I SA/Gd 379/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Szumacher (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska,, Asesor WSA Danuta Oleś, Protokolant Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 września 2006 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowego A Sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r. oddala skargę. I SA/Gd 379/06 U z a s a d n i e n i e Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem nr [...] z dnia 6 marca 2006 r., - wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), - zwanej dalej jako "O. p." - stwierdził, że odwołanie Przedsiębiorstwa Handlowego A Spółka z o. o. z siedzibą w G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 listopada 2005 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r., wniesione zostało z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O. p. W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ odwoławczy podał, iż decyzja pierwszoinstancyjna wysłana została na adres pełnomocnika spółki A J. G. i doręczona została w dniu 6 grudnia 2005 r. Czternastodniowy termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 20 grudnia 2005 r. Odwołanie od decyzji nadane zostało na poczcie przez stronę w dniu 21 grudnia 2005 r., a wobec tego z uchybieniem ustawowego terminu do wniesienia odwołania. W skardze z dnia 4 kwietnia 2006 r., do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka A zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie prawa, czego przejawem było wadliwe doręczenie decyzji organu podatkowego I instancji, a przez to czynność ta nie wywołała skutków prawnych, wniosła o jego uchylenie. W uzasadnieniu skargi podano, że pełnomocnik skarżącej spółki (J. G. prowadząca B) w postępowaniu podatkowym informował właściwy organ podatkowy o zmianie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i wnosiła o doręczanie jej wszelkich pism w sprawie na nowy adres: G., ul. [...]. Pełnomocnik złożył również zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 wskazujące nowy adres biura rachunkowego. Urząd Skarbowy kolejne pisma w postępowaniu podatkowym kierował do pełnomocnika pod nowy adres. Decyzja pierwszoinstancyjna wysłana została na błędny adres, zaś listonosz doręczył ją teściowej J. G., która nie miała żadnych uprawnień do odbierania korespondencji, zaś przekazanie przedmiotowej decyzji pełnomocnikowi nastąpiło dopiero po doręczeniu 5 dni później. Powołując się na przepisy art. 145 i art. 146 O. p. Stanowiące o doręczaniu pism pełnomocnikowi na wskazany przez niego adres stwierdzono, że tylko takie doręczenie wywołuje skutki prawne. W przypadku zaś błędnego doręczenia czynność ta staje się bezskuteczna i dlatego organ odwoławczy nie mógł twierdzić, iż wniesienie odwołania nastąpiło z przekroczeniem ustawowego terminu. W odpowiedzi na skargę z dnia 4 maja 2006 r., wnoszono o jej oddalenie podając przy tym dane wnikające z akt sprawy. Pismem z dnia 1 października 2003 r., J. G. prowadząca B w G., ul. [...]ustanowiona została pełnomocnikiem skarżącej spółki. Podkreślono, iż ten sam adres potwierdzony został w protokole kontroli podpisanym przez pełnomocnika w dniu 13 czerwca 2005 r. Natomiast zmiana adresu do korespondencji nastąpiła z dniem 20 lutego 2006 r., kiedy to do Urzędu Skarbowego wpłynęło pismo pełnomocnika, w którym wskazano nowy adres, tj. G. ul. [...]. W odpowiedzi na zarzuty skargi organ odwoławczy podał, iż pismo z dnia 14 czerwca 2005 r., informujące organ podatkowy o zmianie miejsca prowadzenia działalności nie znajdowało się w przesyłce poleconej R-40627, gdyż zawierała ona tylko wyjaśnienia do protokołu kontroli z dnia 13 czerwca 2005 r. Zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 nie przewiduje wskazania adresu pełnomocnika, lecz wymaga wskazania adresu przechowywania dokumentacji rachunkowej, a ten nie uległ zmianie w porównaniu do zgłoszenia identyfikacyjnego z dnia 4 lipca 2003 r., w którym skarżąca spółka wskazała adres miejsca przechowywania dokumentacji księgowej B J. G., G. ul. [...]. Organ odwoławczy przytoczył pięć pism, które kierowane do podatnika do dnia 31 sierpnia 2005 r., doręczane były pełnomocnikowi pod adresem G., ul. [...], zaś ich odbiór kwitowali m. in. pełnoletni domownicy. Organ ten zauważył, iż na żadnym etapie postępowania pełnomocnik nie wnosiła zastrzeżeń dotyczących adresu wysyłanej na jej ręce korespondencji, tym bardziej w świetle rzekomo wcześniejszego powiadomienia o zmianie adresu. Co do dwóch pism (z lipca 2005 r.), organ odwoławczy przyznał, iż wysłane zostały one na adres G., ul. [...], lecz okoliczność ta wynikała z informacji podanej przez pełnomocnik w piśmie z wyjaśnieniami do protokołu kontroli z dnia 14 czerwca 2005 r., iż od 15 czerwca do 5 lipca 2005 r., pełnomocnik przebywać będzie poza granicami kraju, a w razie pytań kontaktować się należy z B. F. Dlatego też dwa pisma z dnia 1 lipca 2005 r., wysłane zostały na adres G., ul. [...]. Pozostała korespondencja kierowana i odbierana była pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie, tj. G. ul. [...]. W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 29 sierpnia 2006 r., strona skarżąca podkreśliła, iż doręczenie pisma osobiście nie będącej pełnomocnikiem strony postępowania, choćby był to członek rodziny pełnomocnika, nie może być uznane za doręczenie zgodne z art. 145 § 2 O. p. Stwierdzono, że adres G., ul. [...]nie był miejscem zamieszkania pełnomocnika, ani miejscem pracy, zaś E. G. nie była domownikiem wspólnie zamieszkałym z J. G. Zastępcze doręczenie pisma osobie trzeciej wówczas jest skuteczne, gdy osoba ta podjęła się oddania pisma adresatowi, zaś pokwitowanie odbioru wtedy stanowi dowód, kiedy zawiera on odpowiednią informację. Potwierdzenie odbioru, na które powołują się organy podatkowe takiej informacji nie zawiera. Podkreślono w omawianym piśmie, iż na potwierdzeniu nadania przesyłki z dnia 14 czerwca 2005 r., znajdowała się wyraźna adnotacja, że zawiera ona wyjaśnienie do protokołu kontroli oraz zawiadomienie o nowym adresie pełnomocnika. Z akt sprawy z nieznanych przyczyn usunięto kopertę zawierającą te przesyłki. Zarzucono organowi odwoławczemu, iż w sposób niedopuszczalny ustalał przedstawione okoliczności, jak i kierowanie dalszych pism przez organ podatkowy I instancji pod nowy adres poprzez wewnętrzne notatki służbowe i wyjaśnienia pracowników organu podatkowego już po wydaniu zaskarżonego postanowienia i bez powiadomienia skarżącej spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) cyt. dalej jako "ustawa p. p. s. a." Sąd uwzględniając skargę na postanowienie uchyli je w całości lub w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego było postanowienie organu odwoławczego stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej. Zatem kontrolą objęta winna być - co wynika z sedna wspomnianego postanowienia - prawidłowość doręczenia decyzji i wniesienia odwołania. Przez ową prawidłowość należy rozumieć nie tylko daty dokonanych czynności, lecz również adresatów i nadawców wymienionych dokumentów. O ile sposób i data nadania odwołania nie budzi wątpliwości, to spór między skarżącą spółką a organem podatkowym pojawił się w momencie doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej. Ze względu na charakter sporu w ostateczności nie jest istotna data doręczenia decyzji, lecz podmiot, któremu tę decyzję doręczono. Jeżeli bowiem okazałoby się, iż stanowisko skarżącej spółki zasługuje na uwzględnienie, to wywołałoby ono taki skutek, iż decyzja pierwszoinstancyjna (niezależnie od daty) nie została skutecznie doręczona. Stan ten implikowałby następnie dalszą konsekwencję w postaci braku biegu terminu do wniesienia odwołania, a zatem stwierdzenia jego uchybienia. Poza sporem pozostaje, iż skarżąca spółka działała przez pełnomocnika w osobie J. G., która prowadząc jako osoba fizyczna działalność gospodarczą określiła adres, pod którym należało doręczać jej korespondencję. Sąd przyjął na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie, iż w okresie od 1 października 2003 r., do 24 lutego 2006 r., wszelką korespondencję do pełnomocnika kierować należało na adres G., ul. [...]. Stanowisko to oparto na następujących dokumentach: - tom 2 akt sprawy k. 116 - pełnomocnictwo z dnia 1 października 2003 r., dla J. G. prowadzącej B z siedzibą w G. przy ul. [...]; - tom 2 akt, k. 123 - protokół kontroli z dnia 13 czerwca 2005 r., podpisany przez J. G. z jej wyjaśnieniem, iż podany wyżej adres jest aktualny; - tom 1 akt, k. 66 - pełnomocnictwo z dnia 24 lutego 2006 r., którym upoważniono J. G. prowadzącą B z siedzibą w G. przy ul. [...], a jako miejsce prowadzenia działalności podano G., ul. [...]; - tom 1 akt, k. 65 - zawiadomienie J. G. kierowane do Urzędu Skarbowego, iż korespondencję przesyłać należy na adres prowadzenia działalności: G., ul. [...]. We wszystkich wymienionych dokumentach jednolicie powtarza się siedziba B jako miejsca dla korespondencji. Natomiast rozgraniczenie dla celów korespondencji między siedzibą biura i miejsca prowadzenia działalności nastąpiło dopiero w piśmie z dnia 15 lutego 2006 r., (k. 65, tom 1). Podkreślić należało stanowisko organu odwoławczego, iż załączone do skargi zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 z dnia 9 grudnia 2003 r., skarżącej spółki, nie zaś pełnomocnika, zawierało informację o dokumentacji rachunkowej i podany w pkt-ach 65-67 adres G., ul. [...] dotyczył miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej, nie zaś siedziby czy miejsca wykonywania działalności pełnomocnika. Kolejnego rozważenia wymaga kwestia zgłoszenia zmiany adresu dla korespondencji wymieniona w piśmie J. G. z dnia 14 czerwca 2005 r., a którego to pisma brak w aktach sprawy. Do skargi dołączono kserokopię tego pisma, jak i drugiego pisma z tej samej daty (znajdującego się w aktach sprawy) zatytułowanego wyjaśnienie J. G. do protokołu z dnia 13 czerwca 2005 r. Jako dowód nadania obu pism w jednej przesyłce poleconej nr 40627 wskazano zapisy znajdujące się na potwierdzeniu nadania przesyłki poleconej, którego kserokopię dołączono do skargi. Zapisy brzmiały: "Pismo o przesłanie korespondencji. Wyjaśnienie do protokołu "A" Sp. z o. o. Oceniając ten ostatni dowód zwrócić należy uwagi, iż w piśmie z dnia 14 czerwca 2005 r., (tom 2, k. 132), znalazła się informacja, oprócz wspomnianego wyjaśnienia, J. G., iż "Od 15 czerwca do 5 lipca 2005 r., będę poza granicami kraju, a więc w razie pytań bardzo proszę o kontakt z B. F.". Podany został nr telefonu biura. Jeżeli zestawi się tę informację z zapisem na potwierdzeniu przesyłki poleconej "Pismo o przesłanie korespondencji", to oczywistym staje się, iż w przesyłce poleconej znajdowało się jedno pismo z dwiema informacjami, a mianowicie wyjaśnienia do protokołu i przez pobyt poza granicami kraju prośba o wysłanie korespondencji, a także kontakt z B. F., pod adresem G., ul. [...]. W dodatkowym piśmie procesowym (brak paginacji) na str. 3 napisano, że z akt sprawy z nieznanych przyczyn usunięto kopertę zawierającą jakoby (dopisek) dwie przesyłki. Na k. 130, tomu 2 akt sprawy znajduje się koperta, w której nadano pismo zawierające, jak wykazano wyżej, dwie informacje. Koperta opatrzona jest nalepką poleconą nr 40627. Powyższe rozważania, a w szczególności powiadomienie pełnomocnika o pobycie poza granicami kraju uzasadniały wysłanie dwóch pism z dnia 1 lipca 2005 r. Urzędu Skarbowego pod adresem G., ul. [...], co nie oznaczało - jak słusznie zauważył Organ odwoławczy - zmiany adresu pełnomocnika. Uznając przeto, iż doręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej nastąpiło pod adresem podanym przez pełnomocnika, a który nie został w żaden sposób zakwestionowany przez pełnomocnika po powrocie do kraju, o czym świadczy dalsza korespondencja pod adresem G., ul. [...] (np. tom 2, k. 157, 159, 171). Na marginesie podać należy, iż na k. 161, tom 2 akt sprawy znajduje się koperta z wpisanym odręcznie adresem J. G. jako pełnomocnika skarżącej spółki "S., ul. [...]". Na karcie 175, tomu 2 akt sprawy znajduje się potwierdzenie odbioru decyzji pierwszoinstancyjnej kierowanej do J. G. pod adresem G., ul. [...]. Z podpisu na tej zwrotce odczytać można nazwisko "G.", zaś doręczyciel zakreślił oznaczenie, iż przesyłkę doręczono adresatowi, a więc nie teściowej czy pełnoletniemu domownikowi. Nie powinno budzić wątpliwości, iż omawianą przesyłkę doręczono pełnomocnikowi pod podanym adresem dla korespondencji w dniu 6 grudnia 2005 r. Zatem wcześniejsze doręczenia (niezmiennie pod adresem pierwotnym) pism organu podatkowego M. G. (pełnoletniemu domownikowi, k. 171, tom 2) czy E. G. (pełnoletniemu domownikowi, k. 159, tom 2) nie mają znaczenia dla oceny doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej, czyli istoty sprawy niniejszej. Zwrócić tylko należy uwagę, iż w przepisie art. 149 O. p., mowa jest o zastępczym doręczeniu innym osobom niż adresatowi, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o tym fakcie dotyczy tylko sąsiada lub dozorcy domu, a wobec tego doręczenie zastępcze dorosłemu domownikowi niejako a priori zakłada oddanie pisma adresatowi przez ową osobę. Przyjęto tu taką sytuację, iż doręczenie następuje w mieszkaniu, w którym była siedziba B prowadzonego przez osobę fizyczną, a nie osobę prawną lub inną jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Nawiązując zaś do stwierdzenia zawartego w dodatkowym piśmie procesowym na st. 2, iż adres na ul. [...] w G. nie był miejscem zamieszkania pełnomocnika ani miejscem pracy, to zauważyć należy, iż tercium non datur, a więc pełnomocnik nie miał żadnego adresu dla korespondencji, co jest oczywistym absurdem. Prowadzone czynności po wydaniu zaskarżonego postanowienia, wskutek złożonej skargi, nie miałby znaczenia w sprawie w ty sensie, iż nie wnosiły nowych okoliczności do sprawy. Dla rozstrzygnięcia sprawy wystarczające były te dowody, które zostały zgromadzone w sprawie, a o których dowiedział się pełnomocnik skarżącej spółki, jak wynika z protokołu z dnia 31 marca 2006 r., (tom 2, k. 187). Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 ustawy p. p. s. a., skargę oddalił. DSz