I SA/Gd 644/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Sławomir Kozik, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi ,,A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 30 marca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 8 lutego 2016 r. uznające za nieuzasadnione zarzuty zgłoszone w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec A Spółki z o.o. (dalej: Spółka, skarżąca) na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podał, że organ egzekucyjny Dyrektor Izby Celnej [...] wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki na podstawie wystawionego w dniu 08.07.2015r. przez Dyrektora Izby Celnej [...] tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego należność z tytułu kary pieniężnej w wysokości 24.000,00 zł. Podstawą prawną egzekwowanego obowiązku jest wskazana przez wierzyciela decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] nr [...] z dnia 18.12.2014r. Pismem z dnia 17.08.2015 r. Spółka wniosła zarzuty na podstawie art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014r. poz. 1619 ze zm., dalej u.p.e.a.) w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] wraz z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę zarzutów wskazała: błąd co do osoby zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 4), brak wskazania ostatecznej i wymagalnej podstawy prawnej podlegającego egzekucji obowiązku, a także niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 1, 3 i 7 oraz § 3 w zw. z art. 26 § 1); prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.); nieistnienie obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.); określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.). W uzasadnieniu wniesionego środka zaskarżenia zobowiązana podniosła, że z decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego nie wynika, jakiemu podmiotowi wymierzono karę pieniężną, dlatego też bezpodstawnie wskazano w tytule wykonawczym jako zobowiązanego A Spółkę z o.o. W ocenie strony, skoro w sentencji decyzji nie wskazano w jakikolwiek sposób, komu wymierzono karę pieniężną, tym samym aktu tego nie sposób uznać, jako decyzji podatkowej kreującej jakikolwiek obowiązek, co uzasadnia stwierdzenie, że obowiązek wskazany w tytule wykonawczym nie istnieje. Nadto zobowiązana Spółka twierdzi, że w sprawie doszło do wystawienia tytułu wykonawczego przez podmiot, który nie jest wierzycielem, co dowodzi naruszenia przepisu art. 27 § 1 pkt 1 (poprzez rażąco wadliwe oznaczenie wierzyciela) oraz pkt 7 (poprzez rażąco wadliwe złożenie podpisu z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisku pieczęci urzędowej wierzyciela). Skarżąca stwierdziła, że w tytule wykonawczym wskazano jako rodzaj należności - karę pieniężną - zaś zgodnie z dyspozycją przepisu art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zatem przedmiotowe tytuły wykonawcze zostały wystawione przez Dyrektora Izby Celnej w sytuacji, gdy jakikolwiek przepis powszechnie obowiązujący prawa nie stanowi, aby to dyrektor właściwej izby celnej był uprawniony do żądania wykonania decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego wymierzającej karę pieniężną, o której mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Zdaniem strony tytuł wykonawczy jest wadliwy: nie złożono wniosku zawierającego określenie, jakimi środkami egzekucyjnymi miałaby zostać wyegzekwowana wskazana w tytule wykonawczym należność; wskazana podstawa prawna obowiązku nie określa jakiegokolwiek zobowiązania, również nie nakłada na jakikolwiek podmiot jakiegokolwiek obowiązku; pomimo wadliwego wskazania naliczania odsetek nie wskazano ani terminu, od którego nalicza się odsetki ani kwoty odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, ani daty powstania należności pieniężnej. Uzasadniając zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, strona wskazała na treść art. 19 § 5 u.p.e.a., zgodnie z którym dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowana wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Zdaniem zobowiązanego żaden powszechnie obowiązujący przepis prawa nie stanowi o prawie poboru organów celnych kar pieniężnych, wymierzanych na zasadzie przepisu art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, a ustawodawca w sposób jednoznaczny w ustawie o Służbie Celnej rozróżnił wymiar od poboru, na co wskazuje przyznanie naczelnikom urzędów celnych kompetencji w zakresie: wymiaru oraz odrębnie poboru podatku akcyzowego i opłaty paliwowej; wymiaru oraz odrębnie poboru podatku od gier oraz dopłat, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. Dyrektor Izby Celnej [...] jako wierzyciel w postanowieniu z dnia 28.09.2015r. uznał zarzuty za nieuzasadnione. W wyniku rozpoznania zażalenia, ww. postanowienie w przedmiocie stanowiska wierzyciela zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia 15.12.2015r. Po uzyskaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, Dyrektor Izby Celnej [...] wydał w dniu 8 lutego 2016 r. postanowienie, którym uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Dyrektor Izby Skarbowej - po rozpoznaniu sprawy w postępowaniu zażaleniowym - nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia i utrzymał je w mocy. Dyrektor Izby Skarbowej, po przytoczeniu przepisów art. 33 § 1, art. 34 § 1 oraz art. 34 § 4 u.p.e.a., zauważył, że postępowanie w sprawie zarzutów jest postępowaniem wnioskowym. Oznacza to, że jest wszczynane na wniosek zobowiązanego i do oceny wnioskodawcy należy zakres jego żądania, odzwierciedlony następnie w postanowieniu organu, który jest związany żądaniem tego wniosku. Analiza akt sprawy wykazuje, że Spółka zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 08.07.2015r., powołując się na przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 1, 3, 4, 9 i 10 u.p.e.a., tj. na przesłanki: nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego, prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny oraz niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Dokonując oceny postawionych w oparciu o art. 33 pkt 1 i 4 u.p.e.a. zarzutów nieistnienia obowiązku oraz błędu co do osoby zobowiązanego, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na przepis art. 29 § 1 u.p.e.a., stanowiący, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny uprawniony jest zatem do oceny dopuszczalności egzekucji administracyjnej, zaś ustalenie, czy tytuł wykonawczy wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej [...] został wydany zasadnie, czy też jest wadliwy z wyżej wskazanych przyczyn, nie mogło być rozstrzygnięte przez organ egzekucyjny. Merytoryczne badanie tych kwestii przez organ egzekucyjny doprowadziłoby do naruszenia prawa i wkroczenia w kompetencje innego organu administracji publicznej. Z treści ostatecznego postanowienia wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia 15.12.2015r. wynika, że obowiązek objęty przedmiotowym tytułem wykonawczym, istnieje, jak też nie wystąpił błąd co do osoby zobowiązanego. Dane podmiotu, wobec którego wystawiono tytuł wykonawczy jak i określony w nim obowiązek są w pełni zgodne z danymi podmiotu oraz treścią obowiązku określonymi w akcie stanowiącym podstawę do jego wydania. Wierzyciel wskazał, że także zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia wskazany w art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. jest nieuzasadniony. Zarzut określenia w tytule wykonawczym egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią orzeczenia administracyjnego z uwagi na bezpodstawne wskazanie w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę jest niezasadny, bowiem przedmiotem postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie jest kara pieniężna wymierzona w trybie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Zgodnie z art. 91 tej ustawy do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), a więc także unormowania Rozdziału 6 Działu III w zakresie odsetek za zwłokę. Oceniając zgłoszony przez zobowiązaną, w oparciu o art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że stosownie do treści art. 1a pkt 7 u.p.e.a. organem egzekucyjnym jest organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. W myśl art. 19 § 5 u.p.e.a., dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. Skoro zobowiązana Spółka swoją siedzibę miała [...] (obecnie w Sopocie), to organem egzekucyjnym właściwym w sprawie jest Dyrektor Izby Celnej [...]. W kwestii zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, tj. błędnego oznaczenia wierzyciela, braku podstawy prawnej dochodzonego obowiązku, złożenia podpisu z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisku pieczęci urzędowej wierzyciela oraz "nie złożenia wniosku zawierającego określenie, jakimi środkami egzekucyjnymi miałaby zostać wyegzekwowana wskazana w tytule wykonawczym należność", organ uznał zarzuty te za nieuzasadnione. W pierwszej kolejności organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 1a pkt 13 u.p.e.a., wierzycielem jest podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Natomiast podmioty uprawnione do inicjowania postępowania egzekucyjnego zostały wskazane w art. 5 u.p.e.a.. Przepis ten w § 1 pkt 1 wprowadził w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego zasadę, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest zawsze właściwy do orzekania organ I instancji. Wyjątek od tej zasady przewidziano w art. 5 § 1 pkt 4 powołanej ustawy, w myśl którego, w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji - podmiotem inicjującym postępowanie egzekucyjne jest zawsze właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej. Natomiast z art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, iż kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Organ odwoławczy stwierdził zatem, że w przedmiotowej sprawie wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej [...], tj. dyrektor izby celnej właściwy dla Naczelnika Urzędu Celnego [...], który decyzją wymierzył Spółce karę pieniężną. Powyższe oznacza, że badany tytuł wykonawczy zawiera prawidłowe oznaczenie wierzyciela, bowiem wskazuje jego nazwę, adres oraz NIP. W tytule wykonawczym jako podstawę prawna należności wskazano decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 15 kwietnia 2015 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia 18 grudnia 2014 r., a jako rodzaj należności – karę pieniężną. Wskazanie w tytule wykonawczym jako podstawy prawnej ostatecznej decyzji jest prawidłowe. Tytuł wykonawczy zawiera też wskazanie daty, od której nalicza się odsetki (28.04.2015r.), kwotę odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego (379,00 zł) oraz datę powstania należności pieniężnej (20.04.2015r.). W związku z tym tytuł wykonawczy zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nieuzasadniony jest również zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. Zgodnie z art. 28 u.p.e.a., we wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny. Wierzyciel powinien wskazać środek egzekucyjny, gdy wniosek dotyczy egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z treści cytowanego artykułu wynika jednoznacznie, że obligatoryjny obowiązek wskazania środka egzekucyjnego spoczywa na wierzycielu wyłącznie w sytuacji poddania egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej wraz z postanowieniem je poprzedzającym, zarzucając mu naruszenie art. 33 u.p.e.a., albowiem podniesione w stosunku do tytułu wykonawczego zarzuty są uzasadnione – w szczególność zaś wadliwym naliczaniem odsetek. Kara pieniężna z tytułu urządzania gier poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego od należności tej nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) i art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, pod względem zgodności z prawem rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tak pojmując rolę Sądu stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie wbrew podniesionym zarzutom odpowiada prawu. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się w istocie do rozstrzygnięcia czy zarzuty zgłoszone przez skarżącą w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym zasługiwały na uwzględnienie. Na wstępie rozważań przytoczyć zatem wypada treść przepisu art. 33 u.p.e.a., zgodnie z którym podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może stanowić : 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Podkreślić przy tym należy, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego, gdy postępowanie egzekucyjne narusza istotne zasady tego postępowania lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna. Zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Spółka pismem z 17 sierpnia 2015 r. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w tym oparte o przesłanki wymienione w art. 33 pkt 1, 3 i 4 tj. nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego. Spółka zgłosiła także zarzuty w oparciu o przesłanki wymienione w art. 33 pkt 9 i 10 u.p.e.a. Organ egzekucyjny trafnie zatem zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska wobec zgłoszonych przez spółkę zarzutów. Dyrektor Izby Celnej [...], działając jako wierzyciel postanowieniem z dnia 28 września 2015 r. uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. Postanowieniem Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia 15 grudnia 2015 r. postanowienie to zostało utrzymane w mocy. Z treści ostatecznego postanowienia wierzyciela wynika, że obowiązek objęty przedmiotowym tytułem wykonawczym istnieje, został określony zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, jak też nie wystąpił błąd co do osoby zobowiązanego. W szczególności podkreślić należy, że w wydanym postanowieniu wierzyciel zajął jednoznaczne stanowisko w kwestii wymagalności odsetek. Stwierdził mianowicie, że w ustawie o grach hazardowych ustawodawca zawarł odesłanie do odpowiedniego stosowania do kar pieniężnych przepisów Ordynacji podatkowej. Odpowiedniemu stosowaniu podlegają zatem przepisy Działu III Ordynacji podatkowej, w tym art. 53, w świetle którego od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Ponieważ termin płatności kary pieniężnej wynika z art. 90 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, jego bezskuteczny upływ powoduje powstanie zaległości, co w myśl art. 53 Ordynacji podatkowej skutkuje zasadnością dochodzenia odsetek za zwłokę. Wierzyciel nie znalazł zatem uzasadnienia dla zarzutu egzekwowania obowiązku łącznie z odsetkami, niezgodnie z treścią orzeczenia oraz dochodzenia omawianej należności bez podstawy prawnej. Skoro zatem wierzyciel w ostatecznym postanowieniu z dnia 15 grudnia 2015r. uznał zarzuty: nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego za bezpodstawne, to organ egzekucyjny był takim stanowiskiem związany. W tym stanie rzeczy organ egzekucyjny, również organ nadzorczy, nie był uprawniony do kwestionowania stanowiska wierzyciela w zakresie tych zarzutów. Organ egzekucyjny nie jest bowiem uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29 § 1 in fine u.p.e.a.). Sąd podziela także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie zarzutów zgłoszonych w parciu o przesłanki wymienione w art. 33 pkt 9 i 10 u.p.e.a. Zgodnie z art. 28 u.p.e.a., we wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny. Wierzyciel powinien wskazać środek egzekucyjny, gdy wniosek dotyczy egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z treści cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że obligatoryjny obowiązek wskazania środka egzekucyjnego spoczywa na wierzycielu wyłącznie w sytuacji poddania egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym. Nadto ustawodawca mówi wyraźnie o wniosku, a nie tytule wykonawczym. Należy zauważyć, że w badanej sprawie mamy do czynienia nie z egzekucją należności niepieniężnych, lecz z egzekucją należności pieniężnych w postaci kary pieniężnej, a więc wskazanie przez wierzyciela - nawet we wniosku o wszczęcie takiej egzekucji - środka egzekucyjnego nie jest obligatoryjne. Jednocześnie zauważyć trzeba, że w będącym przedmiotem oceny tytule wykonawczym z dnia 8 lipca 2015r. w części: Pouczenie, wymienione zostały wszystkie środki egzekucyjne stosowane w egzekucji należności pieniężnych, określone w art. 1a pkt 12a) u.p.e.a. Przy czym ustawodawca pozostawił organowi egzekucyjnemu możliwość wyboru środka egzekucyjnego, albowiem na podstawie art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Wobec powyższego stwierdzić należy, że badany tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, a więc element określony w art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. Za prawidłowe uznać należy także, bez konieczności powtarzania trafnej argumentacji przytoczonej w części wstępnej uzasadnienia wyroku, niekwestionowane w skardze stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie pozostałych zarzutów zgłoszonych w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.