I SA/Gd 507/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Oleś, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2010 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia pomocy publicznej na restrukturyzację zaległości podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia 14 listopada 2002 r. M.B. wystąpił do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o restrukturyzację należności publicznoprawnych na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287). Podatnik objął przedmiotowym wnioskiem zaległości: w zryczałtowanym podatku dochodowym za 1994 r., w kwocie [...] zł, w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie [...] zł, w podatku od towarów i usług za grudzień 1995 r., w kwocie [...] zł. Do wniosku załączono wykaz wymagalnych długów, wykaz przysługujących podatnikowi wierzytelności, kopię ewidencji środków trwałych oraz informację o bieżącej sytuacji finansowej. Organ restrukturyzacyjny, na podstawie informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego potwierdził wysokość zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 1994 r., oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r., natomiast z informacji Urzędu Skarbowego wynika, że zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 1995 r., na dzień złożenia wniosku wynoszą [...] zł. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 1994 r., oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r., stanowią należności sporne w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. W związku z powyższym, na podstawie art. 15 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców - postanowieniem z dnia 23 grudnia 2002 r., zawiesił postępowanie w sprawie restrukturyzacji. Postanowieniem z dnia 10 listopada 2005 r., w związku z ustaniem przesłanek do zawieszenia, organ restrukturyzacyjny podjął postępowanie z urzędu. Jednocześnie odrębnym pismem poinformował podatnika o aktualnej sytuacji prawnej dotyczącej prowadzenia postępowań restrukturyzacyjnych, wyjaśniając, że uległa ona zmianie w wyniku akcesji Polski do Unii Europejskiej. Organ restrukturyzacyjny wskazał, że w sytuacji podatnika (prowadzone postępowanie restrukturyzacyjne nie zostało zakończone decyzją o zakończeniu restrukturyzacji do 30 kwietnia 2004 r.) przyznanie indywidualnej pomocy na restrukturyzacje wymaga uzyskania opinii Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów oraz podlega zatwierdzeniu przez Komisję Europejską - do czasu zakończenia postępowania notyfikacyjnego programu pomocowego, przewidującego udzielenie pomocy na restrukturyzację małych i średnich przedsiębiorców bez zgody Komisji Europejskiej. Mając powyższe na uwadze, organ restrukturyzacyjny wezwał podatnika do określenia, czy wnosi o zawieszenie postępowania do czasu akceptacji przez Komisję Europejską programu pomocowego, czy też wystąpi z indywidualną notyfikacją wnioskowanej pomocy. W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik pismem z dnia 1 grudnia 2005 r., wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o zawieszenie postępowania restrukturyzacyjnego do czasu akceptacji programu pomocowego przez Komisję Europejską. Powyższy program pomocowy - w formie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 r. w sprawie warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. Nr 169, poz. 1202) - wszedł w życie 10 października 2006 r. Mając na uwadze uregulowania tego rozporządzenia, organ restrukturyzacyjny w dniu 11 stycznia 2007 r., skierował do strony wezwanie do wskazania w terminie 25 dni od jego otrzymania, czy: - nadal prowadzi działalność gospodarczą wraz z podaniem wielkości przedsiębiorcy oraz - czy otrzymał do tej pory pomoc na ratowanie lub restrukturyzację. Jednocześnie wezwano stronę do przedłożenia planu restrukturyzacyjnego, wskazując jakie elementy powinien zawierać. Postanowieniem z dnia 5 lipca 2007 r., organ restrukturyzacyjny - w związku z nieuzupełnieniem braków formalnych (brak planu restrukturyzacji) - pozostawił bez rozpatrzenia wniosek strony z dnia 14 listopada 2002 r., w sprawie wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji pełnomocnik M.B. w dniu 27 lipca 20007 r., złożył zażalenie, w którym wniósł o uchylenie postanowienia z dnia 5 lipca 2007 r., oraz rozpatrzenie wniosku w sprawie wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego. Pełnomocnik podkreślił, że w dniu 4 lipca 2007 r., przesłał listem poleconym do urzędu plan restrukturyzacyjny, zaś w dniu 5 lipca 2007 r., dokument ten został wystany również faksem. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 15 listopada 2007 r., uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdyż rozpatrzenie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości. Po analizie zgromadzonych w toku postępowania dokumentów - w tym planu restrukturyzacji z dnia 4 lipca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 31 grudnia 2007 r., umorzył wszczęte postępowanie restrukturyzacyjne. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem pełnomocnik strony w dniu 16 stycznia 2008 r., złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie decyzji z dnia 31 grudnia 2007 r., w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia 14 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Nie zgadzając się z decyzją organu odwoławczego M.B. reprezentowany przez pełnomocnika skorzystał z prawa wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 9 września 2008 r., sygn. akt [...] uchylił zaskarżoną. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 grudnia 2007 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organy podatkowe zobowiązane będą uzupełnić materiał dowodowy sprawy tak, by wyczerpująco ustalić stan faktyczny. Przede wszystkim należy ustalić, czy M.B. był podmiotem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o restrukturyzację, czy był przedsiębiorcą, do którego miałyby zastosowanie przepisy ustawy o restrukturyzacji, czyich należności w rzeczywistości dotyczy wniosek z dnia 14 listopada 2002 r. oraz jakiego podmiotu dotyczy przedłożony plan restrukturyzacji. Naczelnik Urzędu Skarbowego, mając na uwadze orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uzupełnieniu akt i ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia 9 października 2009 r., odmówił udzielenia pomocy publicznej w ramach programu pomocowego, ustanowionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 r., w sprawie szczegółowych warunków udzielenia małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. Nr 169, poz. 1202), zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 2 grudnia 2008 r., zmieniającym rozporządzenie w sprawie szczególnych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzacje niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. Nr 223, poz. 1468). Nie zgadzając się z powyższą decyzją M.B. reprezentowany przez pełnomocnika złożył w dniu 2 grudnia 2009 r. odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 24 marca 2010 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 października 2009 r. Nie zgadzając się z powyższą decyzją organu odwoławczego M.B. skorzystał z prawa wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. naruszenie prawa materialnego, tj.; a) art. 1 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2, art. 2, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 3, art. 12 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, b) § 3, § 8, § 9 i § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 r. w sprawie warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych, c) § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 grudnia 2008 r., zmieniającego rozporządzenie w sprawie szczególnych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych. 2. Naruszenie przepisów postępowania, tj.: a) art. 207, art. 210 § 1 pkt 4 i 5 oraz § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 18 ust. 7 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, b) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym skarżący wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Po zapoznaniu się z podniesionymi w skardze zarzutami Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji z dnia 24 marca 2010 r., oraz wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z treścią art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 z późn. zm.), restrukturyzacją są objęci przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, w szczególności którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji. W myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., ustawy nie stosuje się do przedsiębiorców znajdujących się w likwidacji lub w upadłości. Natomiast art. 18 ust. 1 tej ustawy stanowi, że organ restrukturyzacyjny, w terminie 45 dni od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, wydaje decyzję o warunkach restrukturyzacji, jeżeli z, analizy wniosku, o którym mowa w art. 12 ust. 1, oraz dołączonych do niego dokumentów i danych określonych w art. 13, wynika, że zamierzone działania prowadzić będą do przeciwdziałania zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2. Jak wynikało z akt sprawy objęte wnioskiem o restrukturyzację należności w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikały z decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 7 listopada 2000 r., określającej M.B. zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 1994 r., w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami oraz z dnia 22 czerwca 2001 r., określającej zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r., w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami. Zaległości za 1994 r., i 1995 r., są konsekwencją zaniżenia dochodu w kwocie [...] zł z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przez M.B. (działalność ta została zlikwidowana z dniem 31 grudnia 1995 r., oraz zaniżenia dochodu z tytułu udziału w spółce cywilnej "A" w wysokości [...] zł, za okres 14 dni tj. od 18 grudnia do 31 grudnia 1995 r. Mając na uwadze powyższe, oraz fakt, że celem ustawy jest zapobieganie likwidacji działalności gospodarczej przez udzielenie pomocy przedsiębiorcom w prowadzonej, a nie już zlikwidowanej działalności gospodarczej, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zaległości M.B. powstałe w związku z samodzielną działalnością gospodarczą zlikwidowaną w 1995 r., nie mogą być objęte restrukturyzacją o którą podatnik wnioskował w 2002 r. Odnosząc się do możliwości restrukturyzacji zaległości powstałych w związku z działalnością M.B. w spółce cywilnej "A" w 1995 r., (od 18 grudnia - 31 grudnia 1995 r.) w odpowiedzi na skargę podniesiono, że na podstawie § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 5 września 2006 r., w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. Nr 169, poz. 1202), - w brzmieniu obowiązującym do dnia 9 października 2009 r., pomoc na restrukturyzację należności może być udzielona małemu i średniemu przedsiębiorcy, znajdującemu się w trudnej sytuacji ekonomicznej, jeżeli niezależnie od formy prawnej przedsiębiorstwa, spełnia ono kryteria kwalifikujące je do objęcia postępowaniem upadłościowym. W myśl § 2 pkt 1 rozporządzenia ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przedsiębiorcy znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej - należy przez to rozumieć przedsiębiorcę spełniającego kryteria określone w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej. Kryteria te zostały określone w pkt 9-11 Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. Urz. UE C 244 z 1 października 2004 r., str. 2). Odnosząc poszczególne kryteria Wytycznych do dokumentów zgromadzonych w sprawie organ odwoławczy uznał, że brak jest podstaw do uznania przedsiębiorstwa skarżącego za zagrożone. Mając to na uwadze powyższe zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej M.B. prowadzący działalność gospodarczą w "A" s.c., nie był przedsiębiorcą znajdującą się w trudnej sytuacji ekonomicznej, a tym samym nie spełnił warunku, o którym mowa w § 4 rozporządzenia. Mając zaś na uwadze brzmienie § 3 ust. 1 rozporządzenia z dnia 5 września 2006 r., w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych - zgodnie z którym projekt pomocy na restrukturyzację należności, spełniający łącznie warunki, o których mowa w § 4-11, nie podlega notyfikacji Komisji Europejskiej - organ odstąpił od analizy pozostałych warunków, o których mowa w tym rozporządzeniu. Ponadto zauważono, że pozostałe podniesione w skardze do WSA zarzuty są tożsame z zarzutami podnoszonymi w odwołaniu i ich merytoryczna ocena została zawarta w zaskarżonej decyzji z dnia 24 marca 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej w dalszej części "P.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej pod kątem wskazanych zasad Sąd uznał, iż narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Decyzją z dnia 9 października 2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił udzielenia pomocy publicznej w ramach programu pomocowego, ustanowionego Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 roku w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. nr 169, poz. 1202), zmienionego Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 2 grudnia 2008 roku, zmieniającym rozporządzenie w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. nr 223, poz. 1468). Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, w którym w pierwszej kolejności, podniosła, iż w sprawie wydano orzeczenie, którego ustawa nie przewiduje. Należy zatem przypomnieć, że ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r., o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, wyróżnia następujące etapy postępowania restrukturyzacyjnego: - wszczęcie postępowania następuje na wniosek przedsiębiorcy złożony w terminie 45 dni od dnia wejścia w życia ustawy (wniosek o restrukturyzację należności publicznoprawnych M.B. z dnia 14 listopada 2002 r., wpłynął do Urzędu Skarbowego dnia 18 listopada 2002 r.), - organ restrukturyzacyjny w terminie 45 dni od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego (tj. od dnia wpływu wniosku) wydaje decyzje o warunkach restrukturyzacji, jeżeli z analizy wniosku i pozostałych dokumentów wynika, iż zamierzone działania prowadzić będą do przeciwdziałania zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2 powoływanej ustawy, zgodnie z którym restrukturyzacją są objęci przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, w szczególności którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń i gwarancji. Jeżeli natomiast z analizy danych wynika, iż zamierzone działania przedsiębiorcy nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej - organ restrukturyzacyjny wydaje decyzje p umorzeniu wszczętego postępowania restrukturyzacyjnego. Po upływie 15 miesięcy od dnia doręczenia decyzji o warunkach restrukturyzacji organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o zakończeniu restrukturyzacji, w której: a) stwierdza umorzenie należności podlegających restrukturyzacji, jeżeli zostały spełnione warunki restrukturyzacji określone w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy, b) umarza postępowanie restrukturyzacyjne, jeżeli warunki te nie zostały spełnione. Należy zwrócić uwagę, że w niniejszej sprawie organ pierwszej decyzji, wskazując jako podstawę prawną art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 9 pkt 1 ustawy restrukturyzacyjnej wydał decyzję odmawiającą udzielenia pomocy publicznej w ramach programu pomocowego ustanowionego Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 roku w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. nr 169, poz. 1202), zmienionego Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 2 grudnia 2008 roku, zmieniającym rozporządzenie w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. nr 223, poz. 1468). Zdaniem Sądu w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy restrukturyzacyjnej w sytuacji, gdy organ stwierdza, iż zamierzone działania przedsiębiorcy nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2, organ zobligowany jest do wydania decyzji umarzającej wszczęte postępowanie restrukturyzacyjne, co zresztą organ uczynił wydając taką decyzję w dniu 31 grudnia 2007 roku. Ponadto zwrócić należy uwagę, iż w świetle przepisów art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej decyzja powinna zawierać: oznaczenie organu podatkowego, datę jej wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie oraz podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Niewątpliwie prawidłowa decyzja podatkowa powinna wskazywać wszystkie wskazane składniki, a brak jej poszczególnych elementów powoduje, że wydana decyzja jest wadliwa. Powołanie podstawy prawnej decyzji polega na przytoczeniu przepisów prawa, które stanowiły podstawę wydania decyzji, tj. zarówno przepisów prawa materialnego, jak i procesowego. W niniejszej sprawie przepisami prawa materialnego stanowiącymi podstawę prawną wydanej decyzji są przede wszystkim przepisy ustawy restrukturyzacyjnej, a w szczególności przepisy art. 18 ust. 7. Powołanie niewłaściwej podstawy prawnej, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie powoduje, że wydana decyzja jest decyzją wadliwą. Niewątpliwie uchybienie polegające na niezastosowaniu przepisów art. 18 ust. 7 miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organ wydal wadliwe rozstrzygnięcie. Rozstrzygnięcie jest bowiem najważniejszym składnikiem decyzji podatkowej. Określa ono, jakie skutki prawno - podatkowe rodzi ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny sprawy. Rozstrzygnięcie powinno być tak sformułowane, aby wynikało z niego w sposób jednoznaczny, jakiej treści obowiązek na stronę zostaje nałożony, bądź jakie uprawnienie stronie zostało przyznane. Dokonane przez organ ustalenie prawa musi być precyzyjne, bez stwarzania możliwości różnej interpretacji. Prawidłowo sformułowana treść rozstrzygnięcia umożliwia wykonanie decyzji czy to dobrowolne, czy też z zastosowaniem środków przymusu. Rozstrzygnięcia nie wolno można ani domniemywać, ani wyprowadzać z treści uzasadnienia. Winno być ono wyrażone expressis verbis w osnowie decyzji. W niniejszej sprawie, jak wykazano wyżej, organ był zobligowany do wydania decyzji umarzającej postępowanie restrukturyzacyjne. Obowiązujące przepisy prawa nie przewidują bowiem możliwości wydania "decyzji o odmowie udzielenia pomocy publicznej" w zakresie postępowania restrukturyzacyjnego. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organ odwoławczy nie dostrzegając wskazanej w odwołaniu wadliwości decyzji organu pierwszej instancji, nie dokonując oceny zarzutu, zaakceptował w istocie naruszającą prawo decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. Tymczasem przepisy prawa nakładają na organ odwoławczy obowiązek ponownego rozpatrzenia sprawy i ewentualnego skorygowania decyzji od której strona się odwołała, oczywiście w zakresie przewidzianym przepisami prawa. W tej sytuacji, wobec przyznania skarżącemu racji, iż z tej przyczyny zaskarżona decyzja powinna zostać uchylona, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał za przedwczesne odnoszenie się do pozostałych argumentów skargi. Dopiero bowiem wskazanie przewidzianej prawem podstawy prawnej decyzji, jak też orzeczenia wynikającego z ustawy z 2002 roku pozwoli na dokonanie właściwej oceny czy ustalony w spisie stan faktyczny spełnia warunki dokonanego rozstrzygnięcia. Mając to na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję (art. 145 § 1 pkt 1c p.p.s.a.), oraz orzekł w myśl art. 152 i 200 p.p.s.a.