I SA/Gd 655/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lutego 2010 r. sprawy ze skargi "A", spółka z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę. I SA/Gd 655/09 UZASADNIENIE Decyzją z dnia z dnia 14 kwietnia 2009 r. Wójt Gminy określił Przedsiębiorstwu [...] "A" spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (zwanej dalej "Przedsiębiorstwo [...] "A" lub "Spółka") podatek od nieruchomości na rok 2009 w kwocie 49.675 zł. W swoim rozstrzygnięciu Wójt Gminy wskazał, iż Przedsiębiorstwo [...] "A" pomimo ustawowego obowiązku nie złożyło w terminie deklaracji na podatek od nieruchomości na 2009 r. Tymczasem podmiot ten jest dzierżawcą nieruchomości położonych na terenie gminy S., tj działek oznaczonych wskazanymi w decyzji numerami położonych w obrębie G.-R. W związku z czym organ podatkowy określił Spółce wysokość należnego podatku od nieruchomości, przyjmując za podstawę dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej w Starostwie Powiatowym, zgodnie z którą część działki nr 95/6 o pow. 3.200 m2 stanowi grunty zabudowy mieszkalnej, a pozostałe działki stanowią drogi o pow. 132.009 m2. W odwołaniu od decyzji Przedsiębiorstwo [...] "A" zarzuciło naruszenie przepisów prawa materialnego, w tym zwłaszcza ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Kodeksu cywilnego o posiadaniu. Wskazano, iż Spółka nie ma faktycznego władztwa nad drogami, za które organ naliczył podatek, ani też nie ma woli posiadania tych dróg. Istotny związek z toczącym się postępowaniem ma zdaniem strony kwestia przejęcia dróg, o których mowa w decyzji przez Gminę, a postępowanie w tym zakresie toczy się od roku 2006. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło zarzutów odwołania i decyzją z dnia 29 czerwca 2009 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że podatkiem od nieruchomości zostały objęte grunty dzierżawione przez Spółkę oznaczone w ewidencji jako drogi. Spółka jako dzierżawca tych gruntów jest ich posiadaczem, a zatem w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U z 2006 r. Nr 121, poz. 844) jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że z mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane na nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Zdaniem organu odwoławczego stan faktyczny sprawy upoważnia do stwierdzenia, że drogi objęte umową dzierżawy pomiędzy Przedsiębiorstwem [...] "A" a Agencją Nieruchomości Rolnych, nie mogą być zaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych objętych przepisami ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2007 r. Nr 19 poz. 115). Stosownie zaś do treści art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy drogi niezliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych są drogami wewnętrznymi. Dalej Kolegium stwierdziło, iż wymienione drogi wewnętrzne mogą zostać zaliczone do kategorii dróg gminnych tj. publicznych, ale zaliczenie do takiej kategorii należy do wyłącznych kompetencji rady gminy, a nie do organów podatkowych. Skoro Rada Gminy dotychczas nie zaliczyła dzierżawionych przez Przedsiębiorstwo [...] "A" dróg do dróg publicznych gminnych, to brak jest jakichkolwiek podstaw do podejmowania tego rodzaju ustaleń w postępowaniu podatkowym. Reprezentujący Przedsiębiorstwo [...] "A" pełnomocnik w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy zarzucając: 1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej "Ordynacja podatkowa"); 2) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w tym art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 336 w związku z art. 5 Kodeksu cywilnego. W uzasadnieniu skargi Spółka podkreśliła, że drogi, za które wymierzono jej podatek są przedmiotem użytku publicznego nieograniczonego kręgu osób. Wskazano na brak faktycznego władztwa nad tymi drogami, z których może korzystać każdy i z których korzystają, inni użytkownicy, w tym m. in. inni rolnicy i mieszkańcy Gminy, a zatem skarżąca nie mając i nie mogąc mieć faktycznego władztwa nad tymi drogami, w rzeczywistości nie jest ich posiadaczem. Skarżąca wskazywała na działki drogowe w obrębie G.-R.: nr 254 o pow. 1,10 ha, stanowiącą część drogi rowerowej łączącej miejscowość S. i S., przy której znajdują się m. in. nie należące do skarżącej budynki mieszkańców Gminy nr 3 i 11 w miejscowości G.; nr 255 o pow. 2,26 ha, którą używa tylko rolnik indywidualny J. J. i nr 256 o pow. 2,81 ha, utwardzoną płytami betonowymi również stanowiącą dalszą część drogi S.-S. razem o pow. 6,17 ha i ponad 50% objętych spornym podatkiem dróg, a wraz z działką drogową nr 207 o pow. 1,24 ha ponad 60% powierzchni objętych decyzjami nieruchomości i spornego podatku. Spółka powołała się na fakt, iż od przeszło 3 lat organy Gminy nie załatwiły wniosku Agencji Nieruchomości Rolnych o przejęcie nieruchomości drogowych, których dotyczy zaskarżona decyzja, mimo iż organ wyrażał gotowość przejęcia przynajmniej działek nr 254 i nr 255. Zdaniem Spółki, wskazuje to na celowe zaniechanie lub opóźnianie przejęcia służących powszechnemu użytkowi dróg, w celu jak najdłuższego naliczania podatku od niepozostających w faktycznym władztwie skarżącej i przez to w rzeczywistości nieposiadanych przez nią dróg. Organy podatkowe obu instancji wbrew treści art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej zaniechały dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym czy skarżąca sprawuje faktyczne władztwo nad drogami i posiada objęte postępowaniem drogi oraz nie wyjaśniły, czym według regulującego tę instytucję prawa jest posiadanie, lecz ograniczyły się jedynie do stwierdzenia, że drogi te nie zostały przejęte do zasobu nieruchomości gminnych lub zaliczone do kategorii dróg publicznych. Zdaniem Spółki organy podatkowe nie dostrzegają różnicy między prawem do rzeczy, a faktycznym władztwem nad rzeczą oraz utożsamiają posiadanie rzeczy z samym prawem (tytułem prawnym) do niej, gdy natomiast posiadanie rzeczy nie jest równoznaczne z samym przysługiwaniem prawa i tytułu prawnego do niej (np. prawa własności, bądź prawa dzierżawy. Według art. 336 Kodeksu cywilnego posiadanie jest sprawowaniem faktycznego władztwa nad rzeczą, co wynika również z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przewidującej w niektórych sytuacjach obowiązek podatkowy nie z tytułu prawa własności do rzeczy lecz jej posiadania, nawet bez tytułu prawnego, co potwierdza, że można rzecz posiadać, bez tytułu prawnego do niej, ale z drugiej strony również mieć tytuł prawny do rzeczy lecz jej nie posiadać. Zaskarżona decyzja przez błędne utożsamianie posiadanie tytułu prawnego do rzeczy z jej posiadaniem narusza art. 336 Kodeksu cywilnego, według którego cechą posiadania jest faktyczne władanie rzeczą, w którego braku osoba nie będąca właścicielem nieruchomości nie może być obciążona podatkiem od nieruchomości zgodnie z art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wobec czego decyzje naruszają i ten przepis, a obciążając skarżącą podatkiem od użytkowanych powszechnie dróg również i podstawowe zasady demokratycznego państwa prawnego, w tym zasady sprawiedliwości oraz równości i niedyskryminacji wynikającej m.in. z art. 2 oraz art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji, a także przepisy ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym i zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy, w tym sprawy służących lokalnym potrzebom gminnych dróg, należą do zakresu działania i zadań własnych gminy i Gmina, której organem jest organ podatkowy, nie może obciążać skarżącej tym zadaniem i jego kosztami, w tym podatkiem od nieruchomości od będących przedmiotem powszechnego użytku dróg, służących lokalnym potrzebom jej mieszkańców, w tym m.in. dojazdowi do wskazanych budynków mieszkalnych, z których mogą korzystać wszyscy, co jest rażąco niesprawiedliwym i dyskryminującym potraktowaniem skarżącej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odpowiadając na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując w całej rozciągłości swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej w dalszej części "P.p.s.a") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Kierując się wskazanymi powyżej kryteriami Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzająca ją decyzja Wójta Gminy nie naruszają prawa, w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego, a zatem skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić. Przede wszystkim Sąd nie dopatrzył się przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 120 Ordynacji podatkowej zobowiązuje organy podatkowe do działania na podstawie i w granicach prawa. W toku postępowania organy podatkowe winny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej). Zasada prawdy obiektywnej, nakłada na organy podatkowe obowiązek ustalenia tylko tych faktów, które określa ustawa podatkowa (czyli tych, które są istotne z uwagi na treść stosowanej normy, zostały opisane w jej hipotezie). Rozwinięcie zasady prawdy obiektywnej znajduje się w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu; fakty znane organowi podatkowemu z urzędu należy zakomunikować stronie (art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej). Prawidłowo ustalony stan faktyczny należy porównać ze stanem hipotetycznym, opisanym w normie prawnej. Jeżeli ustalony w danej sprawie stan faktyczny jest tożsamy z opisanym w normie prawnej, wówczas organ jest obowiązany określić konsekwencje prawne, wynikające z zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, postępowanie w niniejszej sprawie przeprowadzone zostało ze wskazanymi powyżej normami, w efekcie czego organ w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy, a następnie zastosował właściwie normy prawa materialnego. Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż postępowanie nie było prowadzone w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych. Brak też jest podstaw do uznania zarzutu dotyczącego naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, albowiem uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których organ oparł swoje rozstrzygnięcie, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przechodząc do oceny zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego należy na wstępie przytoczyć treść przepisów mających w sprawie zastosowanie. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikiem podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego (...). Z kolei z art. 3 ust. 4 tej ustawy wynika, iż jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji posiadacza. Oceny, czy dany podmiot jest posiadaczem nieruchomości, należy dokonać na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego, który w art. 336 i następnych reguluje instytucję posiadania. Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie to rodzaj faktycznego władztwa nad rzeczą, na które składają się dwa elementy: fizyczny - corpus, polegający na władaniu rzeczą i psychiczny - animus, polegający na woli wykonywania władztwa dla siebie. Wskazany przepis rozróżnia posiadanie samoistne i zależne. Posiadanie zależne wywodzi się ze stosunku umownego między władającym a właścicielem lub posiadaczem samoistnym. W stanie faktycznym sprawy nie jest sporne, że Przedsiębiorstwo [...] "A" dzierżawi grunty, od których wymierzono podatek od nieruchomości na podstawie umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Jej posiadanie zależne wywodzi się z zawartej umowy dzierżawy. Wbrew twierdzeniem zawartym w uzasadnieniu skargi organy podatkowe trafnie przyjęły, że skarżąca jako posiadacz zależny nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Ponieważ cytowana ustawa nie zawiera definicji "drogi publicznej", w celu zdefiniowania tego pojęcia należy się odwołać do przepisów regulujących status dróg publicznych. Zgodnie z art. 1 ustawy o drogach publicznych drogami publicznymi są drogi zaliczone na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Drogi, z uwagi na ich funkcje dzielą się na drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne (art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych). Drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, zaś drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu, województwa, powiatu lub gminy (art. 2a ustawy o drogach publicznych). Do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym, niezaliczone do innych kategorii dróg, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych (art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych). Zaliczenie drogi do dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu (art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych). Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, drogi niezaliczone do kategorii dróg publicznych (w tym drogi dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych) są drogami wewnętrznymi. Zarząd tymi drogami należy do zarządcy terenu, na którym droga jest położona, a w razie jego braku - do właściciela tego terenu ( art. 8 ust. 2 tej ustawy). Do nich też ( zarządcy lub w razie jego braku właściciela) należy finansowanie budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony, oznakowania drogi i zarządzania nią ( art. 8 ust. 3 w zw. z ust. 2 tej ustawy). Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ustalenia faktyczne, jakich winien był dokonać w tej sprawie organ podatkowy miały na celu wyjaśnienie, czy skarżąca należy do grupy podmiotów, jakim ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nadaje przymiot podatnika podatku od nieruchomości oraz czy posiadany przez nią grunt podlega opodatkowaniem tym podatkiem czy jest od opodatkowania zwolniony. W ocenie Sądu, wszystkie te okoliczności zostały przez organy podatkowe wyjaśnione w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy. Organy podatkowe ustaliły w sposób bezsporny, że Przedsiębiorstwo [...] "A" jest posiadaczem zależnym gruntów objętych podatkiem od nieruchomości, gdyż dzierżawi sporne grunty na podstawie umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Podmiot ten, jest zatem podatnikiem podatku od nieruchomości, stosownie do dyspozycji art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustalono także, że grunty dzierżawione przez skarżącą nie należą do kategorii gruntów wymienionych w art. 2 ust. 3 pkt 4 tej ustawy i korzystających ze zwolnienia z opodatkowania. W ewidencji gruntów i budynków sporne grunty zostały zakwalifikowane jako drogi, ale nie należą one do kategorii dróg publicznych (w tym wypadku gminnych) w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, do której odwołuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Prawidłowo w tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe przyjęły, że na skarżącej w 2009 roku ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Za nieuzasadnione uznaje Sąd podniesione w skardze zarzuty dotyczące zaniechania dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Okoliczność, że gmina od trzech lat prowadzi postępowanie o przejęcie od skarżącej nieruchomości (pomimo deklarowanej wcześniej gotowości przejścia działek stanowiących drogi), a także fakt, że z nieruchomości może korzystać nieograniczony krąg użytkowników pozostają zdaniem Sądu bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, której przedmiotem jest określenie skarżącej Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, ustalenie dotyczące tego kto i w jakim korzysta z będącej przedmiotem opodatkowania drogi, nie stanowi elementu stanu faktycznego niezbędnego dla rozstrzygnięcia sprawy. Gdyby bowiem uznać za słuszne stanowisko strony, iż opodatkowanie podatkiem od nieruchomości jest związane z rzeczywistym wykorzystaniem nieruchomości, to w przypadku ustalenia, że z nieruchomości nikt nie korzysta, organ nie mógłby w ogóle wymierzyć podatku. Takie rozumowanie sprzeczne jest z istotą podatku od nieruchomości. Zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie podkreśla się, iż podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, co oznacza, iż jest pobierany od właścicieli lub posiadaczy (zarówno posiadaczy samoistnych jak i posiadaczy zależnych) gruntów, bez względu na to, czy grunt jest rzeczywiście wykorzystywany przez posiadacza. Fakt korzystania z gruntu stanowiącego drogę przez nieoznaczony krąg podmiotów nie decyduje o tym czy dana droga należy do kategorii dróg publicznych czy jest drogą wewnętrzną. W świetle przytoczonych powyżej przepisów ustawy o drogach publicznych, aby dana droga uzyskała status drogi publicznej konieczne jest wydanie stosownego aktu (rozporządzenia lub uchwały) przez uprawniony do tego organ (ministra, sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy). Tylko droga, wobec której właściwy organ wydał stosowny akt nadający jej status drogi publicznej, może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie miała miejsca, gdyż w trakcie postępowania nie ustalono, aby w odniesieniu do spornych dróg wydany został akt administracyjny o zaliczeniu ich do jednej z kategorii dróg tj. krajowych, wojewódzkich, powiatowych lub gminnych. Tymczasem zgodnie z poglądem wyrażonym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2000 r., sygn. akt III SA 1432/99 (publ. Lex nr 47974), o zaliczeniu drogi do kategorii dróg publicznych stanowią względy techniczne oraz spełnienie warunków formalnych tj. podjęcie stosownej uchwały przez radę gminy po zasięgnięciu opinii zarządu powiatu art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych. Zdaniem Sądu ustalenie skarżącej Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie narusza zasady sprawiedliwości społecznej wynikającej z art. 2 Konstytucji RP, ani zasady równości wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP. Równość w prawie podatkowym oznacza nakaz równego traktowania wszystkich podmiotów wyróżniających się daną cechą istotną. Podatnicy winni więc być potraktowani równo, gdy wyróżniają się jednakową sytuacją faktyczną (por. A. Gomułowicz, [w:] A. Gomułowicz, J. Małecki- Podatki i prawo podatkowe - Warszawa 2002, str. 109). Podatnikami podatku od nieruchomości są wszystkie podmioty będące posiadaczami nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, jeżeli ich posiadanie wynika z umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. A zatem podmioty znajdujące się w tej samej sytuacji faktycznej podlegają obciążeniom podatkowym na tych samych zasadach. Skoro podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, to wszyscy podatnicy będący w posiadaniu nieruchomości o określonej w ustawie kategorii powinni być jednakowo opodatkowani, posiadanie majątku jest bowiem cechą istotną z punktu widzenia tego podatku. Końcowo Sąd pragnie wskazać, iż w sprawie opodatkowania Przedsiębiorstwa [...] "A" podatkiem od nieruchomości za 2007 r. i 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokami z dnia 8 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 28/08 i z dnia 7 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 875/08 oddalił skargi. Ponieważ stan faktyczny i prawny sprawy nie uległ zmianie, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w całości podziela pogląd wyrażony we wskazanych wyrokach. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.