I SA/Gd 684/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 28 października 2020 r. sprawy ze skargi L. R. – S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 26 maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 26 maja 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 lutego 2020r. w części stwierdzającej niedopuszczalność sprzeciwu zgłoszonego przez L.S. (dalej: Skarżąca) na zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych z dnia 7 listopada 2019 r. w zakresie należności z tytułu podatku od towarów i usług za okresy 01-12/2013 r. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 7 listopada 2019 r. zawiadomił L.S. o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych należności pieniężnych z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: • 01-12/2013 r. w kwocie 1.105 870,58 zł wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 26 listopada 2018 r. nr [...], • 01-08/2015 r. w łącznej kwocie 6.733.141,74 zł wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 7 listopada 2018 r. nr [...], • 08/2018 r. wynikających z deklaracji VAT-7 w kwocie 2.249,86 zł. Na dzień wystawienia zawiadomienia kwota odsetek wynosiła 2.848 554,00 zł. Pismem z dnia 22 listopada 2019 r. (uzupełnionym pismem z dnia 20 grudnia 2019 r.) L.S. wniosła sprzeciw w sprawie zagrożenia ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych ww. należności wskazując, że złożyła wnioski o wznowienie postępowań w związku z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 października 2019 r. sygn. akt C-189/18, mającym w Jej ocenie wpływ na treść wydanych decyzji określających należności wskazanych w zawiadomieniu. W załączonych do sprzeciwu wnioskach z dnia 15 listopada 2019 r. Strona wniosła o wznowienie postępowań podatkowych na podstawie art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t.: Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) zakończonych niżej wymienionymi decyzjami ostatecznymi: • Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 26 listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 01-12/2013 r., • Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 31 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 01-12/2013 r., • Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2017 r. 2201-[...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 07/2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 10 lutego 2020 r. nr [...] stwierdził o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu dotyczącego należności pieniężnych w podatku od towarów i usług za okresy 01-12/2013 r., z uwagi na zaistnienie okoliczności, o której mowa w art. 18i § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.), dalej: "u.p.e.a."), na której oparto sprzeciw, tj. prowadzone obecnie bądź w przeszłości odrębne postępowanie podatkowe, czego dowodzi: • decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 12 grudnia 2019 r. nr [...]8, odmawiająca wznowienia postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 31 lipca 2017 r. nr [...],[...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy 01-12/2013 r., • decyzja Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 18 grudnia 2019 r. nr [...], odmawiająca wznowienia postępowania zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 26 listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 01-12/2013 r. Dyrektor podkreślił, że niedopuszczalność zażalenia może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Niedopuszczalność zażalenia z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki wyłączenia przez przepisy prawa możliwości zaskarżenia aktu w toku instancji. Z tym ostatnim przypadkiem mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie, bowiem na wydane postanowienie w sprawie stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu dotyczącego należności pieniężnych nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, co potwierdza brak zapisów w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, czy Kodeksie postępowania administracyjnego. Wyłączenie przez ustawodawcę możliwości wniesienia zażalenia na określone rodzaje postanowień, stanowi przesłankę niedopuszczalności zażalenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku L.S. wniosła o "uchylenie w całości w/w postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego", zarzucając naruszenie: "1. przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: 2. art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 roku, poz. 613 ze zm., dalej zwaną O.p.) poprzez prowadzenie postępowania podatkowego przez organy obu instancji z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, 3. art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organy podatkowe obydwu instancji wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; 4. art. 180 §1 O.p. poprzez niedopuszczenie dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy; 5. art. 18b § 1 pkt 2 i 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji." W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie koncentruje się wokół ustalenia, czy na postanowienie, wydane na podstawie art. 18i § 7 u.p.e.a., uznające za niedopuszczalny sprzeciw, na zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych, przysługuje środek zaskarżenia w postaci zażalenia. Wyjaśnić należy, że niedopuszczalność zażalenia może wynikać, zarówno z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Niedopuszczalność zażalenia z przyczyn podmiotowych ma miejsce wówczas, gdy zażalenie zostało wniesione przez osobę nie mającą uprawnienia do wniesienia tego środka. Natomiast niedopuszczalność z przyczyn przedmiotowych ma miejsce wówczas, gdy brak jest przedmiotu zaskarżenia oraz gdy wniesienie zażalenia nie jest możliwe, bowiem przepisy prawa nie dają możliwości zaskarżenia w toku instancji. Przypomnieć należy, że do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji został dodany przez art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. (Dz. U. 2017.933), zmieniającej ww. ustawę z dniem 1 stycznia 2018 r., Rozdział 1a zatytułowany : "Rejestr Należności Publicznoprawnych". Zgodnie z art. 18i § 1 pkt 1 i § 5 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnieniem w rejestrze, wyłącznie w przypadku, gdy zobowiązany kwestionuje istnienie lub wysokość należności pieniężnej lub odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie. Z kolei § 13 u.p.e.a. stanowi, że na postanowienie wierzyciela o odmowie uwzględnienia sprzeciwu przysługuje zażalenie, które wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem wierzyciela, który wydał zaskarżone postanowienie. Na gruncie badanej sprawy postanowienie organu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 lutego 2020 r., w części wydane zostało na podstawie art. 18i § 7 u.p.e.a., zgodnie z którym, jeżeli okoliczność, na której oparto sprzeciw, jest lub była przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w decyzji, postanowieniu lub innym orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu. Przepisy u.p.e.a, nie przewidują możliwości złożenia na wydane w tym trybie postanowienie zażalenia. Przepis art. 18t u.p.e.a. w zakresie nieuregulowanym, odsyła do stosowania przepisów K.p.a. Stosownie zatem do art. 18t u.p.e.a. do postanowień w przedmiocie sprzeciwu oraz do zażaleń zastosowanie będą miały przepisy K.p.a. Zgodnie z art. 141 § 1 K.p.a., na wydane w toku postępowania postanowienia służy stronie zażalenie, gdy kodeks tak stanowi. W obowiązującym stanie prawny, żaden przepis K.p.a. nie przewiduje możliwości zaskarżenia postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu, co oznacza, że zażalenie na takie postanowienie nie przysługuje. Wyłączenie przez ustawodawcę możliwości wniesienia zażalenia na określone rodzaje postanowień, stanowi przesłankę niedopuszczalności zażalenia. Przesłanka ta wystąpiła w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu prawidłowo organ stwierdził, że w świetle art. 18i § 7 u.p.e.a., jeżeli okoliczność, na której oparto sprzeciw, jest lub była przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w decyzji, postanowieniu lub innym orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu. Sąd wyjaśnia, że środek zaskarżenia, w postaci zażalenia, wynikający, z art. 18i u.p.e.a. zatytułowanym "Sprzeciw", zawartym w rozdziale 1a, regulującym: Rejestr Należności Publicznoprawnych, przysługuje, wyłącznie na postanowienie wierzyciela o odmowie uwzględnienia sprzeciwu (art. 18i § 13 u.p.e.a.). Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem wierzyciela, który wydał zaskarżone postanowienie. Zgodnie § 14 od postanowienia w przedmiocie rozpoznania zażalenia, o którym mowa w § 13, przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego. W rozpatrywanej zażalenie wniesione przez Skarżącą na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w części dotyczącej odmowy uwzględnienia zgłoszonego sprzeciwu zostało rozpoznane w odrębnym rozstrzygnięciu. Sąd uznał zatem, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie doszło do naruszenia przepisów u.p.e.a. w związku z przepisami K.p.a. Nie budzi przy tym wątpliwości Sądu prawidłowość doręczenia Skarżącej zawiadomienia o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze, skoro Skarżąca w terminie zgłosiła sprzeciw. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.