I SA/Gd 541/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, Sędziowie NSA Sławomir Kozik (spr.), WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Beata Jarecka, po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2001 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Przewodniczący Zarządu Gminy określił "A" spółce z o.o. w B. zaległość podatkową w podatku od nieruchomości za 2001 r. wraz z odsetkami od tej zaległości. W uzasadnieniu wskazano, że w złożonej deklaracji podatkowej, w odniesieniu do stanowiących przedmiot własności spółki gruntów położonych w miejscowości [...], wykazano kwotę podatku wyliczoną w oparciu o stawki przewidziane dla gruntów pozostałych. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji ww. nieruchomość powinna natomiast podlegać opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Powołując się na przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2002 Nr 9, poz. 84 z późn. zm.; dalej jako u.p.o.l.) oraz uchwałę składu pięciu sędziów NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r., sygn. akt FPK 3/2000 organ podatkowy pierwszej instancji podkreślił, że grunty będące własnością przedsiębiorcy stanowią z mocy prawa grunty związane z działalnością gospodarczą. W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie powyższej decyzji podnosząc zarzut naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., poprzez błędne przyjęcie, że grunty będące własnością przedsiębiorcy są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą oraz zarzut naruszenia art. 210 ordynacji podatkowej. W ocenie spółki nieprawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego przez organ podatkowy stanowiło z kolei konsekwencję niewyjaśnienia przez niego stanu faktycznego sprawy. Tym samym pełnomocnik podkreślił, że w przedmiotowej sprawie organ naruszył podstawowe zawady postępowania podatkowego określone w art. 121 i następnych ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podkreślono, że spółka nigdy nie wykonywała działalności gospodarczej na należącym do niej gruncie. Spółka wniosła odwołanie z uchybieniem terminu. W konsekwencji rozpatrzenia złożonego przez podatnika wniosku, Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] odmówiło przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone przez spółkę na drodze postępowania sądowoadministracyjnego. Wyrokiem z dnia [...], sygn. akt [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie, przyjmując, że spóźnienie w dokonaniu czynności procesowej nie powstało z winy spółki. Wobec powyższego postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze przywróciło spółce termin do wniesienia odwołania. Decyzją z dnia [...], wydaną w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji jako zgodną z prawem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując przedmiotową sprawę ustaliło, że w piśmie spółki "A" z dnia 19 czerwca 2002 r. wyjaśniono, że działka m charakter rekreacyjno - budowlany, a spółka ma zamiar wystąpić w najbliższym czasie do Urzędu Gminy o zaopiniowanie projektu podziału na działki budowlane. Część działki obejmująca drogę dojazdową i parking pozostaje natomiast niepłatnie użyczona gminie. Organ odwoławczy w pierwszej kolejności podkreślił, że wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości są związane z działalnością gospodarczą niezależnie od tego czy są one wykorzystywane do tej działalności. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że jednocześnie wskazany przez spółkę zamiar podziału gruntu na działki budowlane jak i okoliczność nieodpłatnego użytkowania części gruntu przez gminę organ odwoławczy uznał za pozostające bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Zaopiniowanie projektu podziału działki nie mieści się bowiem w kategoriach zapisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dotyczących podatku od nieruchomości. Natomiast nieodpłatne użyczenie jest zagadnieniem związanym ze sferą stosunków cywilnoprawnych i nie spełnia warunków przypisanych cytowanemu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym zwalania się od podatku od nieruchomości – nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby organów i administracji samorządu terytorialnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "A" spółka z o.o. wniosła o uchylenie powyższej decyzji w związku z naruszeniem art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię (tj. nieuzasadnione przyjęcie, że grunty będące własnością przedsiębiorcy są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą) oraz niewłaściwie zastosowanie. Podtrzymując argumenty podniesione uprzednio w odwołaniu skarżąca spółka podkreśliła, że grunty podlegają opodatkowaniu według stawek dla nieruchomości związanych z prowadzaniem działalności gospodarczej o ile właściciel gruntu jest podmiotem gospodarczym a działalność gospodarcza jest faktycznie na danym gruncie prowadzona. W ocenie skarżącej spółki o tym, że dany grunt jest efektywnie w ww. celu wykorzystywany świadczy przede wszystkim umiejscowienie na nim obiektów związanych z działalnością gospodarczą. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga "A" spółki z o.o. w B. nie jest zasadna. Stan faktyczny sprawy jest poza sporem. Jak ustalono w toku postępowania skarżąca spółka była w 2001 r. właścicielem niezabudowanego gruntu o powierzchni 13.780 m² położonego w miejscowości [...], który nie był faktycznie wykorzystywany dla celów prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że w przedmiotowej sprawie nie jest kwestionowane, iż skarżąca spółka podlegała obowiązkowi podatkowemu w podatku od nieruchomości. Rozbieżność stanowisk stron niniejszego postępowania dotyczy natomiast wyłączenie wysokości stawek podatkowych. W ocenie organów podatkowych należący do skarżącej spółki grunt winien być bowiem opodatkowany według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, natomiast w ocenie skarżącej spółki właściwą dla opodatkowania gruntu stawką była stawka od pozostałych gruntów. Mając na uwadze powyższe, istota sporu w przedmiotowej sprawie koncentruje się wokół odpowiedzi na pytanie jakie nieruchomości podlegają opodatkowaniu stawką określoną dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w szczególności co należy rozumieć przez pojęcie związku danego gruntu z prowadzoną działalnością gospodarczą, w świetle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. nie zawierała jeszcze art. 1 a ust 1 pkt 3, który ostatecznie rozstrzygnął kwestię interpretacji pojęcia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą stanowiąc, że przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wprowadzenie wskazanego przepisu było podyktowane koniecznością usunięcia rozbieżności interpretacyjnych w ww. zakresie i jednoznaczne wskazanie, że o ww. związku przesądza fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, a nie faktyczne jej wykorzystywania dla celów działalności gospodarczej. Pomimo tego, że w 2001 r. ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawierała jeszcze ogólnej definicji nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą, w art. 5 ust. 3 ww. ustawy zawarto cząstkowe rozstrzygnięcie ww. kwestii, poprzez wskazanie jak należy rozumieć pojęcie gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Mając zaś na uwadze, że w przedmiotowej sprawie przedmiotem opodatkowania pozostawał niezabudowany grunt, wykładnia ww. przepisu pozostaje wystarczająca dla dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i nie zabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a w szczególności grunty pod budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, administracyjnymi, socjalnymi i hotelowymi, grunty pod budowlami i urządzeniami, grunty zajęte na drogi wewnętrzne i place manewrowe, place składowe, zieleńce oraz tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne oraz grunty wyłączone na cele nierolnicze lub nieleśne na skutek prowadzonej działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna albo na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej lub wyłączone na cele nierolnicze lub nieleśne do czasu przywrócenia tym gruntom charakteru rolniczego lub leśnego. Z brzmienia ww. przepisu wynika, że również w tym przypadku ustawodawca oparł pojęcie związku nieruchomości z działalnością gospodarczą na kryterium posiadania. Zawarte we wskazanym przepisie wyliczenie ma bowiem charakter wyłącznie przykładowy. W ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie wykazały tym samym, że o tym czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w obrębie danej nieruchomości rzeczywiście prowadzona. Tym bardziej bez znaczenia pozostaje czy dany grunt pozostaje niezabudowany czy też zabudowany wykorzystywanymi gospodarczo obiektami. Wskazać należy, że kwestia interpretacji pojęcia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą było już wielokrotnie przedmiotowem rozważań sądu. W wypracowanym w tym zakresie przez sądy orzecznictwie, przyjmuje się natomiast, że to, czy dana nieruchomość jest faktycznie wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej czy też nie, pozostaje bez wpływu na ocenę czy jest ona związana z działalnością gospodarczą, a tym samym podlega opodatkowaniu według wyższych stawek podatkowych. Jak wskazano bowiem wyżej, podstawowym kryterium ww. związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Organy podatkowe słusznie w tym zakresie powołały się na uchwałę składu pięciu sędziów NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r., sygn. akt FPK 3/2000. We wskazanym orzeczeniu Sąd jednoznacznie stwierdził, że w oparciu o przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązujących także w 2001 r., należy przyjąć, iż wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości, są w tym stanie prawnym związane z działalnością gospodarczą. Odnosząc się do zawartego w analizowanym przepisie przykładowego wyliczenia w uchwale wskazano natomiast, że z normatywnego punktu widzenia pozostaje ono zbyteczne, stanowiąc wyłączenie ustawową przesłankę interpretacyjną, podającą przykłady gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Przykłady te wskazują natomiast, że wymienione w nich grunty nie muszą by związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, z wyjątkiem pkt. 4, i mogą spełniać w przedsiębiorstwie funkcje daleko odbiegające od tej działalności. Odnosząc się do podniesionego, jak wskazuje strona, zarzutu akcesoryjnego, że część gruntu powinna być zwolniona z opodatkowania przedmiotowym podatkiem na zasadzie art. 7 ww. ustawy, gdyż był on użyczany gminie, Sąd stwierdza, że wskazywane przez skarżącą spółkę zwolnienie dotyczy jedynie gruntów zajętych na potrzeby tylko i wyłącznie organów i administracji samorządu terytorialnego nie zaś na potrzeby gminy jako podmiotu prawa cywilnego. Tym samym powyższy zarzut również nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd podziela tym samym w pełni stanowisko, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. W konsekwencji należy uznać, że organy podatkowe prawidło określiły wobec spółki podatek od nieruchomości w oparciu o stawki podatkowe przewidziane dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), orzekł jak w sentencji.