I SA/Gd 413/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 rok oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] r. organ podatkowy wszczął w stosunku do "A" spółka z o.o. z siedziba w Z. postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Burmistrz decyzją z dnia [...] r. określił spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 7 359,- zł. Po rozpatrzeniu odwołania spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...]r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w sprawie nie naruszono zasady wynikającej z art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej jako "Ordynacja podatkowa") bowiem postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2014 r. organ podatkowy wyznaczył stronie 7 dniowy termin do zapoznania się z zebranymi materiałami w sprawie. Ww. postanowienie zostało odebrane w dniu 12 sierpnia 2014 r., a 22 sierpnia 2014 r. (tj. 2 dni po terminie) podatnik zapoznał się z zebranym materiałem (oświadczenie w aktach). SKO wskazało, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej jako "u.p.o.l.") stanowi, że określenie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to takie, które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. W świetle tej definicji o istnieniu ww. związku decyduje sam obiektywny fakt posiadania gruntu (szczególnie podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości) budynku, budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zatem dopóki przedsiębiorca figuruje w odpowiednim rejestrze, bez znaczenia jest fakt wykorzystywania przez niego nieruchomości do działalności gospodarczej co oznacza, że zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie zmienia faktu, iż grunt, budynek czy budowla pozostają w posiadaniu przedsiębiorcy, a przez to są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., stąd podlegają opodatkowaniu stawką podwyższoną. Organ odnosząc się do spornej kwestii - opodatkowania korytarzy w piwnicach oraz strychu przywołał treść art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 2 oraz art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., wskazując, że w przedmiotowej sprawie opodatkowaniem objęto piwnicę o powierzchni 43,29 m2 przy zastosowaniu obniżenia przewidzianego w art. 4 ust. 2 ww. ustawy, bez powierzchni stanowiącej części wspólne nieruchomości. SKO wyjaśniło, że poddasze użytkowe jest kondygnacją w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych tylko wówczas, gdy jest kondygnacją w rozumieniu prawa budowlanego. W rozumieniu § 3 pkt 16 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, przez kondygnację należy rozumieć poziomą nadziemną lub podziemną część budynku, zawartą między górną powierzchnią stropu lub warstwy wyrównawczej na gruncie, a górną powierzchnią stropu lub stropodachu znajdującego się nad tą częścią, w tym poddasze z pomieszczeniami przeznaczonymi na pobyt ludzi oraz poziomą część budynku stanowiącą przestrzeń na urządzenia techniczna, mającą wysokość w świetle nie mniej niż 2,0 m. W niniejszej sprawie strych spełnia przesłanki kondygnacji w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych bowiem posiada w świetle średnią wysokość większą niż 2m. Powierzchnia użytkowa strychu o wysokości powyżej 2,20m wynosi 136,68m2, a poniżej 2,20 m wynosi 23,31m2 zatem podlega opodatkowaniu podatkiem z uwzględnieniem przepisów art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka wniosła o uchylenie decyzji organów I i II instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca spółka zarzuciła organom: naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 120, art. 121 i § 1, art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 4 i 6, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe zastosowanie. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1, ust. 2 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię, - art. 1a ust. 1 pkt 3 i 5, art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 3, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 pkt i u.p.o.l. w związku z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2006 r. nr 156, poz. 1118 ze zm.) poprzez niewłaściwe ich zastosowanie. W ocenie skarżącej spółki organy podatkowe dokonały niewłaściwej interpretacji pojęcia "grunty, budynki, budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", bowiem dla przyjęcia związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej (opodatkowania według wyższych stawek) nie jest wystarczające ustalenie, iż posiadaczem nieruchomości jest osoba formalnie zarejestrowana w ewidencji jako przedsiębiorca, lecz konieczne jest spełnienie warunków faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym przedmiot opodatkowania musi nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze, jak również nie jest przeznaczony na realizację osobistych celów życiowych podatnika oraz jego rodziny. Niewątpliwie brak jest podstaw do zastosowania podwyższonej stawki podatku, jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Spółka wskazała, że stronie nie wyznaczono siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia w sprawie materiałów dowodowych, co pozbawiło spółkę możliwości złożenia ostatecznych wniosków dowodowych i wyjaśnienia m.in. kwestii związanych z zawieszeniem działalności gospodarczej, których organ I instancji z urzędu nie wyjaśnił, mimo że KRS Rejestr Przedsiębiorców jest jawny. Spółka od dnia 30 czerwca 2012 r. zawiesiła działalność gospodarczą, co znajduje potwierdzenie we wpisie do KRS. Zdaniem spółki, ustalenia faktyczne zawarte w decyzjach, dotyczące ustalenia powierzchni użytkowej nieruchomości są sprzeczne z ustaleniami wcześniejszej kontroli dotyczącej rozliczeń w podatku od nieruchomości za 2014 r. Kwestie te zostały dostatecznie wyjaśnione w trakcie kontroli, zakończonej protokołem kontroli. W ocenie skarżącej przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie są korytarze w piwnicy, ani strych, ponieważ stanowią one części wspólne nieruchomości, a ich wysokość wynosi 1.65 m, a wiec jest niższa niż 2 m. Strona wskazała, że przedmiotowy obiekt znajdujący się na nieruchomości nie mieści się w definicji budowli w rozumieniu prawa budowlanego, a organy podatkowe bezzasadnie zmieniły kwalifikację obiektu wynikającą z deklaracji na podatek od nieruchomości, gdzie przedmiot opodatkowania określono jako "budynki pozostałe". Nadto decyzje organów podatkowych obydwu instancji nie odniosły się wyczerpująco do stanu faktycznego i prawnego sprawy. Skoro organy podatkowe nie wyjaśniły stanu faktycznego sprawy i podstawy prawnej, to w tej sytuacji nie mogły zawrzeć w swoich decyzjach uzasadnień odpowiadających wymaganiom stawianym przez art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż strona została pozbawiona informacji o przesłankach rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zawarzył, co następuje. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, w tym grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3. Podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia (art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., grunty, budynki i budowle związane gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W kontekście powyższych regulacji rozstrzygnięcia wymaga, czy niekwestionowana okoliczność zawieszenia działalności gospodarczej przez skarżącą spółkę z dniem 30 czerwca 2012 r. wywołała skutki prawnopodatkowe w zakresie podatku od nieruchomości za rok 2014. Organy podatkowe obu instancji konsekwentnie wywodziły, że fakt zawieszenia działalności gospodarczej nie miał żadnego przełożenia na obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości według stawek jak dla działalności gospodarczej, albowiem spółka w dalszym ciągu pozostawała przedsiębiorcą, a zawieszenie działalności gospodarczej nie zmieniło faktu, że grunty, budynki i budowle będące w jej posiadaniu należy zakwalifikować jako grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.o.l. Zdaniem sądu, w sporze tym rację należy przyznać organom podatkowym, bowiem zawieszenie działalności gospodarczej, nie jest zdarzeniem mającym wpływ na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości bądź na jego wysokość. Jakkolwiek ustawodawca nie zdefiniował pojęcia zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, jednak w komentarzach zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej należy rozumieć jako przerwanie wykonywania tej działalności sensu largo na określony czas (czas określony ustawowo), w czasie którego jednak przedsiębiorca ma zarówno prawo jak i obowiązek dokonywania pewnych czynności związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przed jej zawieszeniem. Pomimo, że zawieszenie przerywa niejako wykonywanie działalności gospodarczej, w żaden sposób nie pozbawia charakteru działalności gospodarczej – jej cech. Nie powoduje także utraty statusu przedsiębiorcy przez zawieszającego (komentarz do art. 14 a u.s.d.g. Sieradzka Małgorzata, LEX 2013r.). W powołanym wyżej komentarzu do art. 14a u.s.d.g. podkreśla się, że zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie zwalnia przedsiębiorcy od zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, pomimo bowiem zawieszenia przedsiębiorca ma obowiązek wywiązywania się ze zobowiązań podatkowych (por. także C. Kosikowski, Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej, Komentarz, Warszawa 2009, s. 121). Podkreślenia wymaga również i to, że – z punktu widzenia podatku od nieruchomości – opodatkowaniu podatkiem podlega nieruchomość, a nie działalność gospodarcza podatnika. Podatek od nieruchomości jako podatek o charakterze majątkowym płacony przez przedsiębiorcę nie nawiązuje do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie. Czasowe zawieszenie działalności gospodarczej podmiotu nie oznacza ustania jego bytu prawnego i podatkowo-prawnego. Nie oznacza to również definitywnego zaprzestania działalności gospodarczej. W konsekwencji, fakt czasowego zawieszenia działalności gospodarczej nie jest równoznaczny z utratą charakteru nieruchomości jako posiadanej przez przedsiębiorcę i nadal związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. W świetle powyższego stwierdzić należy, że organy podatkowe w sposób prawidłowy, zgodny z obowiązującymi w tym względzie przepisami prawa, ustaliły przedmiot opodatkowania i należycie ustaliły wymiar właściwego podatku. Wbrew zarzutowi skargi, nie dokonały przy tym błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W świetle tego przepisu, sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych przedmiotów za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a jednocześnie - w przypadku skarżącej spółki - nie ma miejsca sytuacja, w której przedmiot opodatkowania nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zawieszenie działalności gospodarczej przez spółkę należy ocenić jako wyraz jej arbitralnej decyzji. Okoliczność ta nie spowodowała utraty posiadania przedmiotowej nieruchomości. Nie można jej też zrównać z przesłanką niemożliwości wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej ze względów technicznych. W ocenie sądu, organy prawidłowo dokonały obliczenia podstawy opodatkowania z uwzględnieniem art. 4 ust. 1 pkt 2 oraz 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. powierzchnia użytkowa budynku lub jego części, to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Zatem prawidłowo organy opodatkowały piwnicę - przy zastosowaniu obniżenia przewidzianego w art. 4 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Prawidłowo SKO wskazało również, że w niniejszej sprawie strych spełnia przesłanki kondygnacji w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem posiada w świetle średnią wysokość większą niż 2m. Organ uwzględnił również, że powierzchnia użytkowa strychu o wysokości powyżej 2,20m wynosi 136,68m2, a poniżej 2,20 m wynosi 23,31m2 w związku z tym podlega opodatkowaniu tym podatkiem z uwzględnieniem przepisów art. 4 ust. 1 pkt 2 cytowanej wyżej ustawy. W ocenie sądu, nie sposób było przychylić się do argumentacji strony skarżącej, że organy dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, tj. m.in. art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej. W ocenie sądu, oceniając zebrany materiał dowodowy, organy podatkowe wskazały, że zawieszenie działalności gospodarczej nie ma wpływu na wymiar podatku, dlatego nie było potrzeby dokumentowania powyższej okoliczności. Zdaniem sądu, organy podatkowe uczyniły zadość wymogom wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą, albowiem zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Wbrew zarzutom, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego dokonano - zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej – swobodnej, ale nie dowolnej oceny dowodów. Nadto uzasadnienie decyzji zawiera wszystkie niezbędne elementy zawarte w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, w szczególności organy przywołały przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie oraz przytoczyły stan faktyczny niezbędny do rozpoznania przedmiotowej sprawy oraz w należyty sposób uzasadniły podjęte rozstrzygnięcie. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla kwalifikacji gruntu i budynków będących w posiadaniu strony skarżącej istotnym było, iż grunt ten i znajdujące się na nim budynki były w posiadaniu przedsiębiorcy. Był to fakt ważący, albowiem w sprawie nie zachodziła przesłanka wyłączająca opodatkowanie, a mianowicie niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Dodatkowo sąd wskazuję, że powoływane przez skarżącą wyroki zapadły na tle innego stanu faktycznego sprawy, zatem nie miały w niniejszej sprawie zastosowania. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ww. ustawy skargę oddalił.