I SA/Gd 61/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Szumacher (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 października 2007 r. sprawy ze skargi Firmy A na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia nr w przedmiocie zarzutu dotyczącego prowadzonego postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w oparciu o art. 34 § 1, 4, 5, art. 33 pkt 3 oraz art. 17 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r, nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oddalił jako niezasadny zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego do majątku A S.A na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że pismem z dnia [...] A S.A. wniosła zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww tytułu wykonawczego argumentując, iż "zgodnie z tytułem wykonawczym [...] należność za podatek od towarów i usług jest inna niż w tytule wykonawczym [...]". Organ pierwszej instancji wyjaśnił, iż w przedmiocie zgłoszonego zarzutu wierzyciel – Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie nr [...] stwierdzając, że zarzut określenia obowiązku egzekwowanego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia nie jest zasadny. Organ wskazał, że według stanowiska wierzyciela Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją nr [...] dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r. określając kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...] oraz ustalił kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości [...]. Tytuł wykonawczy nr [...] wystawiony w oparciu o powyższą decyzję obejmuje wymagalne, nieuiszczone w terminie płatności zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r. w wysokości [...] , natomiast tytuł wykonawczy nr [...] wystawiony został na zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r z tytułu ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości [...]. Rozstrzygnięcie wierzyciela zawierające stanowisko w przedmiocie zgłoszonego zarzutu zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej nr [...]. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, iż stosownie do art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r, nr 229, poz. 1954 z późn. zm.), zwanej dalej "u.p.e.a." wypowiedź wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 33 ust. 1-5 wiąże organ egzekucyjny. Kierując się powyższą konstatacją organ pierwszej instancji uznał zgłoszony w niniejszym postępowaniu zarzut za nieuzasadniony. Po rozpatrzeniu zażalenia A S.A. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r., nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) oraz art. 34 § 1, § 4 i 5 oraz art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że organ egzekucyjny trafnie rozstrzygnął w kwestii wniesionego przez A S.A. zarzutu. Organ odwoławczy uznał, że rozstrzygając zarzut prawidłowo wywiedziono, iż organ egzekucyjny był zobligowany, w przypadku zarzutu dotyczącego obowiązku o charakterze pieniężnym, zasięgnąć opinii wierzyciela w zakresie zgłoszonego zarzutu. Ponieważ zarzut należał do kategorii zarzutów wskazanych w art. 33 1-5 u.p.e.a., organ egzekucyjny był stanowiskiem wierzyciela związany, co wynika wprost z art. 34 u.p.e.a. Powyższe, zdaniem organu odwoławczego przesądzało o prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia. Odnosząc się do argumentacji zażalenia, co do "nieprawidłowości tytułu wykonawczego w stosunku do jego wysokości" organ wskazał, że zarzut tej treści mógł być wywiedziony jedynie w oparciu o art. 27 u.p.e.a. poprzez wykazanie, że tytuł nie spełnia wymogów tego przepisu (art. 33 pkt 1 u.p.e.a.). Organ uznał, że wywodzenie nowego zarzutu na etapie postępowania zażaleniowego w oparciu o przesłankę nie podniesioną w przepisanym prawem siedmiodniowym terminie od doręczenia tytułu wykonawczego czyni ten zarzut spóźnionym. Ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że nie dopatrzył się nieprawidłowości w działaniu organu egzekucyjnego. Powyższe rozstrzygnięcia A S.A. zaskarżyła skargą z dnia [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucając brak pełnego rozpatrzenia merytorycznego sprawy. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że w toku postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego nie przeanalizował kwestii "nieistnienia obowiązku prowadzenia postępowania egzekucyjnego do majątku A S.A. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Skarżąca wyjaśniła, że w istocie podnosiła fakt nieprawidłowości tytułu wykonawczego co do jego wysokości, czego w ogóle nie uwzględniono w zaskarżonym postanowieniu. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych rozstrzygnięć z prawem. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd stwierdzi nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny nieważności określone w art. 156 k.p.a. lub innych ustawach szczególnych, w tym w ordynacji podatkowej. Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Mając na uwadze tak zakreślone granice swej kognicji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, niezależnie od treści zgłoszonych przez skarżącą zarzutów, uznał, że zaskarżone rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie dotknięte jest wadliwością. Sąd uznał za nieprawidłowe postępowanie organu egzekucyjnego, który stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a. wystąpił do wierzyciela celem uzyskania jego stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Przepis ten przewiduje, że "zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a., a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym – także na podstawie art. 33 pkt 8 u.p.e.a., organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a. wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca". Wprawdzie powołany przepis wprost wskazuje na taki tryb postępowania i brak jest przepisów wprowadzających wyłączenia, czy odstępstwa od wyznaczonej powołanym przepisem reguły, jednak Sąd uznał, że interpretując wspomniany przepis nie można ograniczyć się jedynie do jego językowej wykładni. W tym, bowiem przypadku zastosowanie wyłącznie wykładni literalnej prowadzi do nielogicznego wniosku, ponieważ jej rezultatem jest konstatacja, że w sytuacji, gdy wierzycielem i organem egzekucyjnym jest ten sam podmiot, organ przed rozpatrzeniem zarzutów musiałby uzyskać stanowisko wierzyciela, a więc samego siebie. Wykładnia gramatyczna w tym przypadku winna więc być wsparta wynikami wykładni systemowej i celowościowej. Celem omawianej regulacji było poddanie kontroli instancyjnej stanowiska wierzyciela niebędącego organem egzekucyjnym oraz umożliwienie dłużnikowi podjęcia polemiki ze stanowiskiem wierzyciela, które w przypadku zarzutów opartych na art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a. jest wiążące. Ratio legis omawianej instytucji w pełni więc czyni zadość możliwość rozpoznania zarzutów przez organ egzekucyjny od razu w postanowieniu w sprawie zgłoszonych zarzutów, które podlega analogicznej kontroli instancyjnej, jak postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Dokonana przez Skład orzekający wykładnia przywołanego przepisu prowadzi więc do rezultatu zamierzonego przez ustawodawcę. Kwestia interpretacji wspomnianego przepisu budziła wiele wątpliwości i kontrowersji, czego efektem była znaczna rozbieżność orzecznictwa w tym przedmiocie. Kres wątpliwościom położyła uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06, w której przesądzono, że wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r., nr 110, poz. 968 ze zm.), w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci – naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe. Wprawdzie wykładnia dokonywana w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego ma charakter indywidualnie wiążący w zakresie uchwał podjętych w następstwie wniesienia tzw. pytania prawnego. Zasada ta wyrażona jest w art. 187 § 2 p.p.s.a., który stanowi, że uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego jest w danej sprawie wiążąca. Również unormowanie zawarte w art. 269 § 1 powołanej ustawy przewiduje moc wiążącą uchwał NSA zapadłych po 1 stycznia 2004 r. Jedynie, gdy skład sądu administracyjnego nie podziela stanowiska zawartego w uchwale, to przedstawia zagadnienie prawne odpowiedniemu składowi NSA. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela poglądy wyrażone we wskazanej uchwale NSA uznając za bezprzedmiotowe wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w przypadku, gdy wierzycielem jest Skarb Państwa reprezentowany przez kierownika statio fisci – naczelnika urzędu skarbowego, który jest jednocześnie organem egzekucyjnym. Jest oczywistym, że potrzeba uzyskania stanowiska wierzyciela przed rozpatrzeniem przez organ egzekucyjny zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji nie występuje w sytuacji, gdy egzekucja została wszczęta z urzędu przez organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem, na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego. Mamy tu do czynienia z jednym i tym samym podmiotem, a zatem brak jest podstaw prawnych do oddzielnego wypowiadania się przez ten podmiot o zasadności zgłoszonego zarzutu. Konkludując Sąd orzekający uznał, że brak jest podstawy prawnej dla wydawania postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w kwestii zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji wówczas, gdy tym wierzycielem jest sam organ prowadzący tę egzekucję. Sąd uznał, że wskazane wyżej uchybienia przepisom postępowania spowodowały brak możliwości poddania weryfikacji merytorycznej treści zaskarżonego rozstrzygnięcia. Organy egzekucyjne obu instancji powołały się bowiem na wiążące je stanowisko wierzyciela, bezprzedmiotowości, którego dowiedziono powyżej W konsekwencji powyższych ustaleń Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji. Rozstrzygnięcie w przedmiocie kosztów postępowania zawarte w punkcie drugim wyroku uzasadnia dyspozycja art. 200 w zw. z art. 209 powołanej ustawy.