I SA/Gd 65/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi A. F. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę. W dniu 23 października 2008 r. A.F. złożył deklarację AKCU [...] dotyczącą podatku akcyzowego od samochodu osobowego marki Chrysler Town&Country, rok produkcji 2007, o numerze nadwozia [...], deklarując podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł oraz kwotę należnego podatku akcyzowego [...] zł. Podatnik nabył przedmiotowy samochód na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki w dniu 17 lipca 2008 r. za kwotę [...] dolarów amerykańskich. W dniu 16 października 2008 r. dokonał odprawy celnej samochodu w Urzędzie Celnym, w związku z czym samochód uzyskał status towaru wspólnotowego. W dniu 23 października 2008 r. Podatnik dokonał wpłaty zadeklarowanego podatku akcyzowego w kwocie [...] zł. Uwzględniając zapis art. 82a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia 23 października 2008 r. nr [...] wezwał podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej (tj. kwoty [...] zł). W odpowiedzi na wezwanie podatnik w piśmie z dnia 24 października 2008 r. wskazał jako przyczynę uzasadniającą podanie podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej niski kurs dolara amerykańskiego w dniu zawarcia transakcji zakupu pojazdu. Postanowieniem nr [...] z dnia 28 października 2008 r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił wydania zaświadczenia potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym wskazując na nie dokonanie przez stronę zmiany wysokości podstawy opodatkowania oraz nie uiszczenie należnego podatku akcyzowego w całości (tj. w kwocie [...] zł). Pismem z dnia 6 listopada 2008 r. strona złożyła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego. Zawiadomieniem z dnia 1 grudnia 2008 r. nr [...] wyznaczono stronie 7-dniowy termin na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego dotyczącego niniejszej sprawy. W dniu 4 grudnia 2008 r. podatnik skorzystał z przysługującego mu ustawowego prawa zapoznając się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, a następnie w piśmie z dnia 5 grudnia 2008 r. podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zażaleniu. Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu zażalenia z dnia 6 listopada 2008 roku na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 października 2008 r. znak [...] dotyczące odmowy wydania zaświadczenia w postaci "Dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym" utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu stwierdzono, iż do nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, które nastąpiło w dniu 19 października 2008 r. ma zastosowanie przepis 82a ustawy o podatku akcyzowym w kształcie obowiązującym od dnia 19 lipca 2008 r. Odmowa wydania wnioskowanego zaświadczenia w postaci "Dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym" po dokonaniu "częściowej" wpłaty podatku akcyzowego wynikała z konieczności spełnienia podstawowej funkcji tego dokumentu, jaką jest dawanie świadectwa co do istnienia (bądź nie) pewnych stosunków prawnych i faktów mających znaczenie dla prawa. Z treści przepisu art. 306a ustawy Ordynacja podatkowa wynika, iż organ podatkowy wydaje zaświadczenie na żądanie (i w jego granicach) osoby ubiegającej się o nie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego, istniejącego w dniu jego wydania. Wskazać należy, że zaświadczenie, o którego wydanie wnioskował A. F. stanowi zaświadczenie uprawniające, które pośrednio wywołuje skutki w zakresie możliwości zarejestrowania przedmiotowego pojazdu. W myśl art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późniejszymi zmianami), zarejestrowanie pojazdu jest możliwe tylko wówczas, gdy wnioskodawca przedstawi m.in. zaświadczenie o uiszczeniu przez podatnika podatku akcyzowego w należnej wysokości, wydane przez właściwy organ podatkowy. Zaświadczenie to jest zatem urzędowym potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Wynika z tego, że organ administracyjny może odmówić wydania zaświadczenia m.in. w sytuacji, gdy wnoszący podanie żąda poświadczenia nieprawdziwych okoliczności faktycznych lub stanu prawnego. Zaświadczenie jako pochodna istniejących faktów lub stanu prawnego na dzień jego wydania bezsprzecznie winno potwierdzać prawidłowo określoną i wpłaconą wysokość podatku akcyzowego. Skoro z toczącego się postępowania w sprawie jego wysokości wynikało, że skarżący zaniżył wartość samochodu i wykazał w deklaracji zaniżony podatek, brak było podstaw do uwzględnienia jego wniosku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A.F. zarzucił zaskarżonemu postanowieniu, iż: 1. zastosowano obowiązujący od dnia 19 lipca 2008 r. przepis art. 82a ustawy o podatku akcyzowym (wprowadzony przez ustawę z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego), 2. niezasadnie nie uznano uiszczonej akcyzy jako pełnej i należnej, ponieważ nie uwzględniono niskiego kursu dolara amerykańskiego jako uzasadnionej przyczyny dlaczego wysokość opodatkowania zadeklarowana przez stronę odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W związku z powyższym .Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej i wydanie zaświadczenia o zapłaconej akcyzie - celem rejestracji. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w świetle zebranego materiału dowodowego, nie znajduje podstaw do uwzględnienia skargi. Podkreślając dodatkowo, iż strona na dzień wydania zaskarżonego postanowienia wprawdzie dokonała wpłaty podatku akcyzowego, lecz w niepełnej wysokości, a co za tym idzie nie było możliwe wystawienie dokumentu potwierdzającego dokonanie zapłaty akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. W zakresie pozostałych podniesionych przez stronę zarzutów dotyczących metody określenia wartości podstawy opodatkowania w oparciu o średnią cenę zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy stwierdzono, iż są to zarzuty dotyczące postępowania podatkowego wszczętego przez organ I instancji postanowieniem nr [...] z dnia 28 października 2008 r. Fakt znany Dyrektorowi Izby Celnej z urzędu stanowiła informacja, iż Naczelnik Urzędu Celnego w decyzji nr [...] z dnia 5 grudnia 2008 r. określił podstawę opodatkowania przedmiotowego samochodu Chrysler Town&Country na kwotę [...] zł, jak i wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym dla tego pojazdu na kwotę [...] zł. Decyzję doręczono stronie w dniu 11 grudnia 2008 r. W decyzji tej organ I instancji wskazał, że A. F. wpłacił kwotę [...] zł na poczet złożonej deklaracji podatkowej, a zatem do zapłaty na poczet decyzji podatkowej pozostała kwota [...] zł. W zakresie wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego uiszczenie akcyzy podkreślenia wymagało zdaniem Dyrektora Izby Celnej, iż w dniu 15 stycznia 2009 r. A. F. dokonał wpłaty kwoty [...] zł ([...] zł podatek akcyzowy + [...] zł odsetki), a następnie w dniu 20 stycznia 2009 r. odebrał zaświadczenie w postaci "Dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym". Reasumując stwierdzono, iż postanowienie Dyrektora Izby Celnej jest zgodne z obowiązującym w Rzeczypospolitej Polskiej porządkiem prawnym oraz dorobkiem prawnym Wspólnoty Europejskiej, co stanowi podstawę do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie nie miało miejsca naruszenie prawa, a przeciwnie zastosowanie wnioskowanego przez skarżącego odmiennego rozstrzygnięcia nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Instytucję wydawania zaświadczeń regulują przepisy działu Vllla Ordynacji. podatkowej. W myśl art. 306a § 3 zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. Stosownie do art. 306a § 4 zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy. Przepis art. 306b § 1 zobowiązuje organ do wydania zaświadczenia, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów lub stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Wedle § 2 ostatnio powołanego przepisu organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Jak wynika z powyższej regulacji jest to postępowanie, które sprowadza się do badania informacji zawartych w rejestrach, ewidencjach i innych danych, i konfrontowania ich z treścią żądania strony dla stwierdzenia, czy określone przez stronę fakty lub stan prawny znajdują odzwierciedlenie w rejestrach. Konsekwencją takiego ukształtowania omawianej instytucji jest ograniczenie postępowania wyjaśniającego do badania danych pozostających w dyspozycji tegoż organu. Konieczne postępowanie wyjaśniające dotyczyć może zbadania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ rejestrów, ewidencji i innych danych, czy też wyjaśnienia, czy dane te odnoszą się do osoby wnioskodawcy, faktów, stanu prawnego, którego poświadczenia domaga się osoba żądająca zaświadczenia, a także ustalenia, jakiego rodzaju ewidencje i rejestry mogą zawierać żądane dane i ustalenia ich dysponentów (Ordynacja podatkowa. Komentarz. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat. M. Niezgódka - Medek. Lexis Nexis. Warszawa 2004 r.). Tym samym więc, do postępowania tego nie mają zastosowania zasady prowadzenia postępowania dowodowego, które uregulowane zostały w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej. W świetle wyżej powołanych przepisów zasadnie można również sformułować pogląd, że zaświadczenie jest pochodną istniejących faktów lub stanu prawnego i wraz ze zmianą tych faktów lub stanu prawnego przestaje być ono aktualne. Może być wtedy wydane nowe, odpowiadające aktualnemu stanowi prawnemu lub odzwierciedlające zmienione fakty. W okolicznościach niniejszej sprawy odmówiono skarżącemu wydania zaświadczenia o treści przez niego żądanej, bowiem z prowadzonego przez organ rejestru wynikało, że toczyło się postępowanie podatkowe co do wysokości podatku akcyzowego zakończone decyzją z dnia 5 grudnia 2008 r. Weryfikując legalność zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że organ nie naruszył przepisów regulujących zasady postępowania w przedmiocie wydania zaświadczenia. Organ przeprowadził bowiem postępowania w niezbędnym zakresie, ustalił stan faktyczny wynikający z prowadzonego rejestru - odniósł wyniki tego postępowania do treści żądania strony i uznał, że dane z rejestru nie odpowiadają i żądaniu strony. Powyższa konstatacja czyniła niemożliwym wydanie zaświadczenia o żądanej przez stronę treści. Dodatkowo w toku postępowania organ poddał ocenie, w niezbędnym zakresie, trafność twierdzeń strony odnośnie wysokości należnego podatku. Skarżący chcąc skutecznie podważyć stanowisko organu podatkowego co do wysokości zobowiązania powinien zaskarżyć stosowną decyzję wymiarową. Zdaniem Sądu szczegółowe analizowanie i przesądzenie kwestii wysokości podatku akcyzowego w postępowaniu, którego przedmiotem jest wydanie zaświadczenia, stanowiłoby w istocie wyjście poza granice sprawy administracyjnej. Ustalony w art. 134 § 1 p.p.p.s.a. zakres kognicji Sądu tj. rozstrzyganie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Na sprawę administracyjną w znaczeniu materialnym składają się elementy przedmiotowe i podmiotowe, a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać te właśnie elementy. (Andrzej Kabat w; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Bogusław Dauter i inni, Zakamycze. Kraków. 2006.). Zarzuty zgłoszone przez skarżącego w przedmiocie zobowiązania podatkowego i związane z tym kwestie zastosowanych przepisów prawa przekraczają granice sprawy o wydanie zaświadczenia, które jest oświadczeniem wiedzy organu, wynikającej z posiadanych ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Z uwagi na przekroczenie tożsamości przedmiotowej wyłączona jest w tym zakresie kognicja Sądu. W kontekście powyższych rozważań, Sąd nie podzielił wynikającego ze skargi zarzutu naruszenia art. 306a § 1, § 2, § 3 i § 4, art. 306c i art. 306e § 1, § 2, § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie polegające na bezzasadnej odmowie wydania zaświadczenia o treści żądanej przez stronę. Stwierdzenie przez organ podatkowy braku zgodności między treścią żądania, a stanem rzeczywistym wynikającym z posiadanych danych, obliguje ten organ, do wydania postanowienia odmawiającego wydania zaświadczenia. W ocenie Sądu nie można też mówić o naruszeniu art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w niezbędnym zakresie. Przede wszystkim wskazać należy, że przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego ma charakter fakultatywny, jest prowadzone, gdy organ stwierdzi taką konieczność. Wbrew przekonaniu skarżącego w rozpoznawanej sprawy niewątpliwie postępowanie to było przeprowadzone i zostało omówione w zaskarżonym postanowieniu. Sąd nie stwierdził nadto, aby organy podatkowe naruszyły art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez sprzeczność rozstrzygnięcia z innymi dokumentami. Odnosząc się do tego stwierdzić należy, że każde postępowanie o wydanie zaświadczenia o zapłacie podatku jest postępowaniem odrębnym, każdorazowo organ ustala stan faktyczny istniejący w dacie rozstrzygania, ustalenia poczynione w poszczególnych sprawach nie są wzajemnie wiążące, mają charakter samoistny, a wydane uprzednio zaświadczenia nie mają charakteru prawotwórczego, jedynie deklaratoryjny, stanowią odzwierciedlenie zapisów w księgach i rejestrach na dzień wydania zaświadczenia. Skoro zaś w wyniku wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie stwierdzono toczące się postępowanie w sprawie zaległości, co wynika z przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, to organ był zobligowany tak ustalony stan faktyczny odnieść do dyspozycji właściwej normy prawnej. Na marginesie sprawy należy też wspomnieć, że Sąd rozpatrując sprawę na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2009 r. nie uwzględnił złożonego przez skarżącego w dniu 27 marca 2009 r. wniosku o odroczenie rozprawy. W art. 109 ustawy p.p.s.a. wskazuje się na nadzwyczajne i nieprzewidywalne przesłanki do odroczenia rozprawy. Tymczasem wskazane przez skarżącego związane z charakterem wykonywanej pracy okoliczności, takich cech nie posiadają. Skoro przed wyznaczeniem rozprawy skarżący nie wskazał w jakim czasie nie będzie dyspozycyjny, to po jej wyznaczeniu za odroczeniem mogą przemawiać tylko zdarzenia nagłe, które w tej sprawie nie wystąpiły. Stąd też Sąd zdecydował o zastosowaniu art. 107 p.p.s.a. i mimo nieobecności sprawę rozpoznał. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.