I SA/Gd 438/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 20 sierpnia 2024 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 15 kwietnia 2024 r., nr 2201-IOV-2.4103.124.2024/20/10 w przedmiocie odmowy udzielenia informacji oddala skargę M.M. złożył wniosek do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Malborku, z żądaniem potwierdzenia rozliczenia w całości podatku należnego wynikającego ze zgłoszeń celnych nr [...] oraz [...], w deklaracji podatkowej zgodnie z art. 33a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez importera E. K.J.. W związku z ww. wnioskiem 5 stycznia 2024 r. poproszono wnioskodawcę o przedłożenie posiadanych pełnomocnictw z zakresie reprezentowania nabywcy towaru K.J.. M.M. załączył do złożonego wniosku upoważnienie do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego tj. do podejmowania w imieniu i na rzecz E. K.J. ul. [...], [...] M., NIP: [...], wszelkich czynności związanych z dokonywaniem obrotu towarowego z zagranicą oraz do występowania przed organami celnymi z wszelkimi wnioskami, podpisywania ich oraz odbioru dokumentów wystawionych przez te organy. Organ pierwszej instancji postanowieniem wydanym 24 stycznia 2024 r. nr 2214-SKA-2.4033.49.2024.2 odmówił M.M. udzielenia informacji dotyczących potwierdzenia rozliczenia w całości w deklaracji podatkowej przez E. K.J. podatku należnego wynikającego ze zgłoszeń celnych nr [...] oraz [...]. Na ww. postanowienie 30 stycznia 2024 r. strona złożyła zażalenie. W złożonym zażaleniu M.M. wskazał, że: 1. posiadane upoważnienie celne uprawnia go do uzyskania żądanych informacji z Urzędu Skarbowego w Malborku, w związku z przeprowadzoną transakcją importu towarów, to jest rozliczenia podatku należnego ze zgłoszeń celnych nr [...] oraz [...], w deklaracji podatkowej od podatku od towarów i usług przez E. K.J., 2. wniosek składa we własnym imieniu, więc analiza zapisów ww. upoważnienia jest jego zdaniem, bezzasadna - analizować upoważnienie mógł urząd celny, który przyjmował zgłoszenie celne a nie Urząd Skarbowy w Malborku, 3. tajemnica skarbowa "nie ma zastosowania" w jego sprawie, ponieważ zgodnie z art. 293 § 3 Ordynacji podatkowej można udzielić informacji kontrahentowi podatnika, a on jest kontrahentem K.J. W związku z powyższym na podstawie art. 306ia oraz 293 § 3 Ordynacji podatkowej wniósł o informację o ujęciu lub nieujęciu przez podatnika w złożonej deklaracji z tytułu importu towarów tj. przez E. K.J. lub innym złożonym dokumencie zdarzenia w postaci odprawy celnej realizowanej zgodnie z art. 33a ustawy o VAT na podstawie wskazanych zgłoszeń . Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z 15 kwietnia 2024 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że z treści złożonego przez M.M. wniosku wynika, iż ubiegał się on zaświadczenie w zakresie informacji dotyczącej deklaracji, w której odbiorca (importer) towarów E. K.J. powinien był zadeklarować podatek należny z tytułu ww. czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto z akt zgromadzonych w toku sprawy wynika również, że M.M. na podstawie udzielonego upoważnienia od E. K.J. został upoważniony jako agent celny do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego poprzez podejmowanie w imieniu i na rzecz E. K.J. ul. [...], [...] M., NIP: [...], wszelkich czynności związanych z dokonywaniem obrotu towarowego z zagranicą oraz do występowania przed organami celnymi z wszelkimi wnioskami, podpisywania ich oraz odbioru dokumentów wystawionych przez te organy. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzono, że co prawda przywołany wyżej art. 293 § 3 wyłącza stosowanie wobec kontrahenta tajemnicy skarbowej w sytuacji, gdy występuje on z żądaniem m.in. udostępnienia informacji o nieujęciu lub ujęciu przez podatnika w złożonej deklaracji zdarzeń (tu w sprawie podatku należnego z tytułu dokonania importu towarów), do których ujęcia jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego, jednakże przepis ten ogranicza wyłączenie określonych w nim informacji wyłącznie pod warunkiem, że o te informacje ubiega się kontrahent podatnika. Słusznie w treści złożonego zażalenia M.M. przywołuje , że kontrahent to jedna ze stron zawierających umowę, partner transakcji, który uczestniczy w obrocie gospodarczym. Trudno jednak zgodzić się z wnioskodawcą w zakresie złożonego żądania, że to właśnie on jest kontrahentem E. K.J. w zakresie transakcji udokumentowanej ww. zgłoszeniami celnymi. Pełnił on bowiem z ramienia P., jako przedstawiciel bezpośredni w tych transakcjach, rolę agenta celnego i dokonywał w imieniu i na rzecz K.J. odprawy celnej. Na tą okoliczność wystawił jako dowód do zażalenia faktury nr: [...] i [...]. Stąd należy uznać, że M.M. był kontrahentem K.J., ale w zakresie świadczonej usługi dokonania odprawy celnej. Nie jest natomiast kontrahentem, w rozumieniu wskazanym powyżej, w zakresie dokonanej czynności importu towarów udokumentowanej zgłoszeniami celnymi nr [...] i nr [...], gdyż w tej transakcji E. K.J. jako importer nabył towary, których dostawcami były firmy: N. oraz O. LTD i to one w tych transakcjach są kontrahentami K.J.. W konsekwencji oznacza to, że w przedmiocie swojego żądania, o którego realizację domaga się M.M., nie ma on racji z tej przyczyny, że można go wyłącznie uznać jako kontrahenta wobec K.J. w zakresie łączącej ich umowy o dokonanie odprawy celnej, a nie zakupu towarów od kontrahentów z krajów trzecich objętych przedmiotowymi zgłoszeniami. Żądanie M.M. w tym stanie rzeczy wychodzi zatem poza zakres regulacji powołanego wyżej art. 293 § 3 Ordynacji podatkowej skoro chce on pozyskać informacje o tym czy E. K.J. rozliczył w deklaracji w trybie art. 33a ustawy o VAT podatek należny z tytułu dokonanej czynności importu towarów. Jednocześnie Dyrektor Izby wskazując treść art. 298 i 299 Ordynacji podatkowej stwierdził, że treść przepisów wskazuje jednoznacznie komu organy podatkowe udostępniają informacje zawarte w aktach spraw podatkowych. Wśród wymienionych tam organów i osób nie znajduje się działająca w formie przedstawicielstwa bezpośredniego agencja celna bądź zatrudniony w niej agent celny. Stąd również rozważane pod tym kątem przepisy nie dają podstaw do realizacji przedmiotowego żądania wnioskodawcy. Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zauważył, że wydane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, w formie postanowienia, o odmowie udzielenia informacji w będącej przedmiotem zażalenia sprawie zostało oparte na podstawie art. 306c w związku z art 306ia Ordynacji podatkowej, które dotyczą wydania zaświadczenia w zakresie informacji, o których mowa w art. 293 § 3. Brak powołania w podstawie prawnej postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Malborku ww. przepisów nie czyni jednak tego rozstrzygnięcia wadliwym w stopniu dającym podstawy do jego uchylenia. Dyrektor Izby stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Malborku słusznie odmówił udzielenia wnioskowanej informacji M.M. na temat rozliczenia w deklaracji podatkowej importu towarów przez E. K.J.. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M.M. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, a w konsekwencji wydanie zaświadczenia przez Urząd Skarbowy w Malborku, określającego, czy kontrahent - firma E. K.J., rozliczył w całości podatek należny wynikający ze zgłoszeń celnych nr: [...] oraz [...] w JPK. W uzasadnieniu skargi podkreślił, że jest kontrahentem K.J. w zakresie świadczonej usługi dokonania odprawy celnej. W związku z dokonaniem odprawy celnej, jest odpowiedzialny solidarnie za VAT z tytułu importu, w przypadku nierozliczenia go przez Importera. Występujący w sprawie jako uczestnik postępowania Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców poparł stanowisko skarżącego i wniósł o uwzględnienie skargi. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest, czy organ podatkowy zasadnie odmówił skarżącemu z uwagi na tajemnicę skarbową, udzielenia informacji w formie zaświadczenia, o którym mowa w art. 306ia Ordynacji podatkowej, dotyczących potwierdzenia rozliczenia w całości w deklaracji podatkowej podatku należnego, zgodnie z art. 33a ustawy o VAT, wynikającego z transakcji objętych dwoma zgłoszeniami celnymi (nr [...] i nr [...]), w sytuacji gdy skarżący w odniesieniu do tych transakcji występował jako przedstawiciel bezpośredni importera towarów firmy E. K.J.. W ocenie Sądu za prawidłowe w tym zakresie należy uznać stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku odmawiającego udzielenia wnioskowanych informacji poprzez wydanie stosownego zaświadczenia, gdyż żądanie skarżącego wychodzi poza zakres przepisu art. 293 § 3 Ordynacji podatkowej wyłączającego stosowanie wobec kontrahenta tajemnicy skarbowej. Zaświadczenie, o którym mowa w art. 306ia Ordynacji podatkowej, może uzyskać kontrahent podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej w zakresie informacji wskazanych w art. 293 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie ulega wątpliwości, że w przepisach Ordynacji podatkowej nie wyjaśniono pojęcia "kontrahent", nie wprowadzono również żadnych kryteriów, powodujących uznanie określonego podmiotu za kontrahenta podatnika. Niemniej jednak zakres działania przepisu art. 306ia w powiązaniu z art. 293 § 3 Ordynacji podatkowej jest ściśle określony. Przyjmując rozumienie językowe, należałoby uznać, że "kontrahent", jedna ze stron zawierających umowę handlową. Zgodnie z intencją prawodawcy zatem kontrahentem podatnika mogą być wszystkie podmioty, które są stroną transakcji finansowej, która ma na celu wymianę towaru lub usługi. Jak wynika z akt sprawy, w odniesieniu do transakcji importu towarów objętych przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi skarżący nie był jedną ze stron, która zawarła umowę handlową. Występował jako przedstawiciel celny, który zgodnie z art. 5 pkt 6 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny z dnia 9 października 2013 r. ( Dz. Urz. UE. L. Nr 269, str. 1), miał określony w tym przepisie zakres praw i obowiązków. Należy przy tym zgodzić się z oceną organu, że to iż skarżący jest kontrahentem firmy E. K.J. w świadczeniu nazwanym w fakturach z 12 listopada 2020 r., nr [...] i z 14 listopada 2020 r., nr [...] "odprawa celna importowa w procedurze uproszczonej 390 PLN" -nie przekłada się to na bycie kontrahentem w transakcjach importu towarów, w stosunku do których skarżący wnioskuje o informację. Nie ma bowiem wątpliwości, że w żadnym z przepisów Ordynacji podatkowej (w szczególności w art. 298 i 299 Ordynacji podatkowej) nie wymienia się przedstawicieli celnych - dokonujących w przypadku przedstawicielstwa bezpośredniego, w imieniu i na rzecz podatnika, zgłoszeń celnych, na których zgodnie z art. 33a ust. 8 ustawy o VAT ciąży solidarnie z podatnikiem odpowiedzialność zapłaty podatku wraz z odsetkami w katalogu podmiotów, którym można udostępnić informacje objęte tajemnicą skarbową, zatem wbrew zarzutom skarżącego, wg którego kwestia ta nie powinna być w ogóle rozpatrywana, istotą w sprawie jest to, że nie jest on kontrahentem, ale przedstawicielem celnym w transakcjach, odnośnie których chce pozyskać informacje objęte tajemnicą skarbową. Z uwagi na to, że Sąd w niniejszej sprawie oceniał zgodnie ze swoją kognicją konkretne zaskarżone postanowienie w zakresie jego zgodności z prawem, takiej ocenie nie mogą podlegać inne rozstrzygnięcia, w tym wskazane w skardze. Za nieskuteczne Sąd uznał także argumenty Rzecznika , gdyż stanowisko organu opiera się na wskazanych w zaskarżonym postanowieniu przepisach prawa, które zostały prawidłowo odniesione do stanu niniejszej sprawy. Mając to na uwadze Sąd uznał, że w niniejszej sprawie wydane postanowienie nie narusza prawa, skarga jako niezasadna na podstawie art. 151 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.