I SA/Gd 714/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska Sędziowie: Sędzia NSA Sławomir Kozik Asesor WSA Bogusław Wożniak (spr.) Protokolant Beata Jarecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia braku podstaw prawnych do stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiąc luty 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 3.627 zł ( trzy tysiące sześćset dwadzieścia siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Izba Skarbowa, decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] którą organ podatkowy pierwszej instancji umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, uznając że A S.A., jako płatnik nie jest stroną, stąd bezprzedmiotowość postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 stycznia 2004 r. Sygn. akt I SA/Gd 2249/02 uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] W uzasadnieniu Sąd wskazał, że organ odwoławczy umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, zamiast odmówić stwierdzenia nadpłaty. W ocenie Sądu A S.A. był stroną postępowania, która zamierzała skorzystać z uprawnienia przedmiotowego w art. 79 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w wyniku ponownego rozpoznania wniosku A S.A. ustalił, że brak jest podstaw prawnych do stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za luty 2000 r. Spółka, będąc płatnikiem podatku, wniosła o zwrot pobranego i wpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych wraz z odsetkami od kwoty wydatkowanej na nabycie własnych akcji w celu ich umorzenia, bez obniżenia kapitału zakładowego. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że obowiązki wykonywane przez płatnika dotyczą jedynie czynności o charakterze techniczno – rachunkowym w zakresie obliczania, poboru i przekazywania zaliczek na podatek dochodowy w określonym przepisami prawa terminie. W związku z powyższym, po stronie płatnika powstaje nadpłata wyłącznie w przypadku, gdy w składanych deklaracjach wykazał oraz wpłacił podatek w wysokości większej od pobranego podatku. W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego nie doszło do sytuacji, w której kwota wykazana i wpłacona przez płatnika jest większa od kwoty pobranej od podatnika, a zatem nie ma zastosowania dyspozycja art. 79 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W odwołaniu od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego strona zarzuciła naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 i 2, art. 75 § 2 pkt 2 lit. b), art. 14 § 3 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu, że ustawodawca rozgranicza nadpłatę powstałą po stronie podatnika od nadpłaty powstałej po stronie płatnika. Nadpłata podatku, w przypadku płatnika dotyczy jedynie tych sytuacji, w których dochodzi do uszczerbku jego majątku, na skutek zapłacenia należnego świadczenia w wysokości większej od tej, w której zostało pobrane i winno być uiszczone zgodnie z przepisami na rzecz wierzyciela. Jeżeli wadliwość postępowania płatnika prowadzi do uszczuplenia majątku podatnika, na skutek spełnienia przez niego nienależnego świadczenia lub w wysokości większej od należnej, nadpłata powstaje u podatnika, który w takim przypadku jest jedynym podmiotem uprawnionym do otrzymania jej zwrotu. Organ odwoławczy stwierdził, że z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, iż w dniu 25 lutego 2000 r. nadzwyczajne walne zgromadzenie akcjonariuszy A S.A. podjęło uchwałę o wyrażeniu zgody na nabycie przez spółkę od B w likwidacji 2018 akcji własnych serii B, w celu ich umorzenia. Przeznaczono na ten cel kwotę 210.809,50 zł z zysku za rok 1999, z czego 161.440,zł., na wykup akcji, natomiast kwotę 40.369,50 zł zdecydowano przeznaczyć na opłacenie podatku od osób fizycznych w imieniu pozostałych akcjonariuszy. Płatnik tego podatku, spółka akcyjna A wykazał tę kwotę w zbiorczej deklaracji zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za luty 2000 r. i 6 marca 2000 r. wpłacił ten podatek na konto urzędu skarbowego. W niniejszej sprawie płatnik wykazał kwotę 40.369,50 zł i taką też pobrał od podatnika (akcjonariuszy spółki), nie doszło więc do sytuacji, w której kwota wykazana i wpłacona przez płatnika jest większa od kwoty pobranej od podatnika, a zatem nie ma zastosowania dyspozycja art. 75 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w rozpoznawanej sprawie może mieć zastosowanie przepis uprawniający podatnika do żądania stwierdzenia nadpłaty, w sytuacji gdyby kwestionował zasadność pobrania podatku przez płatnika. Organ odwoławczy wyjaśnił także, że w sprawie zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. A S.A. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] zarzucając naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 i 2, art. 75 § 2 pkt 2 lit. b, art. 14 § 3 i art. 121 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że płatnik lub inkasent może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od należnej. Według wyjaśnień Ministerstwa Finansów zawartych w piśmie z dnia 7 marca 2002 r. nr PB4/BA-8214-34-15/02, zakup własnych akcji w celu ich umorzenia bez obniżenia kapitału akcyjnego, nie jest dochodem u akcjonariuszy, których akcje zostały umorzone. Ponieważ w analogicznym stanie faktycznym spółka pobrała i wpłaciła jako płatnik podatek, jest to uzasadnioną podstawą żądania stwierdzenia nadpłaty. Spółka wskazała, że na mocy uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy z dnia 25 lutego 2000 r. została upoważniona do odprowadzenia podatku w imieniu akcjonariuszy. Podniesiono nadto, że zapłacenie podatku przez spółkę, z tytułu wykupu akcji celem ich umorzenia nastąpiło wskutek zastosowania się do błędnej interpretacji Ministerstwa Finansów z dnia 31 sierpnia 1999 r. Tę kwestię, Dyrektor Izby Skarbowej zupełnie pominął w uzasadnieniu swojej decyzji. W ocenie skarżącej nie są również przekonujące wyjaśnienia Dyrektora Izby Skarbowej, co do tego jakie przepisy zastosował Naczelnik Urzędu Skarbowego dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy tj. czy uwzględniono brzmienie Ordynacji podatkowej sprzed 1 stycznia 2003 r. czy po tej dacie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W ocenie Sądu skarga jest uzasadniona, albowiem Dyrektor Izby Skarbowej naruszył w sprawie przepisy postępowania art. 75 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w takim zakresie, że miało to istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Stwierdzenie, że wymienione wyżej naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy wyprowadzić należy z oceny, iż gdyby wskazanego uchybienia nie było wynik niniejszej sprawy mógłby być inny. Na wstępie należy zwrócić uwagę, że w rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 stycznia 2004 r. Sygn. akt I SA/Gd 2249/02 uchylił decyzję Izby Skarbowej oraz poprzedzającą ją decyzje Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że należało uznać istotną wadę rozstrzygnięcia Urzędu Skarbowego. Organ ten umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, zamiast odmówić stwierdzenia nadpłaty. Wadliwość taka była wyrazem błędnego stanowiska wyrażonego w uzasadnieniu decyzji, a następnie zaakceptowanego przez organ odwoławczy, a polegała na przyjęciu, że składająca wniosek o stwierdzenie nadpłaty spółka A nie była stroną postępowania podatkowego. W ocenie Sądu, spółka ta była jak najbardziej stroną postępowania, która zamierzała skorzystać z uprawnienia przedmiotowego w art. 79 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Jednakże, ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego utraci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny (B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2005.). Organy podatkowe winny zatem zwrócić uwagę, że stan prawny w rozpoznawanej sprawie uległ zmianie w związku, z nowelizacją Ordynacji podatkowej wprowadzoną ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Na podstawie art. 1 pkt 61 powołanej ustawy, nadano nowe brzmienie między innymi przepisowi art. 75 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że uprawnienie do stwierdzenia nadpłaty przysługuje również płatnikom lub inkasentom, jeżeli: a) w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od wysokości pobranego podatku, b) w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od należnej, c) nie będąc obowiązanymi do składania deklaracji, wpłacili podatek w wysokości większej od należnej. Zgodnie z art. 22 § 1 ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, do spraw wszczętych, a niezakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, z zastrzeżeniem § 2, przy czym § 2 nie ma zastosowania w okolicznościach rozpoznawanej sprawy. Wobec powyższego stwierdzić należy, ze w sprawie zaistniała nowa przesłanka, której organ podatkowy nie uwzględnił rozpoznając niniejszą sprawę. Otóż po 1 stycznia 2003 r. płatnik jest uprawniony do żądania stwierdzenia nadpłaty także wówczas, gdy w złożonej deklaracji wykazał oraz wpłacił podatek w wysokości większej od należnej lub nie będąc obowiązany do składania deklaracji, wpłacił podatek w wysokości większej od należnej. Zatem rozpoznając ponownie przedmiotową sprawę Dyrektor Izby Skarbowej uwzględni w swoich rozważaniach uprawnienie płatnika do żądania stwierdzenia nadpłaty w sytuacjach opisanych w art. 75 § 2 pkt 2 lit. b) i c) Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny, stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenie prawa mające wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na zasadzie art. 152 ww. ustawy, określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, natomiast orzeczenie o kosztach uzasadnia dyspozycja art. 200 w związku z art. 209 ww. ustawy