I SA/Gd 679/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2010 r. sprawy ze skargi B. J. i R.J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 13 maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia B. J. i R. J., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 marca 2010 r. odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Decyzją z dnia 29 maja 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił B. J. i R. J. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 36.278 zł. Na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r. organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego (będący jednocześnie wierzycielem), wszczął egzekucję administracyjną do majątku zobowiązanych B. J. i R. J., w celu zrealizowania obowiązku określonego ww. decyzją z dnia 29 maja 2009 r. Zawiadomieniami z dnia 29 grudnia 2009 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanych oraz zajęcia świadczenia z ubezpieczenia społecznego zobowiązanej. W dniu 29 grudnia 2009 r. pracownik Urzędu Skarbowego udał się do miejsca zamieszkania zobowiązanego (G., ul. [...]) celem doręczenia mu odpisu ww. tytułu wykonawczego oraz ww. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Przebywający pod tym adresem R. J. odmówił przyjęcia korespondencji stwierdzając, że urząd skarbowy powinien wysyłać mu korespondencję za pośrednictwem poczty. Podał również, że aktualnie przebywa na zwolnieniu lekarskim (nie okazując przy tym zwolnienia) oraz że będzie w pracy w dniu 31 grudnia 2009 r. pomiędzy godziną 8 a 9 i w tym dniu można doręczyć mu korespondencję. R. J. odmówił również przyjęcia korespondencji kierowanej do B. J. (odpisu ww. tytułu wykonawczego oraz ww. zawiadomień o zajęciu) oświadczając, że nie posiada pełnomocnictwa żony do odbioru korespondencji. W dniu 31 grudnia 2009 r. poborcy skarbowi Urzędu Skarbowego udali się pod adres prowadzenia przez R. J. działalności gospodarczej (G., ul. [...]), gdzie pracownica biura rachunkowego poinformowała ich, że R. J. pozostaje na zwolnieniu lekarskim i że w dniu 31 grudnia 2009 r. nie pojawi się w pracy, natomiast ona nie posiada upoważnienia do odbioru korespondencji. W związku z tym nie pozostawiono korespondencji adresowanej do zobowiązanego. Odpis ww. tytułu wykonawczego doręczono B. J. za pośrednictwem poczty w dniu 11 stycznia 2010 r., natomiast odpis zawiadomienia o zajęciu świadczenia z ubezpieczenia społecznego – w dniu 18 stycznia 2010 r. Pismami z dnia 1 marca 2010 r. B. J. i R. J., działając na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) – dalej jako "u.p.e.a.", wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r. W uzasadnieniu wniosku podniesiono, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (objęte ww. tytułem wykonawczym) przedawniło się z dniem 31 grudnia 2009 r. – zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa", gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego przed upływem terminu przedawnienia nie zastosował względem zobowiązanych środka egzekucyjnego, o którym zobowiązani zostaliby zawiadomieni. Postanowieniem z dnia 24 marca 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku zobowiązanych w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że w dniu 29 grudnia 2009 r. zastosował środki egzekucyjne w postaci egzekucji z rachunku bankowego i egzekucji ze świadczenia z ubezpieczenia społecznego, również w dniu 29 grudnia 2009 r. nastąpiło skuteczne doręczenie zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym oraz odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanym, co skutkowało przerwaniem biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego tytułem wykonawczym nr [...]. Na powyższe postanowienie B. J. i R. J. wnieśli zażalenie zarzucając zaskarżonemu orzeczeniu wydanie go z naruszeniem: - art. 7, art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) – dalej jako "k.p.a.", w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie; - art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez błędne zastosowanie; - art. 70 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie; - art. 124 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe zastosowanie. W uzasadnieniu zobowiązani podnieśli m.in., że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie zajął w zaskarżonym postanowieniu stanowiska co do istoty sprawy, gdyż nie zbadał, czy wystąpiły inne przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego niż przesłanka wskazana we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). Ponadto zobowiązani zarzucili, że zobowiązanie podatkowe objęte tytułem wykonawczym nr [...] uległo przedawnieniu. Mając na względzie powyższe zarzuty zobowiązani wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił argumentacji żalących się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu postanowienia z dnia 13 maja 2010 r. organ odwoławczy podał, że stosownie do przepisów u.p.e.a. umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wtedy, gdy w jego toku zaistnieją przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, że dalsze prowadzenie postępowania jest niemożliwe lub niecelowe, przy czym art. 59 § 1 tej ustawy (zawierający katalog obligatoryjnych przesłanek umorzenia) nie pozostawia uznaniu organu egzekucyjnego, czy w danym przypadku umorzyć postępowanie egzekucyjne. Zdaniem Dyrektora organ pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi wskazana przez zobowiązanych w pismach z dnia 1 marca 2010 r. przesłanka powodująca umorzenie postępowania egzekucyjnego. Organ odwoławczy wyjaśnił, że "wygaśnięcie obowiązku z innego powodu" (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.) oznacza, iż obowiązek powstał i nie został wykonany, ale z innych powodów przestał istnieć. Organ odwoławczy podniósł, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, albowiem wskutek zastosowania środków egzekucyjnych (egzekucji z rachunku bankowego i ze świadczenia z ubezpieczenia społecznego) doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. Dyrektor podał, że zobowiązani zostali zawiadomieni o zastosowaniu ww. środków egzekucyjnych, gdyż odpis ww. zawiadomień został doręczony R. J. w dniu 29 grudnia 2009 r. Z notatki służbowej pracownika Działu Egzekucyjnego Urzędu Skarbowego wynika bowiem, że w dniu 29 grudnia 2009 r. udał się on pod adres zamieszkania zobowiązanego celem doręczenia korespondencji (zawiadomień o zajęciu i odpisu tytułu wykonawczego nr [...]). R. J. odmówił przyjęcia korespondencji, wskazując, że urząd skarbowy powinien wysyłać korespondencję przez pocztę. Zobowiązany oświadczył również, że aktualnie przebywa na zwolnieniu lekarskim. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył następnie treść art. 39, art. 42 i art. 47 k.p.a., wskazując, że zastosowanie przewidzianej w art. 47 § 2 tej ustawy fikcji prawnej sprowadzającej się do uznania, iż pismo zostało doręczone w dniu odmowy jego przyjęcia, uniemożliwia uchylenie się adresata od skutków prawnych doręczenia i zapobiega hamowaniu czynności toczącego się postępowania. Dyrektor zaakcentował, że przepisy art. 47 k.p.a., przewidując skutek w postaci pozostawienia pisma w aktach sprawy jako doręczonego w przypadku odmowy jego przyjęcia, nie określają żadnego wyjątku, jeśli chodzi o sposób doręczenia. Przepisy te mówią bowiem o piśmie przesłanym w sposób określony w art. 39 tej ustawy, a więc zarówno przesłanym przez pocztę, jak i przez pracowników organu administracji publicznej, przez inne osoby uprawnione. O wyborze sposobu doręczenia decyduje zatem organ administracji publicznej, jako podmiot obowiązany do załatwienia sprawy w postępowaniu administracyjnym, przy czym również w tym przypadku każdy ze sposobów doręczeń, przewidzianych w cytowanym przepisie, uznać należy za równorzędny. Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych badanej sprawy organ odwoławczy podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zadecydował o dokonaniu doręczenia zobowiązanym odpisu tytułu wykonawczego oraz odpisu zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego przez swojego pracownika, a więc w jeden ze sposobów określonych w art. 39 k.p.a. Z czynności tej pracownik organu sporządził w dniu 29 grudnia 2009 r. notatkę służbową, z której jasno wynika, że tego dnia R. J. przebywał w miejscu swojego zamieszkania, jednakże odmówił on przyjęcia przesyłki. Notatka ta została podpisana przez pracownika Urzędu Skarbowego, który ją sporządził imieniem i nazwiskiem wraz z podaniem stanowiska służbowego. W tym stanie sprawy Dyrektor przyjął, że doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z rachunku bankowego miało miejsce w dniu 29 grudnia 2009 r. Tym samym w badanej sprawie ziściła się przesłanka przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej), przy czym obie okoliczności, o których mowa w przywołanym przepisie, tzn. zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym podatnika, nastąpiły w dniu 29 grudnia 2009 r., czyli przed upływem terminu przedawnienia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2003. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej podał, że w rozpoznawanej sprawie podmiotem zobowiązanym są małżonkowie, którzy złożyli wspólne zeznanie podatkowe za 2003 r. (PIT–36), w którym to zeznaniu złożyli wniosek o łączne opodatkowanie swoich dochodów. W związku z tym organ podatkowy – Naczelnik Urzędu Skarbowego, zgodnie z art. 92 § 3 i art. 133 § 3 Ordynacji podatkowej, prowadził jedno postępowanie podatkowe i wydał wobec obojga małżonków jedną decyzję z dnia 29 maja 2009 r., którą określił B. J. i R. J. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Zdaniem Dyrektora konsekwencją powyższego jest także jedność postępowania egzekucyjnego prowadzonego celem wyegzekwowania należności wynikającej z powyższej decyzji i strona postępowania podatkowego – małżeństwo w postępowaniu egzekucyjnym – staje się jednym podmiotem zobowiązanym. Znalazło to odzwierciedlenie w wystawieniu tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r. na oboje małżonków (zgodnie z art. 27c u.p.e.a.), a konsekwencją tego było z kolei wystawienie zawiadomień z dnia 29 grudnia 2009 r. o zajęciu wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego i ze świadczenia z ubezpieczenia społecznego zarówno na B. J. jak i na R. J. Odnosząc się do zarzutu, że w zaskarżonym postanowieniu z dnia 24 marca 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie zbadał, czy w sprawie wystąpiły inne niż wskazana we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, organ odwoławczy podniósł, że z żadnego przepisu u.p.e.a. nie wynika, aby w przypadku wniesienia przez zobowiązanego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, wskazującego na zaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w przepisie art. 59 § 1 tej ustawy, organ egzekucyjny miał prowadzić postępowanie mające na celu wykluczenie zaistnienia pozostałych przesłanek, co miałoby znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanego w odpowiedzi na złożony wniosek postanowienia. Dyrektor podał, że wniosek zobowiązanego stanowi oświadczenie wiedzy dotyczące zaistnienia podstaw do umorzenia, zaś organ egzekucyjny jest zobowiązany do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Postępowanie to jest jednak ograniczone do wyjaśnienia, czy zachodzi przesłanka wskazana we wniosku. W przypadku jednak, gdy w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego wyszłaby na jaw inna z przesłanek wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny umorzyłby postępowanie egzekucyjne pomimo nie zaistnienia przesłanki wskazanej we wniosku. Jednakże taka sytuacja nie miała miejsca w badanej sprawie. W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej B. J. i R. J. zarzucili, zarówno zaskarżonemu jak i poprzedzającemu je orzeczeniu organu pierwszej instancji, naruszenie: - art. 138 § 1 w zw. z art. 144 k.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, podczas gdy naruszenia prawa wskazane w zażaleniu uzasadniały wyeliminowanie z obrotu prawnego wadliwego postanowienia i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia; - art. 7, art. 77 § 1 i art. 47 § 1 k.p.a. w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem strony skarżącej postanowienia organów obydwu instancji zawierają błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r. został doręczony w dniu 29 grudnia 2009 r. W rzeczywistości bowiem odpis tego tytułu został doręczony jedynie B. J., w dniu 11 stycznia 2010 r., zaś R. J. nie doręczono go w ogóle. Wskazano, że skarżący od 5 grudnia 2009 r. do 8 stycznia 2010 r. przebywał na zwolnieniu lekarskim. W dniu 28 grudnia 2009 r. skontaktował się z nim telefonicznie poborca skarbowy w celu dostarczenia pism urzędowych. Skarżący poinformował go, że ze względu na zły stan zdrowia i zabiegi lecznicze będzie obecny w biurze dopiero 31 grudnia 2009 r. i to przez krótki czas. W dniu 31 grudnia 2009 r. po godzinie 11.00 poborca skarbowy przybył wraz z osobą towarzyszącą do biura skarżącego, lecz go nie zastał, gdyż przedłużyły się zabiegi lecznicze. Poinformowano poborcę o przyczynach nieobecności skarżącego, w związku z tym zrezygnował on z doręczenia pism. A zatem nie miała miejsce odmowa przyjęcia pisma i to w dodatku w dniu 29 grudnia 2009 r. - art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 70 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie polegające na bezzasadnej odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem strony skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. przedawniło się z dniem 31 grudnia 2009 r.; nie nastąpiła przerwa biegu terminu przedawnienia, gdyż organ egzekucyjny przed upływem terminu przedawnienia nie zastosował wobec zobowiązanych środka egzekucyjnego, o którym zobowiązani zostaliby prawidłowo zawiadomieni. - art. 124 § 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a. poprzez błędne zastosowanie. Zdaniem strony skarżącej rozstrzygnięcia i postanowienia organów obydwu instancji są nieprawidłowe, gdyż organy nie rozpatrzyły wniosków o umorzenie egzekucji w oparciu o wszystkie przesłanki wynikające z art. 59 § 1 u.p.e.a. i błędnie uznały, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. - art. 59 § 1 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że organ egzekucyjny nie ma obowiązku prowadzenia postępowania wyjaśniającego mającego na celu potwierdzenie lub wykluczenie istnienia innych, aniżeli wskazanych we wniosku, przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Stawiając powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie w całości zarówno zaskarżonego jak i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a", skarżący wnieśli o przeprowadzenie uzupełniających dowodów z akt Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (sygn. akt: I SA/Gd 227/10, I SA/Gd 228/10, I SA/Gd 229/10, I SA/Gd 145/10, I SA/Gd 392/10), akt Dyrektora Izby Skarbowej i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku ze skargi B. J. i R. J. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 kwietnia 2010 r. oddalające zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r., akt egzekucyjnych Naczelnika Urzędu Skarbowego prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...] i [...], na okoliczność: przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z dniem 31 grudnia 2009 r., sprzecznego z prawem nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29 maja 2009 r., bezprawnego wszczęcia i prowadzenia egzekucji na podstawie ww. tytułów wykonawczych, bezzasadnej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego i prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r. Nadto skarżący wnieśli o dołączenie do akt niniejszej sprawy akt postępowań egzekucyjnych Naczelnika Urzędu Skarbowego prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...] i [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że zostało ono wydane bez naruszenia prawa. Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) w art. 59 § 1 zawiera katalog obligatoryjnych przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego, wśród których wymieniono sytuację, w której obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (pkt 2). We wniosku z dnia 1 marca 2010 r. B. J. i R. J., wskazując jako podstawę prawną swojego żądania art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., dowodzili, że w niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjnego winno zostać umorzone, albowiem zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. przedawniło się. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Z kolei art. 70 § 1 ww. ustawy stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przedmiotem postępowania podatkowego w rozpatrywanej sprawie było zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok. Termin płatności tego podatku upłynął 30 kwietnia 2004 r., a zatem pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania za 2003 rok rozpoczął swój bieg 1 stycznia 2005 roku i, gdyby nie został przerwany zdarzeniami, o których mowa w art. 70 § 2–8 Ordynacji podatkowej, upłynąłby z dniem 31 grudnia 2009 r. Jednym ze zdarzeń przerywających bieg terminu przedawnienia jest przewidziane w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, przy czym po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Środki egzekucyjne zostały wymienione w art. 1a pkt 12 u.p.e.a., odrębnie w odniesieniu do egzekucji należności pieniężnych i odrębnie do egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym. W art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej chodzi oczywiście o te pierwsze środki, gdyż wspomniany przepis dotyczy przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego przedmiotem jest przecież należność pieniężna. Aby bieg terminu przedawnienia został przerwany konieczne jest zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym podatnika. Z art. 67 § 1 u.p.e.a. wynika, że podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a) tej ustawy, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu. Doręczenie zobowiązanemu ww. zawiadomienia albo jednego z ww. protokołów oznacza zawiadomienie podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego, a zatem spełnienie przesłanki, od której art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej uzależnia przerwanie biegu terminu przedawnienia. Jeżeli zgodnie z treścią art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, zaś na podstawie § 4 tego artykułu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, to należy z powyższego wnosić, że zarówno zastosowanie środka egzekucyjnego, jak też dokonane zawiadomienie, powinny nastąpić przed upływem wskazanego okresu pięcioletniego. Nie jest bowiem istotna kolejność dokonania czynności, lecz przede wszystkim to, aby oba warunki przerwania biegu zawieszenia (zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym podatnika) zostały spełnione (por. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, s. 262–263; por. również wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 734/05, LexPolonica nr 411883). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że zawiadomieniami z dnia 29 grudnia 2009 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanych oraz zajęcia świadczenia z ubezpieczenia społecznego zobowiązanej. W dniu 29 grudnia 2009 r. pracownik Urzędu Skarbowego udał się do miejsca zamieszkania zobowiązanego celem doręczenia mu odpisu ww. tytułu wykonawczego oraz ww. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Przebywający pod tym adresem R. J. odmówił przyjęcia korespondencji stwierdzając, że urząd skarbowy powinien wysyłać mu korespondencję za pośrednictwem poczty. Z powyższym poglądem skarżącego nie sposób się zgodzić. Przepis art. 26 § 5 u.p.e.a. dla skuteczności wszczęcia egzekucji administracyjnej wymaga "doręczenia" odpisu tytułu wykonawczego. Ustawodawca w żaden sposób nie określił tu sposobu doręczenia. Oznacza to, że zgodnie z art. 18 tejże ustawy do doręczeń tych będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.). Zgodnie z art. 39 k.p.a. organ administracji publicznej doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby, lub organy. Każdy z tych sposobów doręczenia może być zastosowany w postępowaniu egzekucyjnym, także do doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Brak jest jakichkolwiek podstaw do rozgraniczenia pojęć "przesłanie" pisma i jego "doręczenia". "Przesłanie" jest jednym ze sposobów doręczenia. W każdym przypadku, gdy ustawodawca posługuje się pojęciem "doręczenie", obejmuje ono także przesłanie pisma za pośrednictwem poczty. Przepis art. 47 § 1 k.p.a. stanowi, że jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego mu przez pocztę lub inny organ albo w inny sposób, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy. W takim przypadku uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata (§ 2). Należy zaakcentować, że przepis ten nie odnosi się wyłącznie do pism przesyłanych przez pocztę. Wyraźnie wskazano tu na przesyłanie pism "w inny sposób". Zdaniem Sądu przesłanie pisma, jak zresztą każdej innej informacji, czy też wiadomości może być dokonane również za pośrednictwem osoby – posłańca, kuriera itp. W postępowaniu administracyjnym, a także egzekucyjnym przewidziano doręczanie (a zatem i przesyłanie) pism za pośrednictwem pracowników organu. Powyższe oznacza, że skutki odmowy przyjęcia pisma przez R. J. należy oceniać w oparciu o art. 47 § 2 k.p.a. Ustanowiona w tym przepisie fikcja prawna doręczenia pisma w dacie odmowy jego przyjęcia przez adresata będzie miała zastosowanie w każdym przypadku, gdy adresat ten odmówi przyjęcia pisma, bez względu na sposób jego doręczenia. Warunkiem będzie tu prawidłowe udokumentowanie faktu odmowy. W niniejszej sprawie pracownik Urzędu Skarbowego sporządził w dniu doręczenia notatkę służbową, w której opisał przebieg doręczenia i podane przez R. J. powody, dla których odmówił on przyjęcia korespondencji (k. 23 akt administracyjnych). W orzecznictwie przyjmuje się, że adresat pisma nie może przez odmowę jego przyjęcia uchylić się od skutków prawnych doręczenia (por. wyrok NSA z dnia 29 października 2004 r. sygn. akt III SA 3051/03, LEX nr 164438). W związku z powyższym należało przyjąć, że doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z rachunku bankowego miało miejsce w dniu 29 grudnia 2009 r. A zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r., określonego decyzją z dnia 29 maja 2009 r., został skutecznie przerwany. Tym samym brak było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 23 grudnia 2009 r. Jak już wyżej podniesiono wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.), przy czym jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków (art. 27c u.p.e.a.). Tytuł wykonawczy wystawia się w jednym egzemplarzu przeznaczonym dla podmiotu zobowiązanego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej słusznie zwrócił uwagę na fakt, że w rozpoznawanej sprawie podmiotem zobowiązanym są małżonkowie B. i R. J., którzy złożyli wspólne zeznanie podatkowe (PIT–36) za 2003 r., w którym wnieśli o łączne opodatkowanie osiągniętych dochodów. Zgodnie z art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Solidarna odpowiedzialność małżonków wynika z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 76 ze zm.), który wprowadził możliwość wspólnego opodatkowania od łącznej sumy dochodów. Konsekwencją tego uregulowania jest solidarność ich zobowiązania podatkowego i solidarna odpowiedzialność. Artykuł 133 § 3 Ordynacji podatkowej jednoznacznie określa małżonków jako jedną stronę postępowania, w przypadku o którym mowa w art. 92 § 3 tej ustawy. W takiej sytuacji każdy z małżonków jest uprawniony do działania w imieniu obojga. Małżonkowie ci są jedną stroną postępowania. Nie mają odrębnych uprawnień procesowych. Organ podatkowy ma obowiązek prowadzenia jednego postępowania podatkowego i wydania jednej decyzji wobec obojga małżonków. Konsekwencją tego jest jedność postępowania egzekucyjnego. Dlatego też poprzez doręczenie odpisu tytułu wykonawczego jednemu z małżonków prawidłowo wszczęto egzekucję administracyjną w stosunku do obojga małżonków. Bez znaczenia przy tym jest okoliczność, że małżonkowie posiadają różne adresy zamieszkania. Art. 372 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) nie ma zastosowania w sprawach zobowiązań podatkowych. W tym przedmiocie obowiązują odrębne, omówione wyżej regulacje. Strona postępowania podatkowego – małżeństwo, w postępowaniu egzekucyjnym staje się jednym podmiotem zobowiązanym (por. wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2007 r. sygn. akt II FSK 153/07, LEX nr 394301). Reasumując tę część rozważań należy stwierdzić, że doręczenie w dniu 29 grudnia 2009 r. tytułu wykonawczego nr [...] R. J. wszczęło egzekucję administracyjną w stosunku do obojga małżonków. Zarówno w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, jak i w złożonej do tutejszego Sądu skardze B. J. i R. J. zaprezentowali stanowisko, że wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, pomimo tego, że wskazywał na zaistnienie tylko jednej z przesłanek uzasadniających umorzenie postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.), winien obligować organ egzekucyjny do przeprowadzenia postępowania mającego na celu stwierdzenie, czy nie zachodzi którakolwiek z przesłanek wymienionych przez ustawodawcę w treści art. 59 § 1 u.p.e.a. Z takim poglądem nie sposób się zgodzić. Umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić, gdy na skutek zgłoszonych zarzutów wyjdą na jaw przeszkody lub wady postępowania, albo wtedy, gdy okoliczności te zostaną ujawnione w toku kontroli postępowania przeprowadzonej z urzędu przez organ egzekucyjny, a także na wniosek zobowiązanego lub wierzyciela. Istotą umorzenia jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Przyczyny uzasadniające umorzenie zostały enumeratywnie wymienione w art. 59 u.p.e.a. Wśród nich można wyróżnić przeszkody trwałe i przemijające. Przy przeszkodzie trwałej (np. śmierć zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z jego osobą), w tej sprawie nie będzie już można wszcząć postępowania egzekucyjnego. Jeżeli występuje przeszkoda przemijająca (np. brak doręczenia zobowiązanemu upomnienia) po doręczeniu upomnienia będzie można ponownie wszcząć postępowanie, o ile obowiązek w dalszym ciągu nie będzie wykonany. Pogląd ten nie budzi wątpliwości w literaturze przedmiotu (por. np. W. Chróścielewski [w:] W. Chróścielewski, J.P. Tarno, Postępowanie administracyjne i postępowanie przed sądami administracyjnymi, Warszawa 2006, s. 353–354; L. Klat – Wertelecka, Umorzenie administracyjnego postępowania egzekucyjnego [w:] J. Niczyporuk, S. Fundowicz, J. Radwanowicz, System egzekucji administracyjnej, Warszawa 2004, s. 288). Instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego ma na celu jego zakończenie z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne (por. wyrok NSA z dnia 17 października 2006 r. sygn. akt I OSK 804/06, LEX nr 289091). Ostateczne postanowienie w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie ma przy tym waloru res iudicata. Organ egzekucyjny może zatem w toku prowadzonego postępowania wielokrotnie badać, czy to na wniosek złożony przez zobowiązanego, czy też z urzędu, czy nie zaszła przesłanka do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Za nieprawidłowe uznać zatem należy stanowisko zaprezentowane przez stronę skarżącą. Trudno doszukiwać się również w przepisach u.p.e.a., aby w przypadku wniesienia przez zobowiązanego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, wskazującego na zaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 59 § 1 tej ustawy, organ egzekucyjny miałby prowadzić postępowanie mające na celu wykluczenie zaistnienia pozostałych przesłanek, co miałoby znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanego w odpowiedzi na złożony wniosek postanowienia. Zauważyć przy tym należy, że przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego mają bardzo różnorodny charakter i mogą się pojawiać w różnym czasie. Trudno sobie też wyobrazić, aby po złożeniu wniosku przez zobowiązanego, organ egzekucyjny badał zaistnienie przesłanki wymienionej w pkt 6 art. 59 § 1 u.p.e.a. (śmierć zobowiązanego) i dał wyraz temu badaniu w uzasadnieniu postanowienia, stanowiącego odpowiedź na złożony wniosek. Wniosek zobowiązanego stanowi oświadczenie wiedzy dotyczące zaistnienia podstaw do umorzenia, zaś organ egzekucyjny jest zobowiązany do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Postępowanie to jest jednak ograniczone do wyjaśnienia, czy zachodzi przesłanka wskazana we wniosku. Oczywiście, gdyby w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego, wyszła na jaw inna z przesłanek wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny umorzyłby postępowanie egzekucyjne pomimo nie zaistnienia przesłanki wskazanej we wniosku (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 4/10, niepubl.). Zgodnie z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję, przy czym z mocy art. 144 tej ustawy regulację tą stosuje się odpowiednio do zażaleń na postanowienia organu pierwszej instancji. Dodatkowo wskazać należy, że ze sformułowanej w art. 15 k.p.a. zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego wynika, iż każda sprawa administracyjna rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją (postanowieniem) pierwszej instancji podlega, w wyniku wniesienia odwołania (zażalenia) przez legitymowany podmiot, ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ drugiej instancji. W efekcie zatem sprawa administracyjna podlega dwukrotnemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu, co wiąże się dla organu z obowiązkiem dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Z przytoczonych powyżej przepisów wynika także wyraźnie specyfika postępowania odwoławczego, którego istotą nie jest wyłącznie kasacyjna kontrola zaskarżonej decyzji (postanowienia) organu pierwszej instancji, ale ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie tożsamej przedmiotowo i podmiotowo sprawy administracyjnej w granicach wyznaczonych wyłącznie rozstrzygnięciem decyzji (postanowienia) organu pierwszej instancji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 3119/05, LEX nr 212187; por. również B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, C.H.BECK 2004, s. 96). Stąd też zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. jest niezasadny, albowiem Dyrektor Izby Skarbowej był uprawniony i jednocześnie zobowiązany do merytorycznego rozpoznania sprawy od początku, którego wynikiem było – prawidłowe – orzeczenie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie. Tutejszy Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku o przeprowadzenie uzupełniających dowodów z wymienionych szczegółowo w skardze akt Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Dyrektora Izby Skarbowej i Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zgodnie z art. 106 § 3 P.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Powyższa regulacja stanowi wyjątek od wynikającej z art. 133 § 1 P.p.s.a. zasady, zgodnie z którą sąd kontrolując legalność zaskarżonego aktu opiera się na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem wydającym zaskarżoną decyzję. To organ administracji przed wydaniem rozstrzygnięcia ma obowiązek tak przeprowadzić postępowanie dowodowe, by zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności, które umożliwiają odpowiednie załatwienie sprawy. Zastąpić organu w tym zakresie nie może sąd administracyjny, gdyż naruszałoby to konstytucyjną zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Celem postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 P.p.s.a., nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego w sprawie administracyjnej, lecz wyłącznie ocena, czy organy administracji ustaliły ten stan zgodnie z regułami procedury administracyjnej, a następnie czy dokonały prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do dyspozycji określonych przepisów prawa materialnego. Sąd administracyjny nie jest zatem uprawniony do dokonywania ustaleń, które miałyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją. Może on dokonywać jedynie takich ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem tejże decyzji. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]