I SA/Gd 358/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Sędziowie NSA Elżbieta Rischka Alicja Stępień Protokolant Elżbieta Cymanowska po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi B. i P. Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 grudnia 2000 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kwotę 1.587,00 (słownie: tysiąc pięćset osiemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 358/01 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia 31 lipca 2000 r. Nr [...] Prezydent Miasta ustalił P. i B. małżonkom Ł. wymiar podatku od nieruchomości na rok 2000 w łącznej kwocie 81.743,52 zł. Przedmiotem opodatkowania była nieruchomość zabudowana położona w T. przy ulicy [...], którą małżonkowie nabyli od Kombinatu Budowlanego jako nieruchomość związaną z działalnością gospodarczą. Nieruchomość tę pan P. Ł. wykorzystywał do prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą Przedsiębiorstwo "A" P. Ł. z siedzibą w T. Ustalając podatek od opisanej nieruchomości organ zastosował maksymalną stawkę podatkową przewidzianą dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna do większej powierzchni gruntów i budynków aniżeli wykazane przez podatników. Organ uznał, iż niewykorzystywanie w części gruntów dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi podstawy do zmiany stawki maksymalnej na stawkę od gruntów "pozostałych". Od decyzji tej podatnicy złożyli odwołanie zarzucając, iż decyzja ta podjęta została z naruszeniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31) poprzez niezastosowanie go w sprawie, art. 6 ust. 3 tej ustawy poprzez niepełne jego zastosowanie i art. 7 ust. 1 pkt 3 wymienionej ustawy poprzez jego niezastosowanie, a także z naruszeniem art. 121 § 1, 122, 180, 187, 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie. Stawiając powyższe zarzuty odwołujący się wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i dokonanie wymiaru podatku od nieruchomości z uwzględnieniem korekty tego podatku. Podatnicy kwestionując wymiar podatku od nieruchomości stwierdzili, iż organ nie uwzględnił przy ustalaniu podstawy opodatkowania tego, że już w 1999 roku nastąpiły zmiany w sposobie użytkowania części budynków i gruntów, uzasadniających zmianę stawki podatku. O tym podatnicy informowali organ pismem z dnia 8 maja 1999 r. Stąd wyliczenia organu są rażąco rozbieżne z danymi wykazanymi przez podatników. Zdaniem podatników organ był zobowiązany uwzględnić przy wymiarze podatku fakt, iż nieruchomość stanowi współwłasność małżonków i tylko jeden z nich w ograniczonym zakresie prowadzi na tej nieruchomości działalność gospodarczą. Bez znaczenia dla wymiaru podatku od nieruchomości – zdaniem odwołujących się – jest to, że przedmiotowa nieruchomość należała do innego podmiotu gospodarczego, jak i to, że w planie zagospodarowania przestrzennego nieruchomość ta oznaczona jest, jako teren przeznaczony na cele przemysłowe. Bezpodstawnie również – według podatników – nie zwolniono z podatku powierzchni wykorzystywanych na drogi publiczne, które z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r., stały się własnością gminy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 28 grudnia 2000 r. Nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia Kolegium wskazało art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2-7 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.). Organ odwoławczy uznał, że podstawa opodatkowania budynków związanych z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna wynosi 3.682,89 m2, a należny podatek stanowi kwotę 50.860,71 zł, a nie jak wskazał podatnik w deklaracji kwotę 46.479,90 zł. Ta powierzchnia budynków jest faktycznie wykorzystywana do działalności gospodarczej, gdyż nie jest istotna – dla potrzeb podatku od nieruchomości – intensywność wykorzystywania budynków na ww. cele. Związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 5 lit.a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie może być – zdaniem Kolegium – utożsamiane jedynie z działalnością faktyczną. Dopiero trwałe wyłączenie budynku z działalności gospodarczej, zmiana przeznaczenia budynku powoduje, że budynku nie można zakwalifikować jako związanego z działalnością gospodarczą. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Tak więc – stwierdziło Kolegium – podstawa opodatkowania budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została ustalona prawidłowo. Drugą kwestią sporną w sprawie jest powierzchnia gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Podatnik wskazał, że związane z działalnością gospodarczą są grunty o powierzchni 29.612,00 m2. Natomiast z akt sprawy wynika, że faktyczna powierzchnia gruntów związanych z działalnością gospodarczą wynosi 60.785,00 m2. Kolegium ponownie podkreśliło, iż nie jest ważne z punktu widzenia podatku od nieruchomości jak intensywnie jest wykorzystywana powierzchnia budynku lub gruntu i jakie przynosi efekty finansowe. Prawidłowo więc uznał organ pierwszej instancji, iż faktyczna powierzchnia gruntów związanych z działalnością gospodarczą wynosi 60.785,00 m2, a należny od tej powierzchni podatek wynosi kwotę 27.353,25 zł. Za prawidłowe uznał również organ odwoławczy stanowisko Prezydenta Miasta, iż dopiero sklasyfikowanie drogi jako drogi publicznej będzie podstawą do ustawowego zwolnienia jej powierzchni z opodatkowania w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na decyzję ostateczną Samorządowego Kolegium Odwoławczego B. i P. małż. Ł. złożyli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucając organowi rażące naruszenie: 1) art. 4 i 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez niezastosowanie ich w sprawie; 2) art. 6 ust. 3 ww. ustawy poprzez niepełne zastosowanie go w sprawie; 3) art. 121 § 1, 122, 180, 187, 191 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie ich w sprawie. Stawiając powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie decyzji obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący – tak jak wcześniej w odwołaniu – stwierdzili, iż kwoty pozycji wymienionych w pkt 2-4 decyzji organu pierwszej instancji są zawyżone i nie odpowiadają stawkom przewidzianym dla istniejącego stanu faktycznego. Skarżący zgłaszali, iż budynki, budowle i grunty objęte podatkiem od nieruchomości uznawane przez organ za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, faktycznie z tej działalności są trwale wyłączone. W piśmie z dnia 8 maja 1999 r. poinformowano organ o zmianie sposobu użytkowania części budynków i gruntów uzasadniającej zmianę stawki podatku, ale tej informacji organ nie uwzględnił zarówno w roku 1999, jak i w niniejszej sprawie. Zdaniem skarżących stawka podatku od nieruchomości uzależniona jest bezpośrednio od sposobu faktycznego wykorzystania nieruchomości lub jej części. Nie ma natomiast znaczenia dla opodatkowania fakt prowadzenia przez właściciela (posiadacza) nieruchomości działalności gospodarczej lub pierwotne przeznaczenie nieruchomości na działalność gospodarczą. Prezentując powyższe stanowisko skarżący odwołali się do wyroku NSA z dnia 26 maja 1994 r. (bez wskazania sygnatury akt). Skarżący zarzucili, iż organy dokonując wymiaru podatku od nieruchomości nie uwzględnili faktu, iż tylko jeden z małżonków (współwłaścicieli) prowadzi działalność gospodarczą. Zatem tylko w takim zakresie mogą powstać skutki prawnopodatkowe. Nie może być rozstrzygającym w sprawie fakt, iż przedmiotowa nieruchomość należała do innego podmiotu gospodarczego, jak i to, że w planie zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest jako teren przeznaczony na cele przemysłowe. W ocenie skarżących przyjmowanie tychże okoliczności za dowód w sprawie kłóci się z istotą ustalania stawek podatku od nieruchomości, które wiążą się ściśle z aktualnym stanem faktycznym, stwierdzającym przez organ na podstawie bezpośredniego wglądu lub w oparciu o oświadczenie podatnika. Bezpodstawnie również – zdaniem skarżących – nie zwolniono z podatku powierzchni wykorzystywanych na drobi publiczne, które z dniem 1 stycznia 1999 r. stały się własnością gminy. Korekta podatku za te powierzchnie winna być dokonana nie tylko za rok 2000, ale również za poprzednie lata (1994-1997). Obmiaru powierzchni zajętej pod drogę publiczną powinien dokonać organ z urzędu i uwzględnić tę okoliczność przy wymiarze podatku. Organ nie powinien ograniczać się do stwierdzenia braku sklasyfikowania przedmiotowej powierzchni jako przeznaczonej pod drogę publiczną, a winien podjąć działanie zmierzające do ustalenia ich właściwego statusu i wymiaru dla obliczenia kwoty podatku. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny właściwy do rozpoznania skargi zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) zważył, co następuje: Sąd skargę uwzględnił, jakkolwiek tylko w części jest ona zasadna. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r. grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a takim niewątpliwie jest skarżący prowadzący w badanym roku podatkowym Przedsiębiorstwo "A" P. Ł. z siedzibą w T., podlegające podatkowi od nieruchomości, są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawkami podatkowymi określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.). W przepisie art. 5 ust. 3 powołanej powyżej ustawy została zawarta w istocie rzeczy ustawowa definicja, z której wynika, że każdy grunt zabudowany lub niezabudowany podlegający podatkowi od nieruchomości, stosownie do uregulowania zawartego w art. 3 ust. 1 ustawy, będący w posiadaniu podmiotu gospodarczego, należy uznać za związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z uwagi na zamieszczenie w końcowej części przepisu art. 5 ust. 3 wymienionej ustawy zwrotu "a w szczególności" sposób wykorzystania gruntów opisanych w pkt 1-4 tegoż art. 5 ust. 3 należy uznać za przykładowy. Nie ma sporu co do tego, że skarżący prowadzi aktywną działalność gospodarczą (Przedsiębiorstwo "A"), zaś będącego w jego posiadaniu przedmiotowe grunty i budynki oraz budowle znajdujące się na tych gruntach – co do zasady – podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zatem niezależnie od sposobu ich wykorzystywania winny być uznane za grunty i budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i w konsekwencji opodatkowane według stawek właściwych dla tego rodzaju gruntów i budynków. Powyższy pogląd jest kontynuacją linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 9 listopada 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 95/97 niepubl., wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Bk 1311/99 – Monit. Podatk. nr 1 z 2001 r., uchwała NSA z dnia 22 kwietnia 2001 r. FPK 3/00-ONSA 2001/4/150). Brzmienie art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych posługuje się pojęciem związania budynku lub gruntu z "działalnością gospodarczą". Ustawodawca w przepisie tym nie wiąże obowiązku podatkowego tylko z działalnością faktyczną. W przeciwnym razie dałby temu wyraz w tymże przepisie. Odstąpienie od takiego unormowania wskazuje na troskę ustawodawcy o stabilizację sytuacji podatkowej. Przyjęcie bowiem jako wiążącego kryterium faktycznego wykorzystania obiektu oznaczałoby niekiedy dość częste zmiany w zakresie obowiązku podatkowego. Dlatego też nie może nasuwać wątpliwości trafność uchwały 5 sędziów NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r. FPK 3/00-ONSA 2001/4/150 powyżej przywołanej, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r. grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości, są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawkami podatkowymi określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy. Uchwała ta dotyczy wprawdzie gruntów związanych z działalnością gospodarczą, ale z uwagi na analogiczne zapisy ustawy w odniesieniu do budynków związanych z działalnością gospodarczą pozostaje aktualna także w odniesieniu do budynków. W świetle powyższego bez wpływu na wynik sprawy pozostaje fakt prowadzenia działalności gospodarczej tylko przez skarżącego oraz fakt zniesienia między małżonkami ustawowej wspólności małżeńskiej. Ta ostatnia okoliczność oznacza tyle, że nieruchomość w dalszym ciągu jest współwłasnością skarżących i zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży łącznie na obojgu małżonkach. Przedmiotowa nieruchomość jest nadal w całości w posiadaniu skarżącego (mimo wygrodzenia pewnej jej części jako należącej do pani B. Ł.), albowiem nie została podzielona pomiędzy małżonków w sposób prawem przewidziany dla nieruchomości (nie zniesiono współwłasności). I ta okoliczność jest rozstrzygająca w sprawie. Trzeba jeszcze raz zauważyć, iż przedmiotową nieruchomość skarżący nabyli od Kombinatu Budowlanego jako nieruchomość związaną z działalnością gospodarczą i w tym względzie nie nastąpiła żadna trwała zmiana. Przeznaczenie tej nieruchomości nie zmieniło się, poza częścią budynku biurowego adoptowaną na mieszkanie co zostało uwzględnione przez organ przy ustalaniu wymiaru, a zatem podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu wyższych stawek podatkowych (art. 5 ust. 1 pkt 2 i 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z tych też względów w tej części skargę uznano za nieuzasadnioną. Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej wykorzystywania części gruntów skarżących na drogę (ulicę [...] w T.) należy przede wszystkim stwierdzić, że do czasu zakończenia procesu regulacji stanu prawnego tych gruntów, nie znajduje zastosowania do nich zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z rejestru gruntów wg stanu na dzień 28 czerwca 2000 r. wyraźnie wynika, że sprawa przejęcia tej części gruntów od właściciela (małż. Ł.) jest w toku. Okoliczności, że nieruchomość w dniu 31 grudnia 1998 r. i wcześniej była we władaniu jednostki samorządu terytorialnego, i że faktycznie wykorzystywana jest jako droga, nie wystarczają do nabycia własności przez jednostkę samorządu terytorialnego na mocy art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, jeżeli nieruchomość nie jest zajęta przez drogę publiczną (Dz.U. Nr 133, poz. 872 z późn. zm.). O tym, jakie drogi są drogami publicznymi, rozstrzygają przepisy ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. Nr 14, poz. 60 ze zm.). Stosownie do art. 1 i 2 tej ustawy drogami publicznymi są drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Zgodnie z art. 2a ustawy, drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, a drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy. W badanym roku 2000 powierzchnie działek nr 21/17, 21/66 i 21/67 zajęte na drogę nie były wyodrębnione z nieruchomości skarżących, nie dokonano ich podziału, zatem stanowiły własność skarżących i na skarżących ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od tych działek. Nie została jednak wyjaśniona przez organy orzekające w sprawie kwestia posiadania tych gruntów, a właściwie – jak określił to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2003 r. sygn. akt I SA/Gd 575/00 – w jaki sposób skarżący realizują "posiadanie", skoro od lat sporne grunty są we władaniu samorządu terytorialnego z przeznaczeniem na drogę. Wydaje się, że w tej sytuacji, nie można przyjąć, aby grunty te związane były z działalnością gospodarczą skarżącego i że mają do nich zastosowanie stawki podatkowe określone w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ta kwestia wymaga ponownego wyjaśnienia i rozważenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, aby – zgodnie z prawem – ustalić obowiązki podatkowe ciążące na skarżących. I z tej przyczyny Sąd uwzględnił skargę i w konsekwencji uchylił zaskarżoną decyzję. Odnośnie ostatniej kwestii dotyczącej wyłączenia z działalności gospodarczej części budynku z przeznaczeniem na potrzeby bytowe osób zamieszkujących w lokalu mieszkalnym znajdującym się w tym budynku trzeba zwrócić uwagę, iż zarzut nie uwzględnienia tego faktu przez organy podniesiony został dopiero w piśmie procesowym skarżących z dnia 5 lipca 2004 r. Zarzutu tego skarżący nie podnosili w toku postępowania podatkowego ani też w skardze do Sądu. Stąd też organ odwoławczy nie mógł się do tego problemu ustosunkować ani w zaskarżonej decyzji ani też w odpowiedzi na skargę. Nadto trzeba też zauważyć, iż podnosząc ten zarzut skarżący odwołują się do ustaleń kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Miejskiego Wydziału Finansowego, która to kontrola miała miejsce w dniu 8 października 2001 r. Jest to więc dokument potwierdzający stan faktyczny na rok 2001, nie zaś na badany rok (2000). Niemniej jednak, wobec uchylenia zaskarżonej decyzji i ponownego prowadzenia postępowania instancyjnego w sprawie – zarzut ten winien być wyjaśniony i znaleźć odzwierciedlenie w podjętym przez Kolegium rozstrzygnięciu. Z tych też względów Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200, w związku z art. 206 ww. ustawy mając na uwadze, że skargę uwzględniono tylko w części.