I SA/Gd 561/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Sędziowie NSA Elżbieta Rischka NSA Zbigniew Romała Protokolant Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w dniu 17 września 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi M. S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 5 marca 2001 r. Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 1994 r. oddala skargę. I SA/Gd 561/01 U z a s a d n i e n i e Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa uchyliła w części decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 22 października 1996 r. Nr [...] w sprawie ustalenia panu M. S. zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych z tytułu udziału w Spółce cywilnej A oraz z prowadzenia działalności jednoosobowej w zakresie marketingu, konsultingu i zarządzania za rok 1994 i obniżyła wysokość tego podatku z kwoty 15.247,00 zł do kwoty 14.703,10 zł. Decyzję powyższą Izba Skarbowa wydała w wyniku ponownego rozpoznania odwołania od opisanej decyzji wymiarowej, po uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 grudnia 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 1024/98 wcześniejszej jej decyzji podjętej w tym przedmiocie (decyzji z dnia 30 kwietnia 1998 r. Nr[...]). W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, uwzględniając treść orzeczenia Sądu, iż działalność prowadzona przez Spółkę cywilną A w 1994 roku należy – wbrew innym twierdzeniom strony – do działalności wytwórczej i zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych (Dz.U. Nr 132, poz. 635) działalność ta (wytwarzanie przyrządu do ręcznego czyszczenia powierzchni skórzanych i skóropodobnych) opodatkowana jest stawką 5% (strona wnioskowała o zastosowanie 2,5% stawki należnej od działalności handlowej, albowiem tą działalność – zdaniem strony – prowadziła Spółka). Ponadto organ odwoławczy potwierdził, że nie było podstaw do uznania prowadzonej przez Spółkę A ewidencji za nierzetelną, bowiem po zbilansowaniu przychodów niezaewidencjonowanych oraz podwójnie zaewidencjonowanych, faktyczne zaniżenie przychodu wyniosło kwotę 5.465.050 zł i nie przekraczało 0,5% przychodu wykazanego w księdze za badany rok podatkowy (§ 10 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – Dz.U. nr 148, poz. 720). Wobec powyższego należny podatek dochodowy za 1994 rok wyniósł kwotę 147.031.050 zł, po denominacji 14.703,00 zł i z tej przyczyny koniecznym było uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i obniżenie należnego podatku do wskazanej kwoty. Na decyzję Izby Skarbowej skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskując o jej uchylenie w całości jako niezgodnej z prawem, a w szczególności z powodu naruszenia art. 59 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 70 § 1 tej ustawy. Zdaniem strony decyzja ta podjęta została po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 1994, bo upłynęło 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). W konsekwencji tego zobowiązanie podatkowe – zgodnie z art. 59 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej – wygasło uzasadniając uchylenie decyzji wymiarowej i umorzenie postępowania w sprawie. Odpowiadając na podniesiony w skardze zarzut przedawnienia Izba Skarbowa podała, iż w niniejszej sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania, albowiem bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony (art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej). Podnosząc tę okoliczność Izba Skarbowa podała, że w dniu 21 marca 1997 r. na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne do majątku pana M. S. Tego samego dnia doręczono skarżącemu odpis tytułu wykonawczego oraz dokonano na jego podstawie pobrania należności głównej w kwocie 3.658,80 zł oraz odsetek za zwłokę i kosztów egzekucyjnych. Termin przedawnienia, po jego przerwaniu, zaczął biec na nowo poczynając od dnia 22 marca 1997 r. i upłynął w 2002 roku. Tak więc zaskarżona decyzja z dnia 5 marca 2001 r. podjęta została w terminie. W piśmie procesowym z dnia 6 grudnia 2001 r. pełnomocnik strony skarżącej odnosząc się do powyższego stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucił, iż doręczenie tytułu wykonawczego było nieprawidłowe – bowiem odebrała ten tytuł osoba nie będąca adresatem i nie będąca również domownikiem, o którym mowa w art. 43 K.p.a. Kto zaś może być domownikiem wyjaśnił SN w orzeczeniu z 13 listopada 1996 r. III RN 27/96 (OSNAP 1997/11/187). Z tej też przyczyny nie może być mowy o przerwaniu biegu przedawnienia w sprawie. Zdaniem strony fakt potwierdzenia odbioru pisma przez panią B. W., jak również uregulowanie przez nią należności, nie powoduje skuteczności doręczenia. Wywody powyższe strona skarżąca podtrzymała w kolejnym piśmie procesowym datowanym 20 sierpnia 2004 r., w którym skarżący stanowczo stwierdził, iż pani, która odebrała przedmiotowy tytuł wykonawczy nie zamieszkiwała z nim wspólnie w miejscu doręczenia. Zatem nie można przyjąć, że doręczono mu tytuł wykonawczy, a to oznacza, że nie zostały spełnione przesłanki do przerwania biegu przedawnienia. W istocie – stwierdziła strona skarżąca – w dniu 21 marca 1997 r. poborca skarbowy wyegzekwował zobowiązanie skarżącego od osoby trzeciej, która nie miała statusu zobowiązanej zgodnie z treścią tytułu wykonawczego. W efekcie poborca skarbowy nie dokonał, w stosunku do zobowiązanego, skutecznie czynności, o której mowa w art. 68 § 1 i 69 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do tychże twierdzeń i wniosków strony skarżącej w piśmie z dnia 13 września 2004 r. uznał je za nieuzasadnione, wskazując z jednej strony na fakt odrębności postępowania podatkowego, którego dotyczy zaskarżona decyzja i prowadzonego w stosunku do skarżącego postępowania egzekucyjnego. Tak więc przedmiotem zaskarżonej decyzji nie mogła być prawidłowość prowadzenia egzekucji w oparciu o tytuł wykonawczy Nr SM [...]. Z drugiej zaś strony podniósł, że zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji skarżący miał prawo wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Z prawa tego jednak nie skorzystał i do dnia 6 grudnia 2002 r. tj. daty pierwszego pisma procesowego w tym przedmiocie, nie kwestionował prawidłowości doręczenia tytułu wykonawczego Nr SM [...]. Podobnie osoba, która odebrała przedmiotowy tytuł wykonawczy i uregulowała należności skarżącego tj. pani B. w. nie podważyła zasadności podjętej w sprawie czynności, a przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewidują możliwość ochrony praw rzeczowych i majątkowych osób trzecich. Za nielogiczne i sprzeczne z doświadczeniem życiowym uznać należy twierdzenie, że osoba postronna, czasowo przebywająca w lokalu skarżącego, uregulowała jego należności bez jakichkolwiek zastrzeżeń i nie poinformowała o tym niezwłocznie skarżącego. Mało prawdopodobnym jest, aby osoba przebywająca tymczasowo w mieszkaniu dysponowała kwotą pozwalającą na jednorazowe uregulowanie należności, wynosząca łącznie kwotę 4.227,60 zł. Na taką zaś kwotę opiera pokwitowanie wystawione w dniu 21 marca 1997 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) zważył, co następuje: Skargi nie można było uwzględnić. Z ustalonego bowiem bezspornie stanu faktycznego i prawnego sprawy wynika, iż zobowiązanie podatkowe ciążące na skarżącym za 1994 rok nie było przedawnione w dacie podejmowania zaskarżonej decyzji. Bieg terminu przedawnienia tegoż zobowiązania został przerwany w dniu 21 marca 1997 r., w którym to wszczęto postępowanie egzekucyjne do majątku skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] i w którym wyegzekwowano należność główną wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi (art. 70 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa – Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Na nowo termin ten zaczął biec w dniu 22 marca 1997 r. i przedawnienie zobowiązania nastąpiło w roku 2002, a więc po wydaniu zaskarżonej decyzji. Sąd nie podzielił zarzutu strony skarżącej, co do nieskutecznego doręczenia skarżącemu tytułu wykonawczego Nr [...] i braku podstaw do twierdzenia organu o przerwaniu biegu przedawnienia wskutek dokonania czynności egzekucyjnej, o której zobowiązany został powiadomiony. Doręczenie skarżącemu przedmiotowego tytułu wykonawczego – wbrew odmiennym twierdzeniom strony – było skuteczne. Tytuł wykonawczy w dniu 21 marca 1997 r. odebrała w miejscu zamieszkania skarżącego pani B. W. Odbierając przedmiotowy dokument pani ta nie wnosiła żadnych zastrzeżeń. Następnie jeszcze tego samego dnia dobrowolnie dokonała wpłaty należności wynikającej z doręczonego tytułu wykonawczego. W tej sytuacji zasadnie uznał organ, iż nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, gdyż trudno uznać za wiarygodne twierdzenie skarżącego, że pani B. W. tylko czasowo przebywała w jego mieszkaniu i nie była domownikiem, o którym mowa w art. 43 K.p.a. i w rozumieniu tego określenia, jakie przyjął Sąd Najwyższy w powoływanym przez stronę wyroku z dnia 13 listopada 1996 r. sygn. akt III RN 27/96 (opubl. OSNAP 1997/11/187). Wątpliwym jest, aby pani ta będąc osobą obcą i tylko czasowo przebywającą u skarżącego – jak to podkreśla skarżący w pismach procesowych – odebrała tak istotny dokument, jakim jest tytuł wykonawczy i dobrowolnie dokonała wpłaty znacznej kwoty, bo 4.227,60 zł jeszcze tego samego dnia. Osoba obca – zdaniem Sądu – nie miałaby powodów do takiego zachowania, przeciwnie uznałaby się za nieuprawnioną i odmówiłaby przyjęcia tytułu wykonawczego, nie mówiąc o uregulowaniu zobowiązania. Trzeba też zauważyć, na co słusznie zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie procesowym z dnia 13 września 2004 r., że gdyby istotnie zaszły nieprawidłowości w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, to zarówno skarżącemu jak i pani B. W. przysługiwały w stosownym czasie określone ustawą z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 1991 r. Nr 36, poz. 161 z późn. zm.) środki prawne chroniące przed skutkami tych nieprawidłowości. Jednakże ani skarżący ani też pani B. W. ze środków tych wówczas nie skorzystali, a więc można uznać, iż nie mieli zastrzeżeń co do prawidłowości przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Nie znajdując zatem podstaw prawnych do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego Sąd – na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) – orzekł jak w sentencji.