza, w kontekście obowiązujących przepisów, zastosowanie zwolnienia od podatku akcyzowego w trybie art. 112 ust. 1 cyt. ustawy, w którym jest mowa o możliwości zwolnienia od podatku rzeczy wyłącznie do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu. Organ podkreślił również, że rozstrzygnięcie przez organ w postępowaniu celnym o braku podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienia z cła i określenie kwoty długu celnego pociągnęło za sobą skutek w postaci uznania, że w tej sprawie brak jest również podstaw do zwolnienia przedmiotowego towaru z podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisów. W skardze na powyższą decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący zarzucił naruszenie art. 101 ust. 1 u.p.a. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji, podczas gdy nie zaktualizowały się przesłanki do jej wydania tj. nie powstał dług celny. W konsekwencji decyzja w przedmiocie podatku akcyzowego powinna zostać uchylona, a postępowanie umorzone. Skarżący wniósł ponadto o zawieszenie postępowania do czasu rozpatrzenia skargi wniesionej na decyzję nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2021r. Sąd odmówił zawieszenia postępowania w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności obowiązujący stan epidemii i aktualny brak możliwości technicznych aby przeprowadzić rozprawę na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku w taki sposób, aby osoby w niej uczestniczące nie musiały przebywać w budynku sądu. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Jedyny zarzut sformułowany w skardze dotyczy art. 101 ust. 1 u.p.a. Zgodnie z tym przepisem, obowiązek podatkowy z tytułu importu samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Skarżący argumentuje, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu importu przedmiotowego samochodu osobowego nie powstał, bowiem wadliwa jest decyzja wydana w przedmiocie określenia długu celnego. Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia 15 stycznia 2021 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego nr [...] z dnia 13 sierpnia 2020 r., którą odmówiono Skarżącemu zwolnienia z należności celnych przedmiotowego towaru i określono kwotę cła z tytułu importu towaru w wysokości 18.040 zł. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185). Ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy. Do czasu, gdy decyzja organu celnego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej okoliczności, istotne dla wymiaru zobowiązania podatkowego, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Wykluczona jest więc w postępowaniu podatkowym - odrębnym od celnego - ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz przesądzanie istnienia długu celnego. Skoro w momencie orzekania w przedmiocie podatku akcyzowego w obrocie prawnym funkcjonowała decyzja w przedmiocie określenia należności celnych w związku z odmową zwolnienia towaru od cła, to organ decyzją tą był związany. Zarzuty zatem Skarżącego co do braku istnienia długu celnego, a w związku z tym braku podstaw do określenia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 101 ust. 1 u.p.a. są bezzasadne. Odnosząc się w tym miejscu do zawartego w skardze wniosku o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia skargi wniesionej przez podatnika na ww. decyzję w przedmiocie długu celnego, należy wskazać, że zależność rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej od rozstrzygnięcia w sprawie celnej nie jest obligatoryjną, a jedynie fakultatywną przesłanką zawieszenia postępowania sądowego w sprawie podatkowej do czasu rozstrzygnięcia sprawy celnej (art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Decyzję o zawieszeniu postępowania ustawodawca pozostawił sądowi administracyjnemu. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie zasady ekonomiki postępowania przemawiały przeciwko zawieszeniu postępowania. W przypadku natomiast ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej skarżący będzie mógł skorzystać z możliwości, jaką przewiduje art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Nie będąc związany zarzutami skargi Sąd skontrolował zaskarżoną decyzję w pełnym zakresie i nie stwierdził nieprawidłowości również co do zasadniczego przedmiotu rozstrzygnięcia, jakim była odmowa zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie art. 112 ust. 1 u.p.a. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od akcyzy samochód osobowy przywożony spoza terytorium państw członkowskich oraz państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium tych państw, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: 1) samochód osobowy jest przeznaczony do użytku osobistego tej osoby; 2) samochód osobowy służył do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu; 3) osoba ta przedstawi właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dowód potwierdzający spełnienie warunku, o którym mowa w pkt 2; 4) osoba ta przebywała poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu; 5) samochód osobowy nie zostanie sprzedany, wynajęty lub w jakikolwiek inny sposób oddany do użytku osobie trzeciej przez okres 12 miesięcy od dnia jego przywozu na terytorium kraju. W rozpatrywanej sprawie nie została spełniona przesłanka wymieniona w pkt 1, tj. przedmiotowy samochód nie był przeznaczony do użytku osobistego Skarżącego, ponieważ był wykorzystywany do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej. Potwierdzają to okoliczności zakupu przedmiotowego samochodu w Kanadzie do celów prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą [...] zarejestrowanej w Kanadzie w dniu 28 sierpnia 2008 r., przedłożony przez Importera dokument własności przedmiotowego pojazdu o numerze [...] wystawiony w dniu 29 sierpnia 2017 r. na powyższą firmę, polisa ubezpieczenia samochodu, jak również wskazuje na powyższe Importer w swoich wyjaśnieniach z dnia 13 grudnia 2019 r. Przy tym skrót "INC" Incorporated Company przy nazwie firmy, oznacza zarejestrowane i wyodrębnione przedsiębiorstwo posiadające osobowość prawną. Przedsiębiorstwo takie jest wyodrębnione z majątku jego właściciela/właścicieli. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący zakupił przedmiotowy pojazd na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i co oczywiste mógł go wykorzystywać, o czym również sam poinformował, do celów osobistych. Niemniej jednak fakt zakupu, rejestracji, ubezpieczenia przedmiotowego pojazdu na firmę, pod którą prowadzona była działalność gospodarcza przesądza o tym, że pojazd ten nie może zostać uznany za "przeznaczony do osobistego użytku", jak tego wymaga przepis art. 112 ust. 1 pkt 1 u.p.a. Prawidłowo zatem organy uznały, że przesłanki wymienione w powyżej przywołanych przepisach nie zostały spełnione w sytuacji, w której przedmiotowy samochód służył Skarżącemu do prowadzenia działalności gospodarczej, a przy okazji do celów prywatnych. Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.