I SA/Gd 336/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Szumacher (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Gdańsku na rozprawie dniu 8 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi "A" w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 lutego 2005 r. nr Sygn. [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę. I SA/Gd 336/05 U z a s a d n i e n i e Wójt Gminy decyzją nr [...] z dnia [...] r., na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3, art. 47 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych (tj. D. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm.) oraz § 1 Uchwały Rady Gminy nr [...] z dnia [...] r., w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na rok 2004 (Dz. Urz. Woj. Pom. nr 158), określił za 2004 r., A wysokość podatku od nieruchomości za ośrodek wypoczynkowy wraz z gruntami położony w P. w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu tej decyzji podano, że w wyniku wszczętego z urzędu postępowania podatkowego ustalono, że A w dniu 9 lipca 2003 r., wydzierżawiła całość nieruchomości (wraz z urządzeniami) położonej w P. osobie fizycznej na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przyjmowania zorganizowanych grup turnusowych osób niepełnosprawnych i dlatego podatek od nieruchomości za 2004 r., wynosił: - od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (turnusy rehabilitacyjne dla osób niepełnosprawnych) 13.600 m2 x stawka 0,54 zł/m2, podatek [...] zł, - od budynków związanych z prowadzeniem powyższej działalności gospodarczej 1.184,30 m2 x 11,78 zł/m2, podatek [...] zł, - od pozostałych budynków niemieszkalnych 464,70 m2 x 3,64 zł/m2, podatek [...] zł, łącznie: [...] zł. Natomiast A składając deklarację na podatek od nieruchomości na 2004 r., wykazała podatek w kwocie [...] zł, stosując do jego obliczenia stawki (odpowiednio) 0,10 zł/m2, 3,64 zł/m2, 0,45 zł/m2, jako od gruntów i budynków zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej A zapoznała się ze zgromadzonym w postępowaniu podatkowym materiałem dowodowym i podniosła zarzut, iż odpłatne przyjmowanie turnusów osób niepełnosprawnych mieściło się w pojęciu "działalność gospodarcza w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych". Z tych względów dalsze rozważania w przedmiotowej decyzji odnosiły się do tej kwestii. Przede wszystkim zwrócono uwagę, że w stosownej uchwale Rady Gminy, przy określaniu stawek podatkowych, mowa była nie o "świadczeniu usług zdrowotnych", lecz o "udzielaniu świadczeń zdrowotnych". Ponadto odwołanie się w przytoczonym zarzucie do ustawy o ochronie zdrowia było bezzasadne, gdyż zdaniem organu definicja ustawowa zwrotu "świadczenie zdrowotne" zawarta została w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r., o zakładach opieki zdrowotnej. Natomiast w art. 4 tejże ustawy wskazany został krąg podmiotów uprawnionych do udzielania świadczeń zdrowotnych. Wobec tego organ uznał, iż usługi świadczone w ośrodku wypoczynkowym w P. nie miały charakteru świadczeń zdrowotnych, lecz można było je uznać za rehabilitację społeczną i zawodową prowadzoną przez A. W tym zakresie odwołał się do przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r., o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.). W uzasadnieniu omawianej decyzji, w nawiązaniu do przepisów art. 6 ust. 3 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz okoliczności, że turnusy rehabilitacyjne nie były prowadzone całorocznie, organ wyraził pogląd, że konieczność zmiany stawki podatkowej występuje jedynie w przypadku trwałej zmiany przeznaczenia gruntu lub budynku, a więc nie dotyczy tych sytuacji, gdy ośrodek wczasowy wykorzystywany jest sezonowo. Zmiana sposobu wykorzystywania budynku ma miejsce tylko wówczas, gdy budynek otrzyma nowe przeznaczenie. W odwołaniu od przedmiotowej decyzji A zarzuciła decyzji naruszenie prawa materialnego w postaci aktu prawa miejscowego, a mianowicie § 1 ust. 2 pkt D uchwały Rady Gminy z dnia [...] r. W uzasadnieniu odwołania na tle przepisów ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, w szczególności art. 3 przeprowadzono obszerne rozważania, które doprowadziły do konkluzji, że prowadzenie działalności rehabilitacyjnej dla osób niepełnosprawnych niewątpliwie stanowią działania służące poprawie zdrowia tych osób, gdyż tego typu działania są niejednokrotnie jedyną formą udzielenia takim osobom pomocy w poprawie zdrowia, a zatem są świadczeniami zdrowotnymi w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r., o zakładach opieki zdrowotnej. W dodatkowym piśmie podatnik przesłał oświadczenie dzierżawcy o wykorzystywaniu ośrodka przez okres miesiąca w 2004 r., i zaświadczenie PCK o organizowaniu w ośrodku turnusów rehabilitacyjnych od 11 lipca do 21 sierpnia 2004 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r., nr [...] odwołania nie uwzględniło i zaskarżoną decyzję utrzymało w mocy. Organ odwoławczy na wstępie rozważań powołał przepis art. 34 ust. 3 ustawy z dnia 13 maja 1994 r., o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko - Augsburskiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 73 poz. 323 ze zm.), stanowiący, iż kościelne osoby prawne są zwolnione od podatku od nieruchomości lub ich części stanowiących ich własność albo używanych przez nie na podstawie innego tytułu prawnego, na cele niemieszkalne, z wyjątkiem części zajmowanej na wykonywanie działalności gospodarczej i w związku z tym stwierdził, iż podleganie A obowiązkowi podatkowemu stanowiło okoliczność bezsporną. Omawiając postanowienia uchwały Rady Gminy w sprawie stawek podatku od nieruchomości, a w szczególności od budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych (§ 1 ust. 2 pkt d) organ odwoławczy przyznał, iż w ustawie o podatkach i opłatach, która stanowiła podstawę dla uchwały, brak jest definicji pojęcia "udzielanie świadczeń zdrowotnych". Jednakże nie może to oznaczać, iż definicji tej nie można tłumaczyć na podstawie cyt. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej. Organ odwoławczy, w związku z tym, podzielił stanowisko organ I instancji, że działalność gospodarcza wykonywana na przedmiotowej nieruchomości nie była działalnością gospodarczą w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, lecz działalnością w zakresie rehabilitacji, a to wykluczało stosowanie preferencyjnych stawek podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy zgodził się również z organem I instancji, co do opodatkowania przedmiotu w sytuacji kiedy wykorzystywany jest on tylko czasowo. W skardze z dnia 4 kwietnia 2005 r., do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie cyt. § 1 ust. 2 pkt d uchwały oraz art. 3 cyt. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej i na tej podstawie wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że organy I i II instancji nie ustosunkowały się w uzasadnieniu decyzji do dołączonego do akt sprawy zaświadczenia PCK, z którego wynikało, iż przedmiotem działalności na terenie ośrodka były świadczenia zdrowotne mające na celu zachowanie, przywrócenie i poprawę zdrowia dzieci i młodzieży niepełnosprawnych, dysfunkcyjnych, zagrożonych wykluczeniem społecznym. W odpowiedzi na skargę z dnia 4 maja 2005 r., wnoszono o jej oddalenie, zaś przedłożone zaświadczenie PCK nie przesądzało o charakterze ośrodka i wpływie na rodzaj stawki podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Rozważania w sprawie niniejszej rozpocząć należy od tego przepisu powołanej na wstępie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który określa podmioty zobowiązane do uiszczenia podatku od nieruchomości. Innymi słowy, podmioty na których ciąży obowiązek podatkowy. Stanowisko takie jest tym bardziej uzasadnione jeżeli zważy się na powołany przez organ odwoławczy przepis art. 34 ust. 3 cyt. ustawy o stosunku Państwa ......, który wprowadził dychotomiczny podział nieruchomości stanowiących własność A na zwolnione z mocy ustawy od podatku od nieruchomości oraz podlegające temu podatkowi, jeżeli zajmowane są na wykonywanie działalności gospodarczej. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne ..... będące właścicielami nieruchomości (z wyjątkiem posiadacza samoistnego), posiadaczami samoistnymi nieruchomości (pkt. 2). W powiązaniu dwóch cytowanych przepisów (art. 34 ust. 3 i art. 3 ust. 1 pkt 1) niewątpliwe jest, iż skarżąca A z tytułu bycia właścicielem nieruchomości, na której posadowiony jest ośrodek wypoczynkowy w P., była podatnikiem podatku od nieruchomości. Nie budzi również wątpliwości, iż w ośrodku tym była w 2004 r., wykonywana działalność gospodarcza polegająca na prowadzeniu turnusów rehabilitacyjnych dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnej (dowody zgromadzone w postępowaniu przez organ I instancji). W takim stanie rzeczy zastosowanie - wobec podatnika - miały stawki podatku od nieruchomości wymienione w § 1 ust. 1 lit. a i ust. 2 lit. b Uchwały Rady Gminy, albowiem składające się na nieruchomość grunty i budynki związane były z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powołany wyżej przepis ustawowy (tj. art. 3 ust. 1) wśród podmiotów podlegających podatkowi od nieruchomości nie wymieniał posiadaczy nieruchomości zależnych, takich jak np. dzierżawca lub najemca. Zatem nie była to kategoria podmiotów, których rodzaj i sposób wykonywania działalności gospodarczej, po pierwsze - decydował o byciu podatnikiem, po drugie - zaś zezwalał na zastosowanie preferencyjnych stawek podatku od nieruchomości. Wobec tego - przechodząc na grunt sprawy niniejszej - wykonywanie przez dzierżawcę w nieruchomości stanowiącej własność skarżącej A działalności podlegającej preferencyjnej stawce podatkowej (§ 1 ust. 2 lit. d uchwały), bez rozważania jaki to rodzaj działalności był wykonywany, nie zezwalało na przypisanie tej stawki w celu opodatkowania skarżącej A. To nie właściciel czy też podmiot podatku od nieruchomości udzielał świadczeń zdrowotnych, lecz dzierżawca. Tym samym przedmiotowa nieruchomość służyła wykonywaniu (związana) działalności gospodarczej. Dla rozstrzygnięcia sprawy nie miały znaczenia poczynione w uzasadnieniu decyzji Organu I i II instancji rozważania nad istotą świadczeń zdrowotnych. Skoro zaś zaskarżana decyzja w swoim sednie zgodna była z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych, to bezprzedmiotowe rozważania nie wpłynęły w sposób istotny na wynik sprawy. Niewątpliwe jest, iż przedmiotowa nieruchomość przez cały rok pełniła funkcję związaną z działalnością gospodarczą. Dowodzi tego m. in. wpis do rejestru ośrodków, w których mogą odbywać się turnusy rehabilitacyjne z dnia 4 listopada 2003 r., wraz ze zmianą z dnia 26 maja 2004 r., a który to wpis zachowuje ważność do dnia 4 listopada 2006 r. Zatem niezależnie od tego, w jakim okresie i rozmiarze odbywały się turnusy rehabilitacyjne, to zawsze ośrodek charakteryzował się wykorzystywaniem go do działalności gospodarczej. Dopiero utrata tego przymiotu mogłaby spowodować zmianę stawki podatku od nieruchomości albo w ogóle zastosowanie znalazłoby ustawowe zwolnienie od podatku, o czym była mowa wyżej. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w przepisie art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowiącym, iż jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę oddalił. DSz