I SA/Gd 325/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Referent Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2008 r. sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. oraz odmowy odroczenia terminu zapłaty 1.oddala skargę 2. przyznaje adw. K. G. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego kwotę 293 (dwieście dziewięćdziesiąt trzy – w tym 22% VAT) zł tytułem nie opłaconej pomocy prawnej. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania W.B. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] rozkładającej na raty zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. oraz odmawiającej odroczenia terminu zapłaty tej zaległości, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej był następujący stan faktyczny. Pismem z dnia 19 czerwca 2006 r., uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2006 r., W.B. wniosła o odroczenie terminu zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. lub wyznaczenie miesięcznej raty, adekwatnej do jej obecnej sytuacji. W uzasadnieniu wniosku podatniczka wskazała na trudną sytuację materialną swojej trzyosobowej rodziny, utrzymującej się ze środków finansowych w kwocie średnio 250 zł miesięcznie, stanowiących pomoc Ośrodka Pomocy Społecznej. Otrzymywane środki nie pozwalają na opłacenie rachunków i minimum egzystencji życiowej rodziny. Podatniczka podniosła także, że od trzech lat bezskutecznie poszukuje pracy, jej mąż jest schorowany i bezrobotny, ale od kwietnia 2007 r. otrzyma emeryturę. Podatniczka wskazała, że jest w stanie spłacać raty w wysokości 20 zł miesięcznie. Po rozpatrzeniu wniosku podatniczki Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję rozkładającą na 36 rat zaległość podatkową w wysokości 1961,60 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 28 zł oraz odmawiającą odroczenia terminu zapłaty w/w zaległości podatkowej. W uzasadnieniu wskazano, że podatniczka nie ma możliwości jednorazowego uiszczenia zaległości podatkowej, stąd zasadny jest jej wniosek o rozłożenie tej zaległości na raty. Jednocześnie organ pierwszej instancji odmówił odroczenia terminu płatności tej zaległości uznając, że zaległość ta powstała w związku ze sprzedażą akcji, co było przychodem jednorazowym. Uiszczenie z tego tytułu podatku nie powodowałoby zagrożenia egzystencji podatnika, nie jest on bowiem pobierany z bieżących środków na utrzymanie. W odwołaniu od tej decyzji podatniczka wniosła o zmniejszenie wysokości rat, umorzenie odsetek i opłaty prolongacyjnej oraz umożliwienie jej rozpoczęcia spłaty rat od kwietnia 2007 r., tj. od momentu otrzymania przez męża emerytury. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania podatniczki utrzymał w mocy decyzje organu pierwsze instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że w sprawie została spełniona przesłanka przyznania ulgi w spłacie należności podatkowych na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm), zwanej dalej Ordynacją podatkową, polegająca na zaistnieniu ważnego interesu podatnika. Zasadnie zatem organ pierwszej instancji uwzględnił wniosek podatniczki i rozłożył zaległość podatkową na raty. Jednocześnie organ miał także obowiązek uwzględnić przy ustalaniu wysokości rat zarówno należne odsetki za zwłokę, jak i opłatę prolongacyjną, co wynika wprost z powołanego przepisu, jak i z art. 57 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślono także, że strona ma możliwość złożenia odrębnego wniosku o umorzenie zarówno odsetek za zwłokę, jak i opłaty prolongacyjnej. Wniosek ten zawarty w odwołaniu nie może być jednak rozpoznany w postępowaniu odwoławczym, gdyż wykracza poza zakres sprawy będącej przedmiotem rozstrzygnięcia. Odnośnie wysokości poszczególnych rat Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że uwzględniając wniosek strony o rozłożenie należności podatkowej na raty organ podatkowy nie ma obowiązku rozłożenia zaległości na warunkach proponowanych przez wnioskodawcę. Stąd też organ pierwszej instancji mógł określić wysokość rat w wysokości odmiennej, od proponowanej przez podatniczkę. Ustalona przez organ pierwszej instancji wysokość raty uwzględnia sytuacje materialną podatniczki i pozwala na regulowanie zaległości. Podkreślono, że podatniczka dokonała dwóch wpłat w kwocie 56,30 zł, tj. w wysokości zgodnej z harmonogramem układu ratalnego, co potwierdza, że wysokość rat została ustalona prawidłowo. Ponadto organ odwoławczy zauważył, że w sprawie nie było możliwe uwzględnienie wniosku podatniczki o odroczenie terminu spłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami, bowiem skarżąca we wniosku nie wskazała realnego, konkretnego terminu tej spłaty. Takim terminem nie jest bowiem ani uzyskanie przez męża podatniczki emerytury, jest to bowiem zdarzenie przyszłe i niepewne, ani też podjęcie przez podatniczkę pracy, tym bardziej, iż wnioskodawczyni nie wykazała, aby podjęła jakiekolwiek działania w kierunku uzyskania zatrudnienia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu zarzucono jednostronne traktowanie prawa, nieuwzględnienie ważnego interesu społecznego oraz potraktowanie dokonanej przez skarżącą spłaty kilku rat w wysokości 56,30 zł na jej niekorzyść. Skarżąca zakwestionowała twierdzenie organów, jakoby nie podejmowała działań w celu podjęcia zatrudnienia i wskazała, że jest w wieku, który nie jest preferowany na rynku pracy. Zakwestionowała także twierdzenie organów, jakoby otrzymanie przez jej męża emerytury było zdarzeniem przyszłym i niepewnym. Podkreśliła także swą trudną sytuację materialną i to, że ta sytuacja wynika nie z jej winy, ale z systemu stworzonego przez władzę państwową. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) - określanej dalej jako ustawa p.p.s.a. Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego i procesowego, co upoważniałoby Sąd do uchylenia badanej decyzji w całości albo w części w oparciu o powołany powyżej przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Podstawą materialnoprawną badanej decyzji jest przepis art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiący, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub też umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę, lub opłatę prolongacyjną. W niniejszej sprawie podatniczka wniosła o rozłożenie należności podatkowej (zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. wraz z odsetkami) na raty po 20 zł, bądź też o odroczenie płatności tej należności do czasu uzyskania przez jej męża emerytury bądź podjęcia przez nią pracy zarobkowej. Organy podatkowe uznały, że w sprawie zachodzi ważny interes podatnika uzasadniający przyznanie ulgi w spłacie należności podatkowych przez rozłożenie należności na raty, jakkolwiek w wysokości wyższej od wnioskowanej przez podatniczkę, tj. 36 rat w wysokości od 56,30 zł do 64,10 zł. Nie jest zatem sporne, że w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika uzasadniająca przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, sporna natomiast jest forma tej ulgi. Z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionej w nim ulgi podatkowej jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. (por. S. Presnarowicz [w:] C. Kosikowski et. al., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 255; Z. Janowicz, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1995, s. 270 i 271). W razie uznania, że w sprawie zachodzi ważny interes podatnika organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku w tym sensie, że nie może zastosować innej ulgi niż ta, o którą prosi podatnik (w niniejszej sprawie odroczenie terminu płatności bądź rozłożenie na raty). Przyznając ulgę organ może natomiast nie uwzględnić wniosku w całości, może zatem kształtować wysokość rat dowolnie, z tym jedynie ograniczeniem, że powinny one być dostosowane do możliwości płatniczych podatnika. Podkreślić należy, że uznanie administracyjne nie oznacza zupełnej dowolności sposobu rozstrzygnięcia wniosku o przyznanie ulgi zaległości podatkowych lub odsetek, jednak kontrola legalności tego rozstrzygnięcia przez Sąd administracyjny jest w tym wypadku ograniczona. Kontrola Sądu sprowadza się w istocie do badania legalności przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowo-wyjaśniającego i poprawności oceny dokonanej na podstawie stanu faktycznego sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2001 r., I S.A./Ka 498/00, PP z 2001 r. Nr 45, s. 14; tak też R. Mastalski [w:] B. Adamiak et. al., Ordynacja podatkowa. Komentarz 2005, Wrocław 2005, s. 308). Jeżeli więc organ podatkowy, dokonując koniecznych ustaleń w sprawie, nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego i ustalenia te są wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o odroczenie terminu płatności lub rozłożenie na raty zaległości podatkowych oraz jeżeli dokonanej ocenie tego stanu faktycznego nie można zarzucić dowolności, to wyprowadzenie z takiej oceny wniosku, czy należy przyznać wnioskowaną ulgę, jest zagadnieniem natury słusznościowej, które uchyla się spod kontroli sądu administracyjnego sprawującego tylko kontrolę legalności, czyli zgodności decyzji organów administracyjnych z prawem. Mając powyższe względy na uwadze Sąd uznał, że Dyrektor Izby Skarbowej, podejmując zaskarżoną decyzję, nie wykroczył poza granice przyznanego mu uznania administracyjnego. Zaskarżona decyzja została wydana po rozpatrzeniu przez organ odwoławczy wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ podatkowy prawidłowo wskazał, że obecna sytuacja życiowa skarżącej uniemożliwia jej jednorazowe uiszczenie należności podatkowej, stąd też podjął decyzję o rozłożeniu tej należności na raty. Ustalając wysokość rat organ podatkowy zanalizował możliwości płatnicze skarżącej, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Fakt, że skarżąca uiściła dwie pierwsze raty potwierdza zasadność stanowiska organu podatkowego. Odnośnie wysokości rat podkreślić także należy, że organ podatkowy miał obowiązek uwzględnić należne odsetki oraz opłatę prolongacyjną. Obowiązek ten w zakresie odsetek wynika z cytowanego wyżej art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w zakresie opłaty prolongacyjnej z art. 57 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącego, że w decyzji wydanej na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, dotyczącej podatków stanowiących dochód budżetu państwa, organ podatkowy ustala opłatę prolongacyjną od kwoty podatku lub zaległości podatkowej. Organ podatkowy nie może ustalić opłaty prolongacyjnej wówczas, gdy podstawą wydania decyzji o odroczeniu lub rozłożeniu na raty była klęska żywiołowa lub wypadek losowy (art. 57 § 5 Ordynacji podatkowej). W ordynacji podatkowej nie ma definicji tych pojęć, należy zatem przyjąć ich rozumienie wynikające z języka potocznego. W zasadzie powszechnie przyjmuje się, że przez wypadek losowy należy rozumieć zdarzenie, którego nie można było przewidzieć, wywołane przez czynniki niezależne do danej osoby, wywołujące dla niej negatywne następstwa. Fakt pozostawania bez pracy – w sytuacji gdy ani wiek ani stan zdrowia skarżącej nie stoją na przeszkodzie jej podjęciu - nie jest wypadkiem losowym w rozumieniu tego przepisu. Na marginesie można tylko zaznaczyć, że skarżąca ma możliwość złożenia wniosku o umorzenie zarówno odsetek za zwłokę, jak i opłaty prolongacyjnej, na co zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przekonywująco umotywował również, dlaczego odmówiono skarżącej odroczenia terminu płatności należności podatkowej. Przede wszystkim zauważyć należy, że skarżąca wnioskowała albo o odroczenie terminu płatności zaległości podatkowej wraz z odsetkami, albo też o rozłożenie jej na raty, w ramach zatem uznania administracyjnego organ podatkowy był uprawniony do wybory jednej z form wnioskowanej ulgi. Ponadto słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, że proponowany przez skarżącą moment, do którego miałoby nastąpić odroczenie płatności zaległości podatkowej, jest zbyt ogólnikowy. Decyzja wydana w tym zakresie powinna wskazać realny, konkretny termin, do którego odroczenie płatności następuje. Zarówno uzyskanie przez skarżącą pracy, jak i otrzymanie przez jej męża emerytury w dacie podejmowania zaskarżonej decyzji były zdarzeniami przyszłymi i niepewnymi, co uniemożliwiało jednoznaczne stwierdzenie, kiedy te zdarzenia nastąpią i czy we wskazanej dacie sytuacja skarżącej i jej rodziny ulegnie poprawie, umożliwiającej jej wywiązanie się z zaległych obowiązków podatkowych w odroczonym terminie. Tak więc Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.