I SA/Gd 501/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 listopada 2007 r. sprawy ze skargi T. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] , sygn. akt [...] w przedmiocie podatku rolnego za 2006 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzje, oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia [...], nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 100 ( sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] ustalającą T.S. wysokość podatku rolnego za 2006 r. w kwocie 0 zł. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że przedmiotem opodatkowania jest działka nr ew. [...] o powierzchni 0,1041 ha położona w S. Wysokość zobowiązania została określona w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów, po zmianie konfiguracji działki i sklasyfikowaniu jej gruntów w ewidencji jako grunty orne klasy RVI. Podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Stanowi o tym przepis art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity Dz.U. z 2000r., Nr 1000, poz. 1086 z późn. zm., zwanej dalej "ustawą prawo geodezyjne i kartograficzne"). Przedmiotowa ewidencja jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm, zwanej dalej Ordynacją podatkową) i stanowi dowód w postępowaniu podatkowym. Wymierzając podatek organy podatkowe są związane zapisami tego dokumentu. Na podstawie wypisu z ewidencji gruntów Kolegium stwierdziło, że położona w obrębie geodezyjnym S. przedmiotowa nieruchomość, której właścicielem jest skarżący, jest oznaczona symbolem RVI przewidzianym dla gruntów ornych. Zmiana klasyfikacji gruntów (dotychczasowe oznaczenie Bp-RVI – zurbanizowane tereny niezabudowane - na grunty orne), została dokonana w związku ze zmianą konfiguracji w oparciu o operat pomiarowy, który wpłynął w dniu 21 listopada 2005 r. Aktualizacji dokonano z urzędu, na podstawie przepisów Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. nr 38, poz. 454, zwanego dalej Rozporządzeniem w sprawie ewidencji gruntów i budynków). Z akt postępowania wynika, że strona otrzymała zawiadomienie Starostwa Powiatowego w K. z dnia [...] o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 1993 r., Nr 94, poz. 431, zwanej dalej ustawą o podatku rolnym), grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej inne niż działalność rolnicza, są przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym. W myśl § 68 Rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków grunty orne (oznaczone symbolem R) należą do użytków rolnych. W tym stanie faktycznym należało stwierdzić – zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego – że organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie uznał, iż położona w obrębie geodezyjnym S. nieruchomość nr ew. [...] o powierzchni 1041 m2, której właścicielem jest skarżący, oznaczona w ewidencji gruntów symbolem RVI, stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym. Skargę na powyższą decyzję wniósł T.S., żądając uznania jej za błędną i nieważną. Ponadto skarżący wniósł o utrzymanie w mocy decyzji nr [...] z dnia [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 r. jak za działkę budowlaną (pod budownictwo mieszkaniowe). W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że działkę nr [...] nabył w dniu 4 listopada 1997r. jako działkę budowlaną. W latach 1998-2006 otrzymywał od Wójta Gminy decyzje w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości. Dopiero w grudniu 2006 r. otrzymał decyzję ze stwierdzeniem, że są to grunty rolne. Skarżący podniósł, że nie występował o zmianę klasyfikacji gruntu, nie otrzymał również zawiadomienia Starostwa Powiatowego w K. o zmianach w ewidencji gruntów. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – zwanej dalej "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 P.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie legalnością działań organu administracji oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest w istocie decyzja organu pierwszej instancji, tj. Wójta Gminy z dnia [...], wydana m.in. na podstawie art. 207 i art. 254 Ordynacji podatkowej, art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844, zwanej dalej u.p.o.l.), oraz Uchwały Nr [...] Rady Gminy z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i unormowania innych spraw dotyczących tego podatku w Gminie ([...]), ustalająca skarżącemu podatek rolny na 2006 r. w kwocie 0 zł, przez dokonanie odpisu kwoty 187 zł z tytułu podatku od nieruchomości. Powyższa decyzja została wydana bowiem w sytuacji istnienia w obrocie prawnym decyzji z dnia [...] nr [...] w sprawie wymiaru T.S. podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 187 zł, od tej samej działki nr [...]. W opisanym powyżej stanie faktycznym należało przede wszystkim odpowiedzieć na pytanie, czy Wójt Gminy mógł wydać decyzję z dnia [...] w podatku rolnym, w sytuacji istnienia w obrocie prawnym decyzji z dnia [...] w podatku od nieruchomości w stosunku do tego samego przedmiotu i podmiotu za ten sam okres podatkowy. Podkreślić bowiem należy, że decyzja z dnia [...] ustalająca skarżącemu podatek od nieruchomości za 2006 r. nie została wyeliminowana z obrotu prawnego, a przynajmniej okoliczność taka nie wynika z akt postępowania administracyjnego. Wprawdzie Wójt Gminy jako podstawę prawną decyzji z dnia [...] w przedmiocie podatku rolnego wskazał art. 254 Ordynacji podatkowej normujący przesłanki zmiany ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, jednakże decyzja organu pierwszej instancji nie zawiera rozstrzygnięcia, które znajdowałoby oparcie w powyższym przepisie. Z decyzji tej wynika tyle, że w wyniku odpisania od podatku od nieruchomości kwoty 187 zł podatek ten na rok 2006 wynosi 0 zł, a podatek rolny na ten rok wynosi także 0 zł. W treści decyzji w przedmiocie podatku rolnego brak jest natomiast rozstrzygnięcia co do zmiany treści ostatecznej decyzji z dnia [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości. W świetle art. 210 § 1 pkt. 4) i pkt. 5) Ordynacji podatkowej czym innym jest wskazanie podstawy prawnej decyzji, a czym innym rozstrzygnięcie. Wskazanie zatem przez Wójta Gminy art. 254 Ordynacji podatkowej jest niewystarczające dla uznania, że tym samym dokonuje on zmiany ostatecznej decyzji z dnia [...], skoro brak jest wyraźnego rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Ponadto, w ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie jest możliwe dokonanie zmiany decyzji z dnia [...] w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2006 r. na podatek rolny w trybie wskazanego art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Przepis ten przewiduje odstępstwo od zasady trwałości ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym, a wynikającej z art. 128 Ordynacji podatkowej. Wymieniony przepis umożliwia organowi, który wydał decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, dokonanie jej zmiany. Zmiana taka może być dokonana wszakże przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek. Po pierwsze, po doręczeniu decyzji nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, po drugie zaś – skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Zatem przepis art. 254 Ordynacji podatkowej ma charakter wyjątkowy i nie ma charakteru samodzielnego, jego zastosowanie zależy od istnienia innych przepisów szczegółowego prawa podatkowego. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2001 r., I SA/Gd 1519/99, LEX nr 76061). Tym samym uznać należy, iż dokonanie przez organ podatkowy zmiany decyzji ostatecznej jedynie w oparciu o art. 254 Ordynacji podatkowej jest niedopuszczalne, konieczne jest bowiem wskazanie przepisu regulującego skutki wystąpienia okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu w obowiązujących przepisach prawa brak jest podstawy prawnej do dokonania zmiany ustalonego ostateczną decyzją zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za dany okres podatkowy. Podstawy takiej nie zawiera w szczególnosci art. 6 ust. 3 i 8 u.o.p.l. Pierwszy ze wskazanych przepisów stanowi, iż jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególnosci zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. W myśl natomiast art. 6 ust. 8 wskazanej ustawy, jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistniało zdarzenie, o którym mowa w ust. 3, organ podatkowy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek. Oba wskazane przepisy dotyczą jednak tylko zmian w podatku od nieruchomości, na ich podstawie można zatem dokonywać zmian ostatecznych decyzji jedynie w zakresie wymiaru tego podatku. Natomiast na podstawie omawianej regulacji nie można dokonywać zmian innych elementów decyzji, a w szczególności ustalać wysokość zobowiązania podatkowego w podatku rolnym. Podsumowując stwierdzić należy, iż decyzja z dnia [...] ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. dla nieruchomości nr [...] położonej w obrębie geodezyjnym S. nie została ani uchylona, ani zmieniona i pozostaje w obiegu prawnym. Skoro tak, to w ocenie Sądu niedopuszczalne jest wydanie w odniesieniu do tej samej nieruchomości, za ten sam okres podatkowy kolejnej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku rolnym. Jednoczesne zastosowanie obu ustaw i nałożenie na właściciela nieruchomości obowiązku uiszczenia zarówno podatku od nieruchomości, jak i podatku rolnego jest niedopuszczalne. Wynika to z porównania treści art. 2 ust. 2 u.p.o.l. oraz art. 1 ustawy o podatku rolnym, których zakres zastosowania wyklucza się wzajemnie. O ile bowiem opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o tyle art. 2 ust. 2 u.p.o.l. wyraźnie stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z powyższych przepisów wynika, iż grunty sklasyfikowane jako użytki rolne podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, nie podlegają natomiast opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W niniejszej jednak sprawie zmiana konfiguracji działki będącej przedmiotem opodatkowania nastąpiła już po wydaniu ostatecznej decyzji w przedmiocie opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z art. 128 Ordynacji podatkowej decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. W ocenie Sądu wydane w sprawie decyzje organów podatkowych obu instancji w przedmiocie opodatkowania gruntu należącego do skarżącego podatkiem rolnym, podczas gdy w obrocie prawnym pozostaje decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości za ten sam okres podatkowy, w sposób rażący naruszają zasadę trwałości decyzji ostatecznej, wyrażoną w powołanym art. 128 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi podnieść należy, iż – jak słusznie wskazało Samorządowe Kolegium Odwoławcze – podstawą wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, o czym stanowi art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne. Dokonanie przez Starostwo Powiatowe zmian w ewidencji gruntów i budynków nie może być przez skarżącego skutecznie kwestionowane w toku postępowania podatkowego dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości, bądź też podatku rolnego. Zmiany te natomiast mogą być przez stronę kwestionowane w trybie przewidzianym w ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 134 i 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Zgodnie z dyspozycją art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. W trzecim punkcie wyroku Sąd, na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a. zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania. [pic]