I SA/Gd 356/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 lipca 2014 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 stycznia 2014 r. nr [ ] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zwrotu generalnego zabezpieczenia akcyzowego złożonego w formie depozytu oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 22 stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 10 października 2013 r. w przedmiocie umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania w sprawie zwrotu generalnego zabezpieczenia akcyzowego złożonego w formie depozytu. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej przywołał treść przepisów art. 63 ust. 1 pkt 2 oraz art. 74 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), a następnie podał, że spółka posiadając status zarejestrowanego odbiorcy złożyła zabezpieczenie generalne w kwocie 2.883.000,00 zł. Pismem z dnia 27.12.2012 r. spółka wniosła o zwrot tego zabezpieczenia, składając także wniosek o cofnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności jako zarejestrowany odbiorca. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, że po stronie spółki powstało nieuiszczone zobowiązanie zarówno w podatku akcyzowym, jak i zobowiązanie w opłacie paliwowej. Do ustaleń kontroli spółka nie wniosła żadnych zastrzeżeń i w dniu 08.07.2013 r. złożyła w kancelarii Urzędu Celnego deklarację i korektę deklaracji dla podatku akcyzowego za wrzesień i listopad 2012 r. oraz informację i korektę informacji w sprawie opłaty paliwowej za wrzesień i listopad 2012. Zapłaty podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej spółką dokonała ostatecznie w dniu 12.07.2013 r. W dniu 17.07.2013 r. do Urzędu Celnego wpłynęło zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym prawa majątkowego wystawione przez organ egzekucyjny – Naczelnika Urzędu Skarbowego z wezwaniem dłużnika – Naczelnika Urzędu Celnego do nieuiszczania bez zgody organu egzekucyjnego zobowiązanemu – Spółce "A" kwoty 2.883.000,00 zł stanowiącej zabezpieczenie generalne oraz przekazanie tej kwoty organowi egzekucyjnemu, w celu zabezpieczenia należności objętych zarządzeniami zabezpieczenia wydanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego o łącznej kwocie 2.987.741,75 zł. Naczelnik Urzędu Celnego uznał zajętą wierzytelność zobowiązanej spółki, która stanowiła zabezpieczenie generalne w kwocie 2.883.000,00 zł. Realizacja zajęcia nastąpiła w dniu 29.07.2013 r. W dalszych wywodach Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że ustawowy 7-dniowy termin zwrotu zabezpieczenia, określony 74 ust.4 ustawy o podatku akcyzowym upływał w dniu 19.07.2013 r., albowiem wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu, spółka uiściła ciążące na niej zobowiązania w dniu 12.07.2013 r., a nie w dniu 08.07.2013 r. Dyrektor podał także, że decyzja cofająca zezwolenie na prowadzenie działalności jako zarejestrowany odbiorca została wydana dniu 26.07.2013 r. i doręczona spółce w dniu 30.07.2013 r. Zdaniem organu odwoławczego, skoro kwota stanowiąca zabezpieczenie generalne została przekazana zgodnie z przepisami prawa na rachunek bankowy organu egzekucyjnego na podstawie zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym , które wpłynęło do Naczelnika Urzędu Celnego w dniu 17.07.2013 r., a więc przed upływem terminu zwrotu, brak było możliwości jej ewentualnego zwrotu spółce. Sprawa zwrotu wobec braku przedmiotu orzekania podlegała zatem umorzeniu w oparciu o art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), jako bezprzedmiotowa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ewentualnie o stwierdzenie wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: 1. Art. 74 ust. 1 w zw. z art. 74 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez brak zwrotu w ustawowym terminie 7 dni generalnego zabezpieczenia akcyzowego w kwocie 2.883.000,00 zł na rzecz skarżącej, mimo wygaśnięcia zobowiązania podatkowego oraz braku możliwości jego powstania w przyszłości, 2. Art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez umorzenie postępowania w sprawie zwrotu generalnego zabezpieczenia akcyzowego, 3. Art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji poprzez brak powołania podstawy prawnej zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że w dniu 8.07.2013 r. złożyła korektę deklaracji AKC-4 oraz korektę informacji w sprawie opłaty paliwowej. W tym dniu uregulowała też niedopłaty wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Wobec wygaśnięcia wszelkich zobowiązań w podatku akcyzowym oraz braku możliwości powstania ich w przeszłości, z uwagi na fakt, że skarżąca nie była już zarejestrowanym odbiorcą w rozumieniu art. 57 ustawy o podatku akcyzowym, zostały spełnione przesłanki do zwrotu zabezpieczenia akcyzowego. Przy czym ostateczny termin tego zwrotu upływał z dniem 15.07.2013 r. Skoro zatem zawiadomienie o zajęciu wpłynęło do Naczelnika Urzędu Celnego w dniu 17.07.2003 r., to nastąpiło to już po upływie terminu zwrotu. W ocenie skarżącej postępowanie w sprawie zwrotu nie stało się bezprzedmiotowe, a organ winien wydać decyzję w której ewentualnie odmówiłby zwrotu. Jednocześnie decyzja w przedmiocie zwrotu zabezpieczenia powinna, zdaniem skarżącej, jako podstawę prawną wskazywać art. 74 ustawy o podatku akcyzowym. Zaniechanie wskazania takiej podstawy w zaskarżonej decyzji powoduje jej wadliwość. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew podniesionym zarzutom nie narusza prawa. Na wstępie rozważań wskazać należy na treść art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowił podstawę prawną zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej. Zgodnie z powołanym przepisem, gdy postępowanie z jakichkolwiek przyczyn stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzenie postępowania. W świetle tego przepisu jedyną przesłanką obligatoryjnego umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Postępowanie podatkowe należy uznać za bezprzedmiotowe, gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy (por. np.: wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 1995 r. Sygn. akt SA/Łd 2424/94 publ. ONSA 1996 r. Nr 2, poz. 80). Przyczyny tak rozumianej bezprzedmiotowości postępowania mogą być różne. Wchodzą tutaj w grę zarówno zdarzenia faktyczne, jak i prawne. Jednak charakter przyczyn powodujących bezprzedmiotowość postępowania nie ma znaczenia, bowiem powołany przepis nakazuje umorzenie postępowania, gdy stało się ono "z jakichkolwiek przyczyn" bezprzedmiotowe (por.: B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska "Ordynacja podatkowa - Komentarz", Wyd. TNOiK, Toruń 2002, str. 688-961). Na gruncie omawianego przepisu postępowanie uznaje się za bezprzedmiotowe, gdy brak jest podstaw faktycznych lub prawnych do prowadzenia postępowania podatkowego, czyli że od początku nie istnieje przedmiot tego postępowania (por. również komentarz do przepisu art. 105 § 1 k.p.a. w brzmieniu tak jak przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej - ZT Janowicz - Kodeks postępowania administracyjnego - Komentarz, Wyd. Naukowe PWN - Warszawa Poznań 1995 r., str. 255 oraz B. Adamiak, J. Borkowski - Kodeks postępowania administracyjnego - Komentarz, Wyd. C.H. Beck 2004 r., str. 476-481). Bezprzedmiotowość postępowania, o której stanowi przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, oznacza że brak jest któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, a wobec tego nie można wydać decyzji załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie co do jej istoty. Orzeczenie o umorzeniu postępowania ze względu na bezprzedmiotowość jest bowiem orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie, bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Celnej trafnie wywiódł, iż rozstrzygnięcie wniosku skarżącej spółki o zwrot generalnego zabezpieczenia akcyzowego stało się bezprzedmiotowe wskutek realizacji zajęcia zabezpieczającego. Zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym prawa majątkowego, wystawione przez organ egzekucyjny Naczelnika Urzędu Skarbowego z wezwaniem dłużnika – Naczelnika Urzędu Celnego do nieuiszczania bez zgody organu egzekucyjnego zobowiązanemu – spółce "A" kwoty 2.883.000,00 zł stanowiącej zabezpieczenie generalne oraz przekazanie tej kwoty organowi egzekucyjnemu, w celu zabezpieczenia należności objętych zarządzeniami zabezpieczenia wydanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego o łącznej kwocie 2.987.741,75 zł wpłynęło do dłużnika w dniu 17.07.2013 r. Przy czym wbrew twierdzeniom skarżącej w dniu tym nie upłynął jeszcze termin zwrotu zabezpieczenia generalnego, albowiem ze stosowanego przez Izbę Celną systemu rozliczeń ceł i podatków [...] wynika, że skarżąca dokonała ostatecznie zapłaty podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej w dniu 12.07.2013 r. Termin zwrotu zabezpieczenia generalnego, zgodnie z art. 74 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym upływał zatem w dniu 19.03.2013 r. Uznanie zajętej wierzytelności zobowiązanej spółki, która stanowiła zabezpieczenie generalne w kwocie 2.883.000,00 zł oraz późniejsza realizacja zajęcia spowodowały, że kwota zabezpieczenia generalnego nie mogła być przekazana na konto spółki. Uznanie zajętej wierzytelności powodowało, że Naczelnik Urzędu Celnego miał obowiązek prawny wykonać to zajęcie. W konsekwencji organ podatkowy nie mógł przekazać skarżącej kwoty zabezpieczenia generalnego. Należność została bowiem przekazana organowi egzekucyjnemu. Postępowanie w sprawie zwrotu zabezpieczenia generalnego wobec braku przedmiotu orzekania (kwoty zabezpieczenia) stało się zatem niemożliwe, zaś postępowanie wszczęte tym wnioskiem należało umorzyć jako bezprzedmiotowe, co też organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie uczyniły. Trudno przy tym zgodzić się z autorem skargi, że zaskarżona decyzja nie wskazuje właściwej podstawy prawnej. Skoro decyzją utrzymaną w mocy przez Dyrektora Izby Celnej umorzono postępowanie w sprawie zwrotu generalnego zabezpieczenia akcyzowego, to podstawą wydania takiej decyzji, był wskazany w osnowie zaskarżonej decyzji przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Przedstawione rozważania prowadzą do wniosku, że zarzuty sformułowane w skardze uznać należy za chybione. Uznając, że zaskarżona decyzja w przedstawionych warunkach faktycznych i prawnych nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny wobec braku podstaw do jej usunięcia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.