I SA/Gd 350/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Specjalista Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 lipca 2025 r. sprawy ze skargi M. S.A. z siedzibą w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 7 marca 2025 r., nr SKO.410.702.2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2023 rok oddala skargę W dniu 19 grudnia 2023 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła korekta deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2023 złożona przez Spółkę M. S.A. Zadeklarowano do opodatkowania powierzchnię 240 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz 866,52 m2 budynków jako pozostałe. Pismem z dnia 2 stycznia 2024 r. strona poinformowała organ pierwszej instancji, że w okresie od listopada do grudnia 2023 r. nie prowadziła działalności gospodarczej na nieruchomości położonej przy ul. [...] w C., bowiem działalność hotelu na ten czas została zawieszona. Postanowieniem z dnia 15 maja 2024 r. organ pierwszej instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2023 r.. Postanowieniem z dnia 1 lipca 2024 r. organ pierwszej instancji wyznaczył stronie termin 7 dni na wypowiedzenie się w zakresie zebranego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie. Strona nie skorzystała z uprawnienia. Decyzją z dnia 12 lipca 2024 r. organ pierwszej instancji określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2023 r. w kwocie 22.770,00 zł. Od decyzji odwołała się Spółka podnosząc, iż nie prowadzi działalności w przedmiotowym budynku przez cały rok, zatem za okres kiedy podatnik nie prowadził działalności nie powinna być zastosowana stawka podatku właściwa dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku decyzją z 7 marca 2025 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu SKO uznało, że jeżeli jedyną formą aktywności podatnika/przedsiębiorcy, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość, jest wykonywanie działalności gospodarczej, uznać należy, że wyłącznym przejawem jego działania jest prowadzenie przedsiębiorstwa. W takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w konsekwencji zastosowanie znajdą stawki opodatkowania przewidziane dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności. Podatnik włada nieruchomością, na której posadowiony jest budynek na mocy umowy użyczenia. W przedmiotowym budynku Spółka prowadzi Hotel B. Wskazano, że organ pierwszej instancji rozważył w uzasadnieniu decyzji kwestię związania przedmiotowej nieruchomości z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Spółka jest przedsiębiorcą i nie wynika z akt sprawy, aby poza działalnością gospodarczą realizowała inne zadania. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki, zgodnie z ewidencją KRS, są Hotele i podobne obiekty zakwaterowania. Grunt, na którym posadowiony jest budynek, a także sam budynek pozostaje funkcjonalnie powiązany z przedsiębiorstwem prowadzonym przez ten podmiot, nawet jeśli nie zostałby uwzględniony w ewidencji środków trwałych. Oznacza to, że może być co najmniej potencjalnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Nie jest uzasadnione twierdzenie Spółki, że za okres kiedy nie prowadziła działalności w przedmiotowym budynku, nie powinna być zastosowana stawka podatku właściwa dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie Kolegium brak było zatem podstaw do uwzględnienia odwołania Spółki. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżono w całości wyżej opisaną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku, zarzucając naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie dowolnych ustaleń faktycznych poprzez pominięcie okoliczności, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w nieruchomościach objętych złożoną deklaracją podatkową w sposób ciągły i nieprzerwany przez cały rok podatkowy; - art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez uznanie, że o podatkowaniu decyduje wyłącznie posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę; - art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę uzasadnia jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wniesiono o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji; 2) zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przypomnieć należy, że w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. SK39/19 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Użycie sformułowania "przedsiębiorcach lub innych podmiotach prowadzących działalność gospodarczą", co potwierdzają pierwsze wydane po ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego wyroki NSA, oznacza, iż skutki wyroku TK odnoszą się także do innych niż osoby fizyczne podmiotów. Niewątpliwie problemem jest doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, który - jak wskazał Trybunał Konstytucyjny - nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 4 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 895-899/21 podzielił pogląd prezentowany w literaturze, że trudno jest w tym zakresie wskazać uniwersalne kryterium, a właściwe rozwiązania powinny uwzględniać konkretne okoliczności faktyczne. Zdaniem Sądu, związek ten oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Nie ulega wątpliwości więc, że grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z tą działalnością. Przypomnieć należy, że w ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. Również w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2021 r, sygn. akt III FSK 4061/21, Sąd wskazał przesłanki związania nieruchomości z działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 2021 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku podmiotów, których jedyną formę aktywności stanowi prowadzenie działalności gospodarczej (wskazuje na to np. przedmiot przedsiębiorstwa wyszczególniony w dziale 3 rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego), dla zastosowania najwyższej stawki opodatkowania wystarczy co do zasady samo posiadanie nieruchomości, niezależnie od tego, czy nieruchomość jest w danym okresie faktycznie wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem jeżeli jedyną formą aktywności podatnika-przedsiębiorcy, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość, jest wykonywanie działalności gospodarczej, uznać należy, że wyłącznym przejawem jego działania jest prowadzenie przedsiębiorstwa. W takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w konsekwencji zastosowanie znajdą stawki opodatkowania przewidziane dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności. Taką interpretację w zaskarżonej decyzji przedstawił organ i zdaniem Sądu należy uznać, że jest ona prawidłowa. Z akt spawy wynika, że Spółka wskazała jako formę władania co do gruntu jak i budynku posiadanie zależne, w korekcie deklaracji zaś podała formę własność. Z uzasadnienia decyzji wynika, że podatnik włada nieruchomością, na której posadowiony jest budynek na mocy umowy użyczenia. W przedmiotowym budynku Spółka prowadzi Hotel B. Organ rozważył w uzasadnieniu decyzji kwestię związania przedmiotowej nieruchomości z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Spółka jest przedsiębiorcą i nie wynika z akt sprawy, aby poza działalnością gospodarczą realizowała inne zadania. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki, zgodnie z ewidencją KRS, są Hotele i podobne obiekty zakwaterowania. Grunt, na którym posadowiony jest budynek, a także sam budynek, pozostaje funkcjonalnie powiązany z przedsiębiorstwem prowadzonym przez ten podmiot, nawet jeśli nie zostałby uwzględniony w ewidencji środków trwałych. Oznacza to, że może być co najmniej potencjalnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. W ocenie Sądu, nie jest uzasadnione twierdzenie Spółki, że za okres kiedy nie prowadzi działalności w przedmiotowym budynku, nie powinna być zastosowana stawka podatku właściwa dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż taki wniosek nie wynika z przepisów prawa. Mając to na uwadze Sąd skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił.