I SA/Gd 369/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Referent Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 marca 2009 r. sprawy ze skargi T. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Decyzją z dnia 30 listopada 2007 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił wobec T. S. zobowiązanie w podatku VAT za miesiące grudzień 2001 r. oraz styczeń 2002 r. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, decyzja została skutecznie doręczona do rąk adresata w dniu 24 grudnia 2007 r. Odwołanie od decyzji zostało nadane przez podatnika w dniu 4 stycznia 2008 r. listem poleconym ekspresowym w placówce firmy InPost działającej na rynku usług pocztowych. Doręczenie przesyłki na adres Urzędu Kontroli Skarbowej nastąpiło w dniu 11 stycznia 2008 r. Postanowieniem z dnia 4 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm. dalej jako "Ordynacja podatkowa") stwierdził, że odwołanie T. S. zostało wniesione z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu wskazano, że określony w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej czternastodniowy termin do wniesienia odwołania upływał w niniejszej w sprawie z dniem 7 stycznia 2008 r. Mieszcząca się w tym terminie data nadania przesyłki nie została jednak uznana przez organ za datę wniesienia odwołania, ponieważ pismo zostało nadane w placówce pocztowej, nienależącej do polskiego operatora publicznego. Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Natomiast stosownie do art. 3 pkt 12 w zw. z art. 46 ust. 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz.U. 2003 Nr 130, poz. 1188 ze zm. dalej jako "Prawo pocztowe") polskim operatorem publicznym tj. operatorem obowiązanym do świadczenia powszechnych usług pocztowych jest na zasadzie wyłączności Poczta Polska. Tym samym nadanie przesyłki za pośrednictwem innego podmiotu nie łączy się z określonym w art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej skutkiem i będzie wiązało się ze skutecznym wniesieniem odwołania tylko wtedy, gdy przesyłka faktycznie dotrze do organu przed upływem terminu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego T. S. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia w związku z naruszeniem art. 162 § 1 w zw. z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący podkreślił, że zdecydował się na nadanie odwołania przez firmę InPost chcąc przyspieszyć doręczenie przesyłki tj. z jednej strony mając na uwadze występujące w okresie świątecznym opóźnienia w doręczaniu przesyłek przez Pocztę Polską oraz kierując się zawartą w regulaminie świadczenia usług przez InPost gwarancją doręczenia poleconych przesyłek ekspresowych w drugim dniu po dniu nadania. Tym samym w ocenie skarżącego do doręczenia przesyłki po upływie terminu nastąpiło bez jego winy, zważywszy, że powyższe fakty oraz okoliczność nadania przesyłki już w dniu 4 stycznia 2008 r. potwierdzają istniejącą po jego stronie determinację do dokonania czynności w terminie. W ocenie skarżącego organ winien tę wolę zauważyć i potraktować wniesione odwołanie jako wniosek o przywrócenie terminu. Jeżeli natomiast organ miał jakiekolwiek wątpliwości, co do wniesionego pisma (a w ocenie skarżącego wątpliwości te dały się zauważyć w treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia), to powinien rozstrzygnąć je zgodnie z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej przez wezwanie do sprecyzowania, czy strona wnosi odwołanie, czy też wniosek o przywrócenie terminu. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem. Oceniając zaskarżone postanowienie pod katem wskazanego kryterium Sąd stwierdza, że nie narusza ono prawa, wobec czego skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny sprawy jest poza sporem i sprowadza się do ustalenia, że skarżący w celu wniesienia odwołania dokonał nadania kierowanej do organu przesyłki za pośrednictwem firmy nieposiadającej statusu publicznego operatora mającego obowiązek świadczenia usług pocztowych na terytorium RP. Poza sporem pozostaje także, że skarżący dokonał tej czynności w dniu 4 stycznia 2008 r. przed upływem terminu do wniesienia odwołania, natomiast z uwagi na opieszałość działań firmy pocztowej, dotarło ono do organu, już po upływie tego terminu tj. po dniu 7 stycznia 2008 r. W pierwszej kolejności wskazać należy, że termin dla dokonania czynności jest zachowany, jeżeli zostanie ona dokonana przed upływem terminu. Czynność wniesienia odwołania polega na doręczeniu go właściwemu organowi przed upływem terminu do wniesienia odwołania. Jeżeli zatem odwołanie dotrze do organu przed tym terminem, czynność wniesienia odwołania jest skuteczna, niezależnie od sposobu doręczenia i środków jakie w tym celu zaangażował nadawca tj. czy złożył odwołanie osobiście, czy też nadał je w placówce Poczty Polskiej lub innej firmy pocztowej. Sytuacja taka nie ma jednak miejsca w przedmiotowej sprawie, ponieważ przesyłka dotarła do organu w dniu 11 stycznia 2008 r., tj. 4 dni po terminie do złożenia odwołania. Przewidując sytuacje obiektywnych utrudnień i opóźnień w doręczaniu przesyłek ustawodawca w art. 12 Ordynacji podatkowej przewidział jednak szereg sytuacji, w których pomimo faktycznego wpłynięcia pisma do organu po upływie terminu, termin uważa się za zachowany. Przepis ten ma konstrukcję fikcji prawnej, zrównując ściśle określone przez ustawodawcę czynności z faktem doręczania pisma organowi. Czynnością tą jest przede wszystkim nadanie pisma w polskiej placówce operatora publicznego przed upływem terminu, o czym stanowi § 6 ust. 2 analizowanego przepisu. W ocenie Sądu również tego rodzaju warunek dopuszczający skuteczność wniesienia pisma nie został jednak spełniony w przedmiotowej sprawie. Wprawdzie skarżący nadał pismo w placówce pocztowej przed upływem terminu do wniesienia odwołania, palcówka ta jednak nie była związana z działalnością operatora publicznego. Wbrew twierdzeniom skarżącego z uzasadnienia kontrolowanego postanowienia nie wynika, aby organ miał wątpliwość, co do zakresu pojęcia operatora publicznego. Organ precyzyjnie wskazał przepisy ustawy, które definiują to pojęcie i określają jego zakres tj. art. 3 pkt 12 oraz art. 46 ust. 2 Prawa pocztowego. Okoliczność, iż samo prawo podatkowe nie definiuje pojęcia operatora publicznego, nie oznacza natomiast, że jego zakres musi rodzić wątpliwości interpretacyjne organu podatkowego. Z art. 120 Ordynacji podatkowej wynika, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, co obejmuje wszystkie obowiązujące w polskim porządku prawnym przepisy, a nie tylko przepisy prawa podatkowego. Skoro więc organy podatkowe są obowiązane znać wszystkie obowiązujące w naszym porządku prawnym przepisy, tym bardziej są obowiązane stosować je we wzajemnym powiązaniu, w takim zakresie w jakim wymaga tego określona, zawisła przed nimi sprawa administracyjna. Pojęcie "operatora publicznego" nie jest pojęciem języka potocznego. Tym samym jeżeli, jako wyrażenie swoiste, zostało użyte w Ordynacji podatkowej w kontekście świadczenia usług pocztowych, organ podatkowy zasadnie poszukiwał wyjaśnienia jego treści w przepisach regulujących świadczenie usług pocztowych na terytorium RP. Zgodnie z art. 3 pkt 12 Prawa pocztowego pod pojęciem operatora publicznego należy rozumieć operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych. Z powyższego wynika, że dla przyjęcia, iż dany podmiot jest operatorem publicznym, konieczne jest nie tylko ustalenie, iż świadczy on powszechne usługi pocztowe, ale także to, że ma wynikający z przepisów prawa obowiązek świadczenia tego rodzaju usług. Niezależnie więc od tego, że w ocenie Sądu świadczone przez firmę InPost usługi pocztowe nie mają charakteru usług powszechnych, (co wynika już z § 1 pkt 3 regulaminu świadczenia usług przez tę firmę), wskazana firma podjęła decyzję o prowadzeniu działalności na zasadzie dobrowolności i w celach zarobkowych i na tej samej zasadzie działalność ta jest przez nią kontynuowana. Oznacza to, że w każdym czasie firma ta może także zrezygnować z prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ jedynym podmiotem, który z mocy prawa jest obowiązany do świadczenia usług pocztowych jest Poczta Polska S.A. Zgodnie z art. 46 ust. 2 cyt. Prawa pocztowego obowiązek wykonywania zadań operatora publicznego określonych w ustawie został bowiem powierzony Poczcie Polskiej S.A. na zasadzie wyłączności. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że strona skarżąca, pomimo, że ocenia zawarte w art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej rozwiązanie jako niesłuszne, nie kwestionuje w istocie, że firma InPost nie jest publicznym operatorem w rozumieniu ww. przepisu. W ocenie skarżącego, skoro jednak z samych okoliczności doręczenia wynikało, że było ono spóźnione z wyłącznej winy doręczyciela, organ powinien podjąć kroki w celu zabezpieczenia interesu strony w merytorycznym rozpoznaniu sprawy tj. podjąć działania mające na celu wykazanie, że złożone pismo nie jest w istocie odwołaniem ale wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. W tym celu winien wezwać podatnika w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej o sprecyzowanie rzeczywistej treści pisma. Ze stanowiskiem tym nie sposób się zgodzić. Po pierwsze wskazać należy, że nadając pismo w placówce pocztowej skarżący, co sam przyznaje, chciał złożyć odwołanie. Potwierdza to również treść wniesionego za pośrednictwem firmy InPost pisma, które jest opatrzone tytułem "odwołanie", wielokrotnie posługuje się tym pojęciem, zawiera jednoznacznie sprecyzowane żądanie uchylenia decyzji podatkowej oraz wymienia uzasadniające w ocenie strony to żądanie zarzuty oraz obszerną argumentację. Sąd podkreśla, że jeżeli treść pisma nie budzi wątpliwości, nie można nadawać mu innego, w tym przeciwnego znaczenia. Nie może tego czynić ani strona, w celu uzyskania pożądanych z jej punktu widzenia skutków procesowych, ani tym bardziej organ. Ponadto wskazać należy, że okoliczność, iż wniesione przez skarżącego pismo zostało prawidłowo potraktowane przez organ jako odwołanie, nie pozbawiało skarżącego prawa do wystąpienia z wnioskiem o przywrócenie terminu. Tym bardziej nie powinien był on przypuszczać, że przysługująca mu w tym zakresie inicjatywa zostanie z urzędu zrealizowana przez organ, ponieważ tego rodzaju działanie stanowiłoby naruszenie prawa. Podnoszona przez skarżącego okoliczność, że zgodnie z regulaminem świadczenia usług przez InPost przesyłka powinna być doręczona najpóźniej w drugim dniu po dniu jej nadania, pozostaje zatem bez wpływu na rozstrzygniecie niniejszej sprawy. Tak też bez znaczenia pozostają wszystkie podnoszone w związku z ww, okolicznością wyjaśnienia - w tym m.in. wyjaśnienie podatnika, że nie orientując się w przepisach prawa, zrezygnował z usług Poczty Polskiej na rzecz InPost w celu przyspieszenia doręczenia przesyłki. Przedmiotem postępowania dotyczącego stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie jest bowiem badanie tego, czy do uchybienia terminu doszło bez winy podatnika. Jak zasadnie zauważa sam skarżący, kwestia ta podlega rozpoznaniu jedynie w sytuacji wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Jak wskazano wyżej, wniosek taki nie został jednak złożony przez skarżącego. Reasumując, organ prawidłowo zastosował art. 228 Ordynacji podatkowej do ustalanego w sprawie stanu faktycznego tj. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Nawiązując do ujętych w skardze zarzutów podkreślić należy, że ustalony w sprawie stan faktyczny nie dawał organowi uprawnienia do zastosowania innej podstawy prawnej rozstrzygnięcia, w tym art. 162 § 1 w zw. z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Z tych względów Sąd na zasadzie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.