I SA/Gd 569/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Romała Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Wojtynowska Asesor WSA Irena Wesołowska (spr.) Protokolant Referent Sylwia Górny po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2006 r. sprawy ze skargi T.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia podatku od nieruchomości oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu wniesionego odwołania utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] odmawiającą skarżącemu T.M. umorzenia podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że pismem z dnia 06 grudnia 2004 r. T.M. zwrócił się do organu podatkowego o umorzenie naliczonego decyzją z dnia [...] podatku od nieruchomości, wskazując jako podstawę umorzenia interes publiczny oraz ważny interes podatnika. W złożonym wniosku podatnik podniósł, że na nieruchomości objętej podatkiem prowadził żłobek na podstawie umowy zawartej z Urzędem Miejskim w B. Już sama inicjatywa prowadzenia żłobka za połowę kosztów wprowadziła zasadnicze oszczędności w budżecie B. Ponadto podatnik wskazał, że na prośbę Gminy opiekował się niewykorzystaną częścią obiektu. Prowadząc żłobek wydatkował na jego działalność dużo więcej niż wynosiła otrzymywana na jego prowadzenie dotacja. Spora część tych kwot została wydatkowana na polepszenie budynku, jego wyposażenia i otoczenia, do czego nie był zobligowany zawartą umową. Łączna wartość poniesionych wydatków w okresie 1999 do 2003 przekroczyła kwotę 94.000 zł. Okoliczności te w ocenie podatnika wskazywały na istnienie interesu publicznego uzasadniającego przyznanie ulgi w zapłacie podatku. Ponadto, podatnik podkreślił, iż Urząd Miejski w B. chcąc obniżyć koszty prowadzenia żłobka podpisał umowę z osobą fizyczną. Kwota dotacji na prowadzenie żłobka wyliczona została na podstawie wykonania budżetu żłobka w 1992 r. Budżet żłobka nie obejmował wówczas podatku od nieruchomości, a co za tym idzie nie stanowił podstawy do naliczenia dotacji. Taki sposób naliczenia dotacji był akceptowany przez cały okres prowadzenia placówki przez osoby fizyczne przez wszystkich burmistrzów i wszystkie zarządy miasta. Nie było także sugestii w sprawie ewentualnego opłacania przez prowadzącego żłobek podatku. Podatnik stwierdził ,że przejawem jego dobrej woli było pozostawienie po zdaniu placówki wyposażenia, które zakupił z innych swoich dochodów. W tych okolicznościach skarżący upatrywał ważnego interesu podatnika jako przesłanki umorzenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podzielając w tym względzie stanowisko organu pierwszej instancji nie dopatrzyło się w okolicznościach sprawy przesłanek do przyznania skarżącemu wnioskowanej ulgi w zapłacie podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr.9 poz.84 z późn. zm.), która to ustawa normuje podatek od nieruchomości, podatnikiem tego podatku są osoby fizyczne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części, stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. W takim przypadku na osobie fizycznej spoczywa obowiązek złożenia właściwemu organowi (wykazu) informacji o nieruchomościach sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru. Akta sprawy wskazują, że T.M. na podstawie umowy z dnia 15 listopada 1994 r. był posiadaczem zabudowanej nieruchomości położonej w B. przy ul. [...]. Nieruchomość ta była wykorzystywana na działalność polegającą na prowadzeniu żłobka. W związku z powyższym na skarżącym spoczywał obowiązek rozliczania się z podatku od nieruchomości, czego skarżący nie dopełnił powodując powstanie zaległości o umorzenie których wystąpił. Zdaniem organu odwoławczego przesłanką uzasadniającą umorzenie nie mógł być fakt, iż otrzymywana dotacja nie uwzględniała podatku. Zakres udzielania dotacji normują odrębne przepisy i prowadzący działalność korzystający z tego rodzaju pomocy winien dopilnować czy została ona przez gminę właściwie określona. Przesłanki do umorzenia nie stanowił także argument skarżącego, iż na prowadzenie żłobka w tym na polepszenie budynku, jego wyposażenia i otoczenia wydatkował więcej niż wynosiła dotacja i do czego nie był zobligowany umową. Z przepisów nie wynika bowiem, iż pokrycie kosztów działalności następuje w całości z dotacji. Nie stanowił także podstawy do umorzenia fakt, iż podatnik nie mógł wykorzystywać obiektu w całości, jedynie na prośbę gminy sprawował opiekę nad częścią niewykorzystaną jak też, iż w akcie dobrej woli pozostawił wyposażenie zakupione z dotacji. Powyższe stanowi sferę stosunków cywilnoprawnych, które nie podlegają ocenie w postępowaniu podatkowym dot. umorzenia zaległości, niemniej organ wskazał, iż już w umowie określono jaki rodzaj działalności może być prowadzony w obiekcie. Organ odwoławczy podniósł ponadto, że przepisy w zakresie udzielania ulgi z art. 67 Ordynacji podatkowej w postaci całkowitego uwolnienia zobowiązanego z nałożonego obowiązku przewidują kryteria, które powinny być zachowane. Jednym z nich jest ważny interes podatnika. Zgodnie z przyjętym w tym zakresie orzecznictwem są to sytuacje nadzwyczajne niezależne od podatnika, których występowanie powoduje, iż nie jest w stanie uregulować zobowiązań bez zagrożenia egzystencji swojej i swojej rodziny. Zdaniem SKO taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie. Skarżący swoim działaniem sam doprowadził do powstania zaległości. Ponadto nie przedstawił, żadnych dowodów na to, iż bez swojej winy nie mógł w sposób wynikający z przepisów podatkowych rozliczać się z podatku od nieruchomości, a także, iż zapłata zaległości przy wykorzystaniu innej formy pomocy poza umorzeniem spowoduje zagrożenie egzystencji jego i jego rodziny. Jednocześnie SKO podkreśliło, iż podatek od nieruchomości stanowi dochód gminy, z którego są realizowane cele wszystkich mieszkańców, udzielenie tak daleko idącej ulgi byłoby zatem sprzeczne z interesem publicznym. Nie zgadzając się z decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego T.M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi powtórzył argumenty podniesione we wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Dodatkowo skarżący podkreślił, iż kwota zaległości kilkakrotnie przekracza jego dochody. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoja dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Stosownie do treści przepisu art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej w trybie decyzji organu podatkowego w indywidualnej sprawie zbudowana jest przy zastosowaniu tak zwanego uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalająca organowi podatkowemu na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do których odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy zatem może, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, zawierających w swej treści kierunkowe dyrektywy wyboru, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia sprawy pozytywnego dla wnioskodawcy. Podkreślić przy tym należy, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny, w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika, bądź interesu publicznego. Przy czym wybór rozstrzygnięcia należy do organu podatkowego (por. wyrok WSA z 16 czerwca 2004 r. sygn. III SA 444/03). Jednocześnie wymaga zaakcentowania, że ze względu na konstrukcję tego przepisu użyte w nim zwroty, "ważny interes podatnika" i "interes publiczny", nawiązują do hipotezy normy i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę. Organ podatkowy dysponuje więc pewnym zakresem swobody w odniesieniu zarówno do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej. Jeżeli stwierdzi wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy, będzie mógł zastosować uznanie administracyjne. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 252). W świetle dotychczasowego orzecznictwa sądowego decyzje wydane w ramach uznania administracyjnego podlegają ograniczonej kontroli sądów administracyjnych. Kontroli nie podlega bowiem uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano ją w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz, czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w omówionym wyżej zakresie nie stwierdził, aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie. Decyzja uznaniowa może być bowiem uchylona przez sąd jedynie w wypadku stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację finansową i rodzinną skarżącego i poddały ocenie wszystkie racje, na które powoływał się skarżący w toku postępowania. Dokonana ocena sprowadziła się do stwierdzenia, że sytuacja skarżącego nie uzasadnia przyznania jemu ulgi w zapłacie podatku poprzez umorzenie zaległości podatkowej. Umorzenia zaległości nie uzasadnia bowiem ani ważny interes podatnika, ani interes publiczny. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności, opiera się ona na przyjętej w orzecznictwie wykładni wyżej cytowanego przepisu dotyczącego umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, mieści się w ramach przyznanego organom uznania administracyjnego. Podkreślić przy tym należy, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy szczegółowo odniósł się do wszystkich okoliczności podniesionych przez skarżącego. W sytuacji, gdy organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne i w wyniku tej oceny podjęta została decyzja mieszcząca się granicach uznania administracyjnego Sąd nie znalazł podstaw do uznania jej za niezgodną z prawem. Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.