I SA/Gd 483/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Specjalista Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2025 r. sprawy ze skargi J.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 24 kwietnia 2025 r., nr 2201-IEW.4123.26.2025/UP w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz strony skarżącej 980 (dziewięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z 20.12.2024 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni (dalej: Naczelnik US lub organ I instancji) orzekł o odpowiedzialności podatkowej J. G. (dalej: Skarżący) jako byłego członka zarządu U Sp. z o.o. (dalej: Spółka) solidarnie z drugim byłym członkiem zarządu B. M. i Spółką za zaległości podatkowe tej Spółki m.in. z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2019 r., odsetki za zwłokę od ww. zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego; oraz ze Spółką za jej za zaległości podatkowe m.in. z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2019 r., odsetki za zwłokę od ww. zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego w kwotach wskazanych w sentencji decyzji. Po rozpatrzeniu odwołania, utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) na wstępie wskazał, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego, w przypadku gdy tytuł wykonawczy został wystawiony na podstawie deklaracji podatkowej (art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. – dalej O.p.). W rozpatrywanym przypadku spełnione zostały powyższe kryteria. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zostało bowiem wszczęte 5.11.2024 r., natomiast postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte: - 26.03.2020 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr 1013.723.97414.2020 z 2.03.2020 r. obejmującego zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2019 r. (wierzycielem był Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście, a organem egzekucyjnym Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku), - 26.03.2020 r na podstawie tytułu wykonawczego nr 1013.723.97415.2020 z 2.03.2020 r. obejmującego zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2019 r. (wierzycielem był Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście, a organem egzekucyjnym Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku). Wskazując na zakres odpowiedzialności podatkowej członków zarządu Dyrektor IAS wskazał, że obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Z akt sprawy wynika, że 21.05.2018 r. Skarżący został powołany razem z B. M. w skład pierwszego zarządu Spółki. 18.11.2019 r. B. M. został wykreślony z pełnienia funkcji w zarządzie, natomiast Skarżący został odwołany z zarządu Spółki 18.07.2020 r. uchwałą nr 1/2020 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Zatem w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do października 2019 r. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Bezskuteczność egzekucji wobec majątku spółki jako warunek odpowiedzialności podatkowej członka zarządu został również spełniony, albowiem w toku podejmowanych działań w postępowaniu egzekucyjnym do majątku Spółki nie doszło do wyegzekwowania w całości lub w znacznej części zaległości podatkowych Spółki objętych przedmiotową decyzją. Spółka nie posiada majątku ruchomego, nieruchomego i innych praw majątkowych, z których można byłoby skutecznie zaspokoić zaległości będące przedmiotem niniejszego postępowania. W związku z powyższym Naczelnik US postanowieniem z 10.10.2024 r. umorzył postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki. Analizując przesłanki uwolnienia się Skarżącego od odpowiedzialności podatkowej (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.) w kontekście ustalonej zaległości podatkowej Spółki Dyrektor IAS przywołując treść art. 11 ust.1a i 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 615 ze zm.) stwierdza, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka utraty zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań. Termin płatności pierwszej i drugiej (oraz trzeciej) zaległości Spółki dotyczył składek ZUS za maj 2019 r. i przypadał odpowiednio 17.06.2019 r. Zatem Spółka zaprzestała regulowania swoich publicznoprawnych zobowiązań począwszy od 18.06.2019 r. - z tym bowiem dniem zaprzestała regulowania w terminie drugiego zobowiązania publicznoprawnego. W tej sytuacji należy uznać, że Spółka stała się niewypłacalna 19.09.2019 r., ponieważ był to pierwszy dzień po upływie trzech miesięcy od opóźnienia w zapłacie jej drugiego z kolei zobowiązania. Zatem zarząd Spółki winien w 30 - dniowym terminie wskazanym ustawą Prawo upadłościowe tj. licząc od 19.09.2019 r. podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki. Wniosek w powyższym zakresie nie został jednak zgłoszony. Skarżący jako członek zarządu nie uprawdopodobnił, stosownie do treści art. 116 § 1 pkt 1 lit b O.p., że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie nastąpiło bez jego winy, jak również nie wskazał mienia spółki umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowych (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Za niezasadne Dyrektor IAS uznał również zarzuty naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 210 § 4 O.p., albowiem organ pierwszej instancji wszystkie fakty i okoliczności, istotne z punktu widzenia możliwości dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej, wyjaśnił stosownymi dowodami. W przedmiotowej sprawie brak było podstaw do powołania biegłego, bowiem do ustalenia czy i kiedy wystąpił właściwy czas do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki w rozumieniu art. 116 O.p. nie są wymagane wiadomości specjalne. Końcowo Dyrektor IAS wskazał, że zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do października 2019 r. nie przedawniły się. Skutecznie bowiem zastosowano środek egzekucyjny przerywający bieg terminu przedawnienia w postaci zajęcia rachunku bankowego zawiadomieniem z 6.02.2023 r. wystawionym na podstawie m.in. tytułu wykonawczego nr 1013.723.97414.2020 z 2.03.2020 r. obejmującego zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2019 r. oraz tytułu wykonawczego nr 1013.723.97415.2020 z 2.03.2020 r. obejmującego zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2019 r. Zawiadomienie to zostało doręczone Spółce 10.02.2023 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję Skarżący, wnosząc o jej uchylenie, zarzucił: - naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 210 § 4 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, niepełne zebranie i rozpatrzenie materiału sprowadzające się do błędnego ustalenia właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki pomimo istniejącego majątku Spółki, bez zasięgnięcia opinii biegłego w sprawie wymagającej wiedzy specjalnej, - niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie przesłanki z art. 116 § 1 O.p. dotyczącej braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, zwłaszcza w kontekście odwołania Skarżącego z zarządu Spółki, - wyprowadzenie wniosków logicznie sprzecznych, tj. z jednej strony, że Spółka na przestrzeni lat 2019-2022 posiadała aktywa, a z drugiej strony, że była niewypłacalna, - sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób wewnętrznie sprzeczny, tj. z jednej strony, że nie wystąpiła nadwyżka zobowiązań nad majątkiem Spółki, a z drugiej, że Spółka utraciła zdolność do regulowania swoich wymagalnych zobowiązań, - sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób wewnętrznie sprzeczny, w zakresie wskazania, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna, choć Spółka posiadała majątek na co wskazują jej sprawozdania finansowe i posiadane aktywa pozwalały na zaspokojenie w całości należności publicznoprawnych, - pominięcie okoliczności, iż większość czynności egzekucyjnych organ egzekucyjny podejmował w 2024 roku, co mogło mieć istotne przełożenie na skuteczność egzekucji, a ponadto Skarżący nie miał wpływu na "tok tych czynności", - nieuzasadnione pominięcie okoliczności wskazanych przez Skarżącego w piśmie z 14.09.2020 r., że nie jest on dysponentem dokumentacji Spółki, co powinno mieć wpływ na ocenę okoliczności nieregulowania przez Spółkę należności podatkowych, a także winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, - niedokonanie ustaleń w zakresie wniosków na gruncie ustaw prawo upadłościowe i prawo restrukturyzacyjne, które mogły zostać wniesione do Sądu Rejonowego Łódź - Śródmieście w Łodzi przez ówczesny zarząd, gdy siedziba Spółki mieściła się w Łodzi, - naruszenie art. 188, art. 197 § 1 O.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, mimo że w sprawie są wymagane wiadomości specjalne dla ustalenia okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie, a nadto okoliczności te nie zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami, - naruszenie art. 155 § 1 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego wskutek zaniechania wezwania obecnego zarządu Spółki do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów obrazujących aktualną sytuację majątkową Spółki, jak również zaniechania zastosowania trybu przewidzianego w art. 71 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, - naruszenie art. 2a w zw. z art. 208 § 1 O.p. poprzez nieumorzenie postępowania, pomimo iż materiał dowodowy nie wskazuje, aby można było Skarżącemu przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki, - naruszenie art. 107, art. 108, art. 109 i art. 116 § 1 O.p. poprzez bezzasadne wydanie decyzji w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki w sytuacji, w której materiał dowodowy zebrany w sprawie nie daje podstaw do takiego orzeczenia, - naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez nieuzasadnione utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, - naruszenie art. 11, art. 13, art. 21 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 3 ustawy Prawo upadłościowe poprzez ich błędne zastosowanie polegające na częściowym stosowaniu w sprawie treści przepisów sprzed nowelizacji, istotnie modyfikującym ustawowe pojęcie niewypłacalności, wadliwym ustaleniu stanu niewypłacalności Spółki oraz daty wystąpienia tego stanu, wadliwym przyjęciu, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie stawianych zarzutów i w swojej istocie jest powtórzeniem stanowiska Skarżącej prezentowanego na wcześniejszych etapach postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie z dnia 4.07.2025 r. Naczelnik US poinformował Dyrektora IAS, że z informacji uzyskanych od wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Śródmieście wynika, że zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do października 2019 r. uległy przedawnieniu z dniem 27.03.2025 r. i zgodnie z zapisem na kontach kosztowych z dnia 27.06.2025 r. zostały odpisane z powodu ich przedawnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zaskarżona do Sądu decyzja podlega uchyleniu, aczkolwiek nie bezpośrednio z przyczyn wskazanych w skardze. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, Sąd stwierdził, że zaistniały podstawy do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Jak trafnie wskazano w zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie, przy czym osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego. Stosownie do art. 116 § 2 i § 4 O.p. odpowiedzialność członków zarządu oraz byłych członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Z akt sprawy wynika, że 21.05.2018 r. Skarżący został powołany razem z B. M. w skład pierwszego zarządu Spółki (akt notarialny Repertorium A nr [...]). 18.11.2019 r. B. M. został wykreślony z pełnienia funkcji w zarządzie, natomiast Skarżący został odwołany z zarządu Spółki 18.07.2020 r. uchwałą nr 1/2020 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Zatem w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2019 r. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Ponadto w myśl art. 116 § 1 O.p. członek zarządu odpowiada całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W piśmie z dnia 4.07.2025 r. Naczelnik US poinformował Dyrektora IAS, w związku ze złożoną skargą na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 24.04.2024r. nr 2201-IEW.4123.26.2025/UP i z 28.04.2025r. nr 2201-IEW.4123. 25.2025/UP w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności osób trzecich za zaległości Spółki, iż zaległości ww. Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do października, po zweryfikowaniu ich wymagalności, uległy przedawnieniu z dniem 27.03.2025r. Organ egzekucyjny, po dokonaniu weryfikacji stwierdził, że zajęcie rachunku bankowego. z 6.02.2023r. nie przerwała biegu terminu przedawnienia bowiem, środek ten został zastosowany ponownie (przedtem, zastosował do Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku). Czynność nr 68081606 została zastosowana w odniesieniu do tytułów wykonawczych: - 1013.723.97414.2020, 1013.723.97415.2020, - 2271.723.166103.2020,2271.723.166108.2020 W związku z powyższym, jako organ egzekucyjny – Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni zwrócił się do wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Śródmieście o wskazanie dat przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do października 2019 r. W odpowiedzi, uzyskanej 27.06.2025 r. wskazano, iż zaległości uległy przedawnieniu z dniem 27.03.2025 r. Zgodnie z zapisem na kartach kontowych dnia 27.06.2025r. zaległości spółki w podatku od towarów i usług: za sierpień 2019r. w kwocie: 35.596,60 zł, za wrzesień 2019r. w kwocie: 940,00 zł, za października 2019r. w kwocie: 16.276,00 zł zostały odpisane z powodu ich przedawnienia. Dyrektor IAS zaskarżoną decyzję wydał w dniu 24.04.2025 r., a więc po upływie terminu przedawnienia zaległości podatkowych Spółki z tytułu podatku VAT za wskazane wyżej miesiące. Skoro Skarżący ponosi odpowiedzialność jak wyżej wskazano za zaległości podatkowe Spółki, to brak podstaw prawnych do orzeczenia tej odpowiedzialności odnośnie zobowiązań podatkowych, które uległy przedawnieniu. Zatem ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy ponownie rozważy kwestię odpowiedzialności Skarżącego, mając na uwadze przedawnienie zaległości podatkowych Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do października 2019 r. Mając zatem na uwadze podane okoliczności, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) uchylił zaskarżoną decyzję. W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zgodnie ze złożonym wnioskiem, zasądził na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania w kwocie 980 zł, w tym kwotę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego oraz koszty wynagrodzenia pełnomocnika.