I SA/Gd 630/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 lipca 2014 r. sprawy ze skargi K.D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), stwierdził, że odwołanie K. D. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 15 listopada 2013 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 98.823 zł, wniesione zostało z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Podstawą takiego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Decyzją z dnia 15 listopada 2013 r. organ I instancji określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 98.823 zł. Powyższa decyzja została wysłana na adres zamieszkania K. D. tj. S. [...], [...] O.. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej ww. decyzję wobec niemożności jej doręczenia (adresat nieobecny), złożono ją do dyspozycji adresata w UP [...] w dniu 21 listopada 2013 r. (pierwsze awizo) i awizowano powtórnie 29 listopada 2013 r. Adresat odebrał przesyłkę osobiście w dniu 2 grudnia 2013 r. w Urzędzie Pocztowym (pod datą i podpisem odbiorcy, pracownik wydający zamieścił w nawiasie adnotację: "D. K."). Wobec powyższego skuteczne doręczenie decyzji nastąpiło 2 grudnia 2013 r. a termin do wniesienia odwołania upłynął bezskutecznie w dniu 16 grudnia 2013 r. Pismem nadanym w dniu 11 stycznia 2014 r. skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji organu I instancji, do którego dołączył odwołanie. W dniu 8 stycznia 2014 r. podatnik zapoznał się z aktami postępowania w siedzibie organu I instancji i wskazał, że do ww. decyzji zostało załączono awizo, na którym: - w rubryce "data i czytelny podpis odbiorcy" widnieje: "1 grudnia 2013 rok", parafka oraz w nawiasie czytelny podpis "K. D.", - w rubryce "data i podpis doręczającego" widnieje: "2 grudnia 2013 rok" oraz parafka, - widniejący w rubryce "data i czytelny podpis odbiorcy" nie jest jego podpisem. Kolejno skarżący wyjaśnił, że w okresie od dnia 29 listopad do dnia 3 grudnia 2013 r., wraz z żoną, Z. Z. oraz I. K. przebywał w sanatorium w C., zatem nie mógł odebrać przedmiotowej przesyłki zarówno w miejscu zamieszkania jak i w Urzędzie Pocztowym w O. Podkreślił przy tym, iż jedynym dorosłym domownikiem zamieszkującym wspólnie z nim jest U. D., która również przebywała w tym samym czasie w C. Wskazał także, że nie udzielał nikomu pełnomocnictwa do odbioru w jego imieniu korespondencji z Urzędu Skarbowego. W piśmie stanowiącym wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania podatnik wniósł o przeprowadzenie poszczególnych dowodów na okoliczność nie odebrania przez niego przesyłki zawierającej ww. decyzję. W odpowiedzi na zapytanie organu I instancji z dnia 20 stycznia 2014 r. skierowanego do Urzędu Pocztowego [...], Biuro Ładu Korporacyjnego i Zgodności Poczty Polskiej S.A., Dział Operacyjny, pismem z dnia 7 lutego 2014 r. poinformowało, że: "(...) przedmiotowa przesyłka została pobrana do doręczenia w dniu 21.11.2013 r., a następnie awizowana z powodu nie zastania adresata. Kolejne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki sporządzono w dniu 29.11.2013 r. Z posiadanej dokumentacji wynika, że przedmiotowa przesyłka została wydana adresatowi w Urzędzie Pocztowym [...] w dniu 2 grudnia 2013 r. Odbiorca przesyłki pokwitował jej odbiór poprzez złożenie nieczytelnego podpisu na formularzu potwierdzenia odbioru oraz dokumencie oddawczym (karta doręczeń przesyłek poleconych). Należy zaznaczyć, że wraz z odbiorem ww. przesyłki odbiorca pokwitował odbiór dwóch innych listów poleconych. Zawiadamiany jednocześnie, że w dniach od 29.11.2013 do 03.12.2013 nie natrafiono na wydanie innych przesyłek poleconych dla tego adresata w placówce pocztowej." Wskazano także, że w przypadku nieczytelnego pokwitowania odbioru przesyłki, pracownik ją wydający: "(...) zobowiązany jest, obok takiego podpisu, napisać imię i nazwisko odbiorcy, co też w tym przypadku uczynił. Obowiązkiem pracownika wydającego przesyłkę jest sprawdzić tożsamość odbiorcy, jeżeli nie jest mu znany osobiście, i w tym przypadku czynność ta została odpowiednio odnotowana w dokumencie oddawczym. Pracownik nie pamięta okoliczności wydania tej konkretnej przesyłki, jednak potwierdza, że tak postępuje przy wydawaniu przesyłek poleconych (...)." Następnie wyjaśniono, że wydawanie przesyłek, wcześniej awizowanych w placówce pocztowej zazwyczaj odbywa się po wcześniejszym okazaniu przez odbiorcę dokumentu "zawiadomienie o nadejściu przesyłki", nie jest to jednak wymóg bezwzględny, dlatego nie można wykluczyć wydania przesyłki bez okazania takiego dokumentu. Poinformowano również, że nie udało się zabezpieczyć nagrania z monitoringu placówki pocztowej z dnia wydania przesyłki z uwagi na upływ czasu. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 26 marca 2014 r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów uznając, że okoliczności doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji zostały stwierdzone innym dowodem, tj. pocztowym potwierdzeniem odbioru. Następnie postanowieniem z dnia 27 marca 2014 r. organ II instancji odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, uznając że podatnik nie uprawdopodobnił braku swojej winy w złożeniu odwołania po upływie ustawowego terminu. Wobec powyższego stanu faktycznego i prawnego, zgodnie z treścią art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, Dyrektor postanowieniem z 27 marca 2014 r. stwierdził, że odwołanie skarżącego zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu powyższego postanowienia Dyrektor wskazał, że kwestia skutecznego doręczenia decyzji organu I instancji wynika z dokumentu urzędowego jakim w świetle art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej jest pocztowe potwierdzenie odbioru przesyłki a jego prawidłowe sporządzenie potwierdza pismo Biura Ładu Korporacyjnego z Zgodności Poczty Polskiej S.A. z dnia 7 lutego 2014 r. Dyrektor nie dostrzegł wskazanej przez skarżącego niezgodności co do dat wpisanych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, wskazując dodatkowo, że: - zgodnie z ww. pismem Poczty Polskiej, podatnik w dniu 2 grudnia 2013 r. pokwitował także odbiór dwóch innych listów poleconych, - z akt sprawy wynika, że jedna z tych przesyłek zawierała postanowienie Naczelnika US z dnia 21 listopada 2013 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji tego organu z dnia 15 listopada 2013 r., na którego potwierdzeniu odbioru, w rubryce "data i czytelny podpis odbiorcy", obok podpisu wpisano datę 2 grudnia 2013 r., - wydruki ze strony internetowej Poczty Polskiej wskazują na odbiór przesyłek zawierających decyzję i postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności w tym samym dniu, tj. 2 grudnia 2013 r. o godz. 17:46. Organ kolejno wyjaśnił, że z racji tego, iż podpis umieszczony na potwierdzeniu odbioru został uznany przez pracownika wydającego przesyłkę za nieczytelny, zobowiązany był on, zgodnie z określoną procedurą, do napisania obok takiego podpisu imienia i nazwiska odbiorcy. Dlatego zgodzić należy się z podatnikiem, że podpis "K. D.", nie należy do niego, gdyż jest podpisem pracownika UP w O., co nie wpływa jednak na fakt skutecznego doręczenia przesyłki, ponieważ w miejscu wymaganym dla pokwitowania odbioru, widnieje decydujący o prawidłowym doręczeniu, podpis odbiorcy. Dyrektor wskazując na orzecznictwo sądów administracyjnych podkreślił, że brak czytelnego podpisu nie oznacza, że doręczenie w postępowaniu administracyjnym jest nieskuteczne a także, iż w art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej mowa jest o własnoręcznym podpisie, co nie jest tożsame z czytelnym podpisem. Reasumując organ stwierdził, że jak wynika z potwierdzenia odbioru, doręczenie spornej decyzji miało miejsce 2 grudnia 2013 r., to 14-dniowy termin do wniesienia odwołania, upłynął z dniem 16 grudnia 2013 r. Podatnik składając odwołanie 11 stycznia 2014 r. uchybił ww. terminowi. Nie zgadzając się z postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, zarzucając ww. rozstrzygnięciu naruszenie art. 162 i 163 § 2 oraz art. 121, 122 i 123 Ordynacji podatkowej, wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył, że przesyłka zawierająca decyzję z 15 listopada 2013 r., nie została mu doręczona w dniu 2 grudnia 2013 r. Od października 2013 r. nie odebrał on osobiście żadnej przesyłki w Urzędzie Pocztowym w O. Jako, że przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach mają charakter gwarancyjny, obowiązkiem organu było zbadanie czy ww. decyzja została stronie prawidłowo doręczona, gdyż żeby doręczenie można było uznać za skuteczne, istnieć muszą niezbite dowody, że doręczyciel wykonał obowiązki, jakie w tym zakresie obciążają go z mocy prawa. Zdaniem strony pismo Biura Ładu Korporacyjnego i Zgodności Poczty Polskiej S.A. z dnia 7 lutego 2014 r. w żaden sposób nie dowodzi, że przedmiotowa przesyłka została mu doręczona. Nie wyjaśniło również wątpliwości dotyczących dat doręczenia (1 czy 2 grudnia 2013 r.). Natomiast podpis "K. D." jest podpisem pracownika poczty a zgodnie z art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, który to, w ocenie skarżącego, musi zawierać co najmniej nazwisko. Mając na uwadze powyższe, skarżący stwierdził, że przesyłka nie została doręczona zgodnie z wymogami Ordynacji podatkowej. Pocztowe potwierdzenie odbioru, na które powołuje się organ podatkowy, nie spełnia zatem swojej funkcji niezbitego dowodu potwierdzającego fakt doręczenia przesyłki adresatowi. W ocenie autora skargi odmowa przeprowadzenia przez Dyrektora wnioskowanych dowodów stanowiła naruszenie art. 121, 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Końcowo skarżący stwierdził, że odwołanie od spornej decyzji nie zostało złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia, a zatem skarga jest uzasadniona i zasługuje na uwzględnienie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., określanej dalej jako p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Podstawę rozstrzygnięcia zaskarżonego w niniejszej sprawie stanowi art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p."), stosownie do którego organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Nie budzi wątpliwości, że warunkiem skutecznego wniesienia odwołania jest zachowanie ustawowego terminu do jego wniesienia, tj. czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.). Natomiast uchybienie powyższemu terminowi powoduje bezskuteczność odwołania, w następstwie czego decyzja staje się ostateczna, co tym samym wyklucza merytoryczne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy w postępowaniu odwoławczym. Stąd po przekazaniu sprawy wraz z odwołaniem organ odwoławczy w pierwszej kolejności bada, czy odwołanie zostało wniesione z zachowaniem ustawowego terminu. W razie zaś wniesienia odwołania z przekroczeniem ustawowego terminu, organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.) i odstępuje od merytorycznego rozpatrzenia odwołania. Skoro jak wskazano wyżej, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, to koniecznym jest ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji i w rezultacie czy doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania, co jest stanem obiektywnym. (por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 727/12). W rozpatrywanej sprawie sporna decyzja została wysłana na adres zamieszkania K. D. tj. S. [...], [...] O. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej ww. decyzję wobec niemożności jej doręczenia (adresat nieobecny), złożono ją do dyspozycji adresata w UP [...] w dniu 21 listopada 2013 r. (pierwsze awizo) i awizowano powtórnie 29 listopada 2013 r. Adresat odebrał przesyłkę osobiście w dniu 2 grudnia 2013 r. w Urzędzie Pocztowym (pod datą i podpisem odbiorcy, pracownik wydający zamieścił w nawiasie adnotację: "D. K."). Ponadto w odpowiedzi na zapytanie organu I instancji Biuro Ładu Korporacyjnego i Zgodności Poczty Polskiej S.A., Dział Operacyjny, pismem z dnia 7 lutego 2014 r. poinformowało, że: "(...) Z posiadanej dokumentacji wynika, że przedmiotowa przesyłka została wydana adresatowi w Urzędzie Pocztowym [...] w dniu 2 grudnia 2013 r. Odbiorca przesyłki pokwitował jej odbiór poprzez złożenie nieczytelnego podpisu na formularzu potwierdzenia odbioru oraz dokumencie oddawczym (karta doręczeń przesyłek poleconych). Należy zaznaczyć, że wraz z odbiorem ww. przesyłki odbiorca pokwitował odbiór dwóch innych listów poleconych. Zawiadamiany jednocześnie, że w dniach od 29.11.2013 do 03.12.2013 nie natrafiono na wydanie innych przesyłek poleconych dla tego adresata w placówce pocztowej." Również wydruki ze strony internetowej Poczty Polskiej wskazują na odbiór przesyłek zawierających decyzję i postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności w tym samym dniu, tj. 2 grudnia 2013 r. o godz. 17:46. W tym miejscu podkreślić należy, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 2 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Pogląd, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone, należy uznać za ugruntowany w orzecznictwie sądowym (por. post. NSA z dnia 31 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 1929/09 i powołane tam orzecznictwo Sądu Najwyższego, m.in. post. SN z dnia 30 kwietnia 1998 r. sygn. III CZ 51/98, opubl. OSNC 1998; wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II GSK 555/08, wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. sygn. III SA/Wa 4015/06). Co prawda z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że moc dowodowa dokumentu urzędowego może zostać podważona, nie można jednak przyjąć, by do obalenia tego domniemania wystarczyło niczym nie poparte twierdzenie skarżącego, że podpis widniejący na tym dokumencie nie jest jego podpisem. Skarżący bowiem nie przedstawił żadnych dowodów na potwierdzenie swojej tezy ani nie przedstawił jakichkolwiek okoliczności w jakich miałoby dojść do odebrania przesyłki kierowanej do niego przez inną osobę i złożenia podpisu na ww. dokumencie, w tym nie wskazał osób, które miałyby się tego dopuścić ani powodów, które nimi miały kierować. Wskazać należy, że doręczenia dokonano za pośrednictwem Poczty Polskiej, a więc wyspecjalizowanego przedsiębiorstwa, niezależnego od organów podatkowych. W tej sytuacji brak jest podstaw do uznania za wiarygodne twierdzeń skarżącego o niezgodności danych na dowodzie doręczenia ze stanem rzeczywistym. Znamiennym jest fakt, że strona skarżąca nie przedłożyła również żadnych dowodów mogących potwierdzić podnoszoną tezę, iż w dniu doręczenia przesyłki przebywała w sanatorium w C. Dowodami takimi mogłoby być chociażby skierowanie na pobyt w sanatorium czy jakikolwiek dokument wystawiony przez tą jednostkę. Marginalnie Sąd zauważa, że nawet udowodnienie przebywania w dniu 2 grudnia 2013 r. w miejscowości oddalonej od placówki pocztowej o około 230 km, nie wyklucza osobistego odbioru spornej przesyłki w tym dniu (podróż między tymi miejscowościami trwa około dwie i pół – trzy godziny). Tym bardziej, że w tym samym dniu skarżący odebrał inne, kierowane do niego przesyłki, czego nie kwestionował. Podkreślenia również wymaga, że organy podatkowe przeprowadziły dodatkowe postępowanie wyjaśniające z udziałem Poczty Polskiej, które potwierdziło prawidłowość doręczenia przesyłki zawierającej sporną decyzję. Odnosząc się do argumentu skarżącego, że podpis "K. D." nie jest jego podpisem, powtórzyć należy, że podpis umieszczony na potwierdzeniu odbioru został uznany przez pracownika wydającego przesyłkę za nieczytelny zatem zobowiązany był on, zgodnie z określoną procedurą, do napisania obok takiego podpisu imienia i nazwiska odbiorcy. Zgodzić należy się zatem, że czytelny podpis nie jest podpisem skarżącego, czego też organy nie kwestionowały, jednak w żaden sposób nie wpływa to na prawidłowość dokonania doręczenia. Wręcz przeciwnie, w przypadku nie umieszczenia takiej informacji przy nieczytelnym podpisie, mogłyby pojawić się wątpliwości co do tożsamości osoby, która odebrała przesyłkę. Słusznie wskazał Dyrektor, że brak czytelnego podpisu nie oznacza, że doręczenie w postępowaniu było nieskuteczne (tak NSA w wyroku z dnia 6 października 2010 r., sygn. akt I OSK 1493/10) a w art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej mowa jest o własnoręcznym podpisie a nie czytelnym podpisie (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/GL 1250/12). Sąd nie podzielił również wskazywanych przez skarżącego rozbieżności co do daty doręczenia wskazanej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, gdyż z akt sprawy w jednoznaczny sposób wynika, że miało ono miejsce 2 grudnia 2013 r. W świetle powyższego Sąd potwierdza wniosek organu odwoławczego, że przesyłka kierowana do podatnika została prawidłowo doręczona 2 grudnia 2013 r., zatem zakreślony przepisem art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej 14-dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął bezskutecznie 16 grudnia 2012 r. Tymczasem skarżący złożył odwołanie dopiero w dniu 11 stycznia 2014 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Zatem odwołanie zostało wniesione z przekroczeniem czternastodniowego terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Tym samym organ odwoławczy prawidłowo zastosował art. 228 § 1 pkt 2 O.p., stwierdzając uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Sąd orzekający w niniejszej sprawie miał również na uwadze, że w sytuacji gdy odwołanie od decyzji podatkowej wniesione zostało wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia, to kwestią istotną dla oceny zgodności z prawem postanowienia, stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania jest zgodność z prawem rozstrzygnięcia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia tegoż odwołania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 11 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 535/10). Odnotować zatem należy, że w odrębnej sprawie ze skargi strony skarżącej o sygn. akt I SA/Gd 629/14 na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 marca 2014 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 23 lipca 2014 r. oddalił skargę, uznając zarzuty naruszenia art. 162 i 163 Ordynacji podatkowej za nieuzasadnione. Wobec prawidłowej odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz braku innych okoliczności, mogących podważyć prawidłowość zaskarżonego postanowienia, stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, skarga w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd nie stwierdził także naruszenia art. 121, art. 122 oraz art. 123 Ordynacji podatkowej a zarzuty naruszenia prawa procesowego poprzez brak przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków oraz powołania grafologa, uznał za nieuzasadnione, gdyż okoliczności doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji zostały stwierdzone innym dowodem, tj. pocztowym potwierdzeniem odbioru. Ponadto samo stwierdzenie świadków, że przebywali 2 grudnia 2013 r. wraz ze skarżącym w sanatorium w C., w świetle pozostałych dowodów zgromadzonych w sprawie (zwrotne poświadczenie odbioru przesyłki, pismo Poczty Polskiej) a także wobec nie przedstawienia przez skarżącego jakichkolwiek przeciwdowodów podważających ustalenia organu, nie mogłoby prowadzić do odmiennej oceny stanu faktycznego sprawy. Nie umniejszając mocy dowodowej zeznań świadków, stwierdzić należy, że w postępowaniu podatkowym dowody z zeznań świadków oraz przesłuchania stron są dowodami posiłkowymi, dopuszczalnymi w postępowaniu podatkowym w ostateczności, gdyż nie można im przypisać waloru pełnego obiektywizmu (tym bardziej, że w niniejszej sprawie świadkiem miałaby być żona skarżącego). Dowody tego rodzaju nie mogą być dowodami podstawowymi w sprawie. W postępowaniu podatkowym istotne znaczenie ma utrwalanie elementów stanu faktycznego na piśmie w określonej przepisami prawa podatkowego formie. Dowód z przesłuchania świadka czy strony jest dopuszczany w celu usunięcia pojawiających się wątpliwości związanych z treścią istniejącego dowodu źródłowego, co w świetle ustaleń organu odwoławczego nie wystąpiło w rozstrzyganej sprawie (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 181/11 oraz wyrok WSA w Gliwicach z 4 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 1709/10). Reasumując stwierdzić należy, że ze znajdującego się w aktach administracyjnych potwierdzenia odbioru przesyłki pocztowej a także pisma Poczty Polskiej wynika niezbicie, że skarżący w dniu 2 grudnia 2013 r. potwierdził odbiór adresowanej do niego korespondencji. Przy takich dowodach i braku jakiegokolwiek dowodu przeciwnego, twierdzenia skarżącego, jakoby podpis na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie był jego podpisem, nie mogły odnieść zamierzonego skutku i pozbawić dokumentu urzędowego mocy dowodowej. W konsekwencji, dla oceny kiedy dokonano doręczenia wiążące znaczenie ma data odbioru uwidoczniona na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Tylko ten dokument, w sytuacji, gdy próbę obalenia domniemania jego prawdziwości należało uznać za bezskuteczną, może być bowiem podstawą do czynienia ustaleń w zakresie daty doręczenia i zachowania terminu do złożenia odwołania. Marginalnie Sąd zauważa, że nawet gdyby uznać, że w sprawie skarżący nie odebrał osobiście spornej decyzji, odwołanie złożone zostało z uchybieniem terminu, gdyż decyzję uznać należałoby za skutecznie doręczoną w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 5 grudnia 2013 r. (odwołanie złożono 11 stycznia 2014 r.). Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.