I SA/Gd 610/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Protokolant Sekretarz Sądowy Alicja Landowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi S. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 610/08 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 30 czerwca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia S. S., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 5 maja 2008 r., którym odmówiono umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku S. S. na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...] i [...]. Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej był następujący stan faktyczny: Organ egzekucyjny – Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego , będący jednocześnie wierzycielem, prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego S. S. na podstawie tytułów wykonawczych nr: SM [...] z dnia 26 lutego 2001 r., SM [...] z dnia 18 lipca 2001 r., SM [...] z dnia 8 stycznia 2001 r., SM [...] z dnia 14 listopada 2000 r., SM [...] z dnia 10 lipca 2000 r. Skarżący pismem z dnia 28 stycznia 2008 r. uzupełnionym następnie w dniu 20 lutego 2008 r. wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr: SM [...] oraz [...]. Jako podstawę prawną swojego żądania podatnik wskazał art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm. – zwanej dalej "u.p.e.a.") w związku z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - zwanej dalej "Ordynacja podatkowa") podając, że zaległości podatkowe objęte w/w tytułami wykonawczymi uległy przedawnieniu. Postanowieniem z dnia 5 maja 2008 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku S. S. na podstawie tytułów wykonawczych nr: SM [...] i SM [...]. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, iż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w dniu 13 sierpnia 2001 r. doręczono skarżącemu tytuły egzekucyjne nr: SM [...] i SM [...] oraz dokonano zajęcia ruchomości podatnika. Natomiast w dniu 6 grudnia 2007 r. zajętego wynagrodzenie za pracę skarżącego w "A" spółka z o.o. z siedzibą w P. Zdaniem organu egzekucyjnego zobowiązanie podatkowe w rozpatrywanym przypadku się nie przedawniło, tym samym brak było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Zgodnie z treścią art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. W przedmiotowej sprawie środek egzekucyjny w postaci zajęcia ruchomości skarżącego został zastosowany w dniu 13 sierpnia 2001 r. Tego samego dnia doręczono podatnikowi odpisy tytułów wykonawczych nr: SM [...] i SM [...] co zdaniem organu egzekucyjnego oznacza, że bieg terminu przedawnienia został przerwany i przedawnienie nie nastąpiło. Od powyższego postanowienia S. S. wniósł zażalenie, z wnioskiem o jego uchylenie. W uzasadnieniu zażalenia skarżący odwołał się do treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że skoro ostatnia czynność egzekucyjna została podjęta w dniu 13 sierpnia 2001 r. to pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynął w dniu 31 grudnia 2006 r., a zatem czynności egzekucyjne z roku 2007 i 2008 zostały podjęte bezpodstawnie. Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał zarzutów zażalenia i postanowieniem z dnia 30 czerwca 2008 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 5 maja 2008 r. Organ odwoławczy, przywołując treść art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wskazał, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeśli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeśli obowiązek nie istniał. W ocenie organu odwoławczego zaskarżone postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego nie narusza obowiązującego prawa, gdyż nie ziściły się przewidziane w art. 70 Ordynacji podatkowej przesłanki przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wynika to z brzemienia przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej po nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199 ze zm. - dalej jako "ustawa nowelizująca") zgodnie z którym, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego może być wielokrotnie przerywany. Ponadto art. 21 ustawy nowelizującej wprowadza zasadę bezpośredniego działania nowego prawa, zgodnie którą art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu po nowelizacji znajduje zastosowanie do przedawniania zobowiązań podatkowych powstałych po dniu 1 września 2005 r. jak i tych zobowiązań, które powstały wcześniej i istnieją w dniu 1 września 2005 r. Dalej organ odwoławczy podał, że w przypadku gdy zobowiązanie podatkowe powstało przez dniem 1 września 2005 r. i przed tą datą bieg terminu przedawnienia zobowiązania został przerwany w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego lub w wyniku zastosowania czynności egzekucyjnej, a postępowanie egzekucyjne nie zakończyło się przed dniem 1 września 2005 r., to na mocy znowelizowanego art. 70 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 21 ustawy nowelizującej termin przedawnienia zobowiązań podatkowych biegnie na nowo od dnia 1 września 2005 r. Ponadto bieg terminu przedawnienia może być przerwany w wyniku zastosowania po dniu 1 września 2005 r. środka egzekucyjnego. Reasumując organ odwoławczy uznał, że skoro obowiązki pieniężne wskazane w tytułach wykonawczych nr: SM [...] i SM [...] powstały przed dniem 1 września 2005 r., a tytuły wykonawcze doręczono skarżącemu w dniu 13 sierpnia 2001 r. i na ich podstawie zajęto ruchomości podatnika, a nadto postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tych tytułów wykonawczych w dniu 1 września 2005 r. nadal się toczyło, to zaległości podatkowe nie przedawniły się, a od dnia 1 września 2005 r. termin przedawnienia tych zaległości biegnie na nowo i może być przerwany w wyniku zastosowania po dniu 1 września 2005 r. środka egzekucyjnego. Sytuacja taka miała miejsce w wyniku zajęcia wynagrodzenia za pracę skarżącego w "A" spółka z o.o. w P. zawiadomieniem z dnia 6 grudnia 2007 r. W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej skarżący wniósł o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 5 maja 2008 r. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia należności podatkowych za grudzień 2000 r. i kwiecień 2001 r. oraz art. 21 ustawy nowelizującej poprzez przyjęcie przez organ podatkowy, że bieg przedawnienia biegnie na nowo od dnia wejścia w życie przepisów niniejszej ustawy. Skarżący postawił też zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 59 § 1 i 3 u.p.e.a poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu skargi S. S. nie podzielił argumentacji organów podatkowych odnośnie zakresu obowiązywania art. 21 ustawy nowelizującej. W jego ocenie, pozbawione podstaw prawnych, a tym samym niedopuszczalne, jest stosowanie przepisów starych, które następnie zmieniane są ustawą nowelizującą. Skarżący powołał się na zasadę bezpośredniego działania prawa, zgodnie z którą od chwili wejścia w życie nowych przepisów należy je stosować do wszelkich stosunków prawnych czy zdarzeń danego rodzaju. Na poparcie swojej tezy wskazał orzeczenia sądów administracyjnych, w tym m.in. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 1997 r. (sygn. akt FPK 11/97) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 sierpnia 2003 r. (sygn. akt FSA 1/03). Zdaniem skarżącego, jeżeli bieg terminu przedawnienia ciążących na nim zobowiązań podatkowych został przerwany wskutek zajęcia egzekucyjnego w dniu 13 sierpnia 2001 r., to od tej daty a nie od chwili wejścia w życie ustawy nowelizacyjnej należało liczyć pięcioletni okres przedawnienia zobowiązań, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie i dlatego w dacie wydania zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego zobowiązania podatkowe skarżącego uległy przedawnianiu z mocy prawa. W opinii skarżącego upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i jego wygaśnięcie na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej powinny być zatem uwzględnione z urzędu przez organ podatkowy, jako podstawa umorzenia postępowania egzekucyjnego w związku z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej w dalszej części "P.p.s.a"), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ocenie Sądu zarzuty skargi są zasadne, w związku z czym zaskarżone postanowienie należało uchylić jako nieodpowiadające prawu. Stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości, natomiast istota sporu sprowadza się do różnego pojmowania zakresu obowiązywania art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym mu ustawą nowelizującą z dnia 30 czerwca 2005 r. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r.) "bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie ono na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny". Zgodnie z przepisem art. 21 ustawy nowelizującej do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym tą nowelą. W tym miejscu należy stwierdzić, iż Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w całości podziela pogląd wyrażony w wyroku z dnia 16 maja 2007 r., sygn. akt II FSK 668/06 (publ. LEX nr 338485), w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż "artykułem 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych, powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej. Jeżeli zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się do dnia wejścia w życie nowelizacji (1 września 2005 r.), to w świetle obowiązującego po tej dacie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej należy również ustalać, od kiedy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo (także w przypadku jego przerwania przed dniem 1 września 2005 r.)". Tym samym nie można zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, który w zaskarżonym postanowieniu stwierdził, iż w stosunku do zobowiązań S. S. objętych tytułami wykonawczymi o numerach SM 6[...] i SM [...], od dnia 1 września 2005 r. termin przedawnienia tych zaległości biegnie na nowo i może być przerwany w wyniku zastosowania po dniu 1 września 2005 r. środka egzekucyjnego. W rozpatrywanej sprawie tytuły wykonawcze SM [...] z dnia 26 lutego 2001 r., oraz SM [...] z dnia 18 lipca 2001 r., doręczono S. S. w dniu 13 sierpnia 2001 r. i w tym samym dniu na ich podstawie dokonano zajęcia ruchomości zobowiązanego. Sąd biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjął, że bieg terminu przedawnienia egzekwowanych zobowiązań podatkowych skarżącego, po jego przerwaniu w dniu 13 sierpnia 2001 r., należy oceniać w świetle treści przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r. W konsekwencji takiego stanowiska Sąd uznał, iż po przerwaniu biegu terminu przedawnienia w dniu 13 sierpnia 2001 r., biegło ono na nowo od dnia 14 sierpnia 2001 r. tj. od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia ruchomości. Zatem w rozpatrywanej sprawie bieg terminu przedawnienia upływał w dniem 14 sierpnia 2006 r., a więc prawie rok od wejścia w życie znowelizowanego przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Nie ma racji Dyrektor Izby Skarbowej twierdząc, iż od dnia 1 września 2005 r. termin przedawnienia zaległości objętych tytułami wykonawczymi o numerach SM [...] i SM [...] biegł na nowo. Co prawda termin przedawnienia mógł być przerwany w wyniku zastosowania po dniu 1 września 2005 r. środka egzekucyjnego, ale czynność ta winna mieć miejsce do dnia 14 sierpnia 2001 r. Czynności zdziałane przez organ egzekucyjny po tej dacie należy uznać, za podjęte po upływie terminu przedawnienia. W tej sytuacji za zasadny należało uznać także zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., który stanowi podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego m.in. w przypadku przedawnienia zobowiązania podatkowego dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej winien wziąć pod uwagę powyższą ocenę Sądu, przede wszystkim uwzględniając upływ terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych tytułami wykonawczymi o numerach SM [...] i SM [...]. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie. Ponadto wyrok zawierza rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd – zgodnie z art. 200 i art. 209 P.p.s.a. – zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.