I SA/Gd 700/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi T.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę. Decyzją z dnia 30 października 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: Naczelnik US) orzekł o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu T. Z. (dalej: strona, skarżący), z "A" Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: spółka) za jej zaległości podatkowe z tytułu: podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za miesiące: wrzesień 2011 r. w kwocie 3.587,20 zł wraz z odsetkami w wysokości 1.581,00 zł, październik 2011 r. w kwocie 2.928,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 1.255,00 zł, listopad 2011 r. w kwocie 1.420,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 593,00 zł, podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień 2010 r. w kwocie 2.340,39 zł wraz z odsetkami w wysokości 1.349,00 zł, wrzesień 2010 r. w kwocie 1.641,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 934,00 zł, październik 2010 r. w kwocie 1.440,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 806,00 zł, listopad 2010 r. w kwocie 527,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 289,00 zł, maj 2011 r. w kwocie 1.109,00 zł wraz z odsetkami czerwiec 2011 r. w kwocie 7.106,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 3.370,00 zł, lipiec 2011 r. w kwocie 15.618,64 zł wraz z odsetkami w wysokości 7.219,00 zł, sierpień 2011 r. w kwocie 25.795,20 zł wraz z odsetkami w wysokości 11.607,00 zł, wrzesień 2011 r. w kwocie 17.348,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 7.614,00 zł, * październik 2011 r. w kwocie 10.169,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 4.343,00 zł listopad 2011 r. w kwocie 823,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 341,00 zł; oraz kosztów egzekucyjnych od ww. zaległości w kwocie 1.375,65 zł Korzystając z przysługującego prawa, od ww. decyzji organu pierwszej instancji strona wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej odwołanie, zarzucając jej naruszenie przepisów art. 116 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r., poz. 618 ze zm.). Zdaniem strony nie została spełniona przesłanka warunkująca orzeczenie odpowiedzialności członka zarządu, o której mowa w art. 116 § 1 tej ustawy, ponieważ istnieje majątek spółki, z którego byłoby możliwe zaspokojenie należności Skarbu Państwa, tj. wierzytelności przysługujące spółce od: "B" Spółki z o.o. w kwocie 42.542,21 zł wraz z należnymi odsetkami; M. M. w kwocie 2.892,60 zł wraz z należnymi odsetkami; "C" Spółki z o.o. w kwocie 14 300,68 zł wraz z należnymi odsetkami; "D" Spółki z o.o. w kwocie 21.297,40 zł wraz z należnymi odsetkami, "E" Spółki z o.o. w kwocie 5.172,80 zł wraz z należnymi odsetkami; M. A. W. w kwocie 50.616,83 zł wraz z należnymi odsetkami; T. M. w kwocie 3.081,15 zł wraz z należnymi odsetkami; M. M. w kwocie 170.404,11 zł wraz z należnymi odsetkami. W opinii skarżącego zaskarżona decyzja została wydana przez organ pierwszej instancji z naruszeniem prawa i przedwcześnie, a twierdzenie Naczelnika US dotyczące niewykazania majątku Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych jest nieprawdziwe. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia 1 kwietnia 2016r. nr [...], [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie dotyczącym orzeczenia o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej skarżącego za jej zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za wrzesień 2011r., październik 2011r., listopad 2011r., z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2011r., czerwiec 2011r., lipiec 2011r., sierpień 2011r., wrzesień 2011r., październik 2011r., listopad 2011r. wraz z odsetkami oraz z tytułu kosztów egzekucyjnych od ww. zaległości. Natomiast w odniesieniu do zaległości podatkowych spółki z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2010r., wrzesień 2010r., październik 2010r., listopad 2010r., wydana została odrębna decyzja. W uzasadnieniu organ wskazał, że jak wynika z akt, Spółka nie posiada jakiegokolwiek majątku ruchomego lub nieruchomego, do którego możliwe byłoby skierowanie egzekucji; w stosunku do rachunków bankowych wystąpiły zbiegi egzekucji administracyjnych i sądowych, na rachunkach brak środków albo środki zostały zablokowane albo rachunek bankowy został zamknięty; pod adresem siedziby spółka nie prowadzi działalności gospodarczej (brak możliwości dokonania czynności egzekucyjnych w siedzibie spółki). Ponieważ w stosunku do rachunków bankowych spółki wystąpił zbieg egzekucji administracyjnych i sądowych, do łącznego prowadzenia egzekucji postanowieniem właściwego sądu został wyznaczony Naczelnik US. Ponadto wobec spółki oprócz ww. egzekucji prowadzone były przez komorników sądowych również inne postępowania egzekucyjne. Z danych uzyskanych z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego na dzień 30 grudnia 2015r. wynika, że w okresie od 10 sierpnia 2006r. do 14 listopada 2013r. umorzono 9 innych postępowań egzekucyjnych wobec uznania, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Ponadto stan zaległości spółki na dzień 10 kwietnia 2015r. potwierdza, że prowadzono wobec niej również inne postępowania egzekucyjne w związku z jej zaległościami wobec "F" Sp. z o.o., "G" Sp. z o.o., "H" Sp. z o.o., "I" Sp. z o.o., S. K., Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że akta sprawy potwierdzają fakt bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Dalej organ wskazał, że skarżący został powołany na prezesa zarządu spółki uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 25.11.2002r. i pełni tę funkcję nadal. Zatem w czasie, w którym upływały terminy płatności zobowiązań objętych decyzją, skarżący pełnił obowiązki prezesa zarządu spółki. Tym samym zaistniały obie pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki wynikające z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Spółka w dniu 14 marca 2012 r. złożyła do Sądu Rejonowego w G. wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku. Sąd postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2012r., sygn. akt [...] oddalił ten wniosek z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Żaden uprawniony podmiot do dnia wydania decyzji organu pierwszej instancji nie zgłosił skutecznie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki ani też nie zostało wszczęte postępowanie układowe. Zdaniem organu, w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Z zebranego w sprawie materiału wynika, iż zostały spełnione obydwie przesłanki do uznania spółki za niewypłacalną wymienione w art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2015 r., poz. 233). Przesłanka z art. 11 ust 2 ww. ustawy, dotycząca nadwyżki zobowiązań nad majątkiem spółki wystąpiła już na dzień 31 grudnia 2004r. Zarząd spółki był obowiązany nie później niż 14 stycznia 2005r. zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Wniosek taki nie został złożony. Skarżący nie wskazał również przesłanek pozwalających stwierdzić, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Zdaniem organu, skarżący nie wskazał też mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Mienie spółki, by skutecznie ochronić od odpowiedzialności członka zarządu, musi istnieć, być wskazane i wymagalne w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii przedmiotowej odpowiedzialności. Warunku takiego nie spełniają wskazane przez stronę wierzytelności, ich ściągnięcie bowiem od dłużników z uwagi na ich stan majątkowy jest niemożliwe. "B" Sp. z o.o. posiada zaległości wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] w kwocie 78.821,00 zł. W okresie od 12.07.2012r. do 15.10.2014r. komornicy sądowi, z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych, umorzyli 10 postępowań egzekucyjnych prowadzonych do majątku tego podmiotu. Postępowania egzekucyjne z wniosku wierzyciela "A" Sp. z o.o. przeciwko dłużnikom M. M., "E" Sp. z o.o., T. M., zostały umorzone przez komornika sądowego wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z ruchomości, wierzytelności i kont bankowych. Podobnie postępowania egzekucyjne z wniosku wierzyciela "A" Sp. z o.o. przeciwko dłużnikom "C" Sp. z o.o. oraz M. W., zgodnie z odpisem z wysłuchania wierzyciela i dłużnika miały zostać umorzone wobec niedoprowadzenia do wyjawienia majątku dłużnika. W okresie od 27.01.2010r. do 29.08.2012r. komornicy sądowi, z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych, umorzyli 7 postępowań egzekucyjnych prowadzonych do majątku "C" sp. z o.o. "D" Spółka z o.o. posiada zaległości wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. na kwotę 16.993,27zł. Komornik sądowy, z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych, umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku tej spółki. W dniu 02.07.2012r. Sąd Rejonowy [...] w G. zakończył postępowanie upadłościowe M. M. prowadzone pod sygn. akt [...], a w dniu 20.09.2012r. M. M. prowadzący indywidualną działalność gospodarczą został wykreślony z CEiDG. Wobec powyższego w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej bezskuteczność egzekucji z tych wierzytelności została wyjaśniona i potwierdzona stosownymi dowodami, co szczegółowo opisano na stronie 10 i 11 decyzji. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wniósł o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji, którym zarzucił naruszenie art. 116 i 210 Ordynacji podatkowej. W skardze podniesiono zarzuty analogiczne jak w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Z przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Należy podkreślić, iż w orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03, POP 2003, Nr 4, poz. 93). W niniejszej sprawie spełnienie obu przesłanek pozytywnych orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki nie jest sporne, podobnie jak i to, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nie nastąpiło bez jego winy. Skarżący bowiem nie wskazywał na żadne okoliczności, które usprawiedliwiałyby niewystąpienie z takim wnioskiem ani nawet nie powoływał się na zaistnienie tej przesłanki negatywnej (z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej). Spór dotyczył natomiast zaistnienia przesłanki negatywnej z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Podkreślenia wymaga, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest sytuacja wskazania mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie istnieje i realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych. Wymagane jest wykazanie, że jest możliwe prowadzenie egzekucji z tych wierzytelności, a więc udowodnienie, że są one wymagalne a dłużnicy są wypłacalni. Zatem wskazanie mienia spółki, do którego możliwa byłaby egzekucja nie może dotyczyć mienia, z którym wiążą się tylko potencjalne możliwości uzyskania kwot pozwalających na zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych (por. wyrok NSA z 10 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 366/14 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń i Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, iż egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki. Warunku tego nie spełniają wskazane przez skarżącego wierzytelności, bowiem dłużnicy są podmiotami niewypłacalnymi, od których wyegzekwowanie ww. wierzytelności jest niemożliwe. Potwierdzają to wyniki postępowań egzekucyjnych prowadzonych wobec dłużników spółki, w tym także postępowań toczących się z wniosku samej spółki, które zakończyły się umorzeniem wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Ustaleń tych skarżący nie kwestionuje. Nie można w tej sytuacji uznać, że wskazane przez skarżącego mienie w sposób realny doprowadzi do wyegzekwowania należności Skarbu Państwa. Jak wyjaśniono wyżej, to na członku zarządu spoczywa ciężar wykazania, że wskazywane przez niego mienie pozwoli na zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. Warunku tego skarżący nie dopełnił. Prowadząc postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich organy podatkowe, tak jak w każdym postępowaniu podatkowym mają obowiązek podjąć działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej), a w myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie - zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej - dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Ocena materiału dowodowego została zastrzeżona organom w ramach swobodnej oceny dowodów uwzględniającej ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego, reguł logicznego wnioskowania. Przy tej ocenie organ nie jest skrępowany żadnymi regułami formalnymi. Organ jako dowód może dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Natomiast zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W ocenie Sądu, ustalony przez organy stan faktyczny niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości. Ustalono go z poszanowaniem przedstawionych powyżej reguł procesowych, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organ I instancji, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Sąd nie dopatrzył się w związku z tym naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej normujących postępowanie dowodowe i ogólne zasady jego prowadzenia w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podobnie nie jest trafny zarzut naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie wskazał na czym konkretnie naruszenie tego przepisu miałoby polegać, stwierdzając jedynie, że "wydanie decyzji w niniejszej sprawie jest przedwczesne i nie znajduje oparcia w przepisach prawa." Zdaniem Sądu jednak zaskarżona decyzja została wydana z zachowaniem wszystkich warunków wskazanych w art. 210 Ordynacji podatkowej, w tym obowiązku prawidłowego i wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.