I SA/Gd 733/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędziowie sędzia WSA Tomasz Kolanowski, asesor WSA Danuta Oleś, Protokolant Zuzanna Baca-Wróblewska, po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi S.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 października 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu II i III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2003 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 104 (sto cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 733/04 UZASADNIENIE Decyzją z dnia 25 sierpnia 2004r. Wójt Gminy, w oparciu o dyspozycję art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; w skrócie O.p.) odmówił skarżącemu S.M. umorzenia II i III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2003 w kwocie 2.595,75 zł. W wyniku rozpoznania odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 67 § 1 O.p. utrzymał zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu wskazano, że niepowodzenia w prowadzonej działalności nie mogą przesądzać o obowiązku umorzenia zaległości podatkowej, stanowią bowiem ryzyko prowadzenia takiej działalności, które każdy powinien wkalkulować. Zarówno kradzież sprzętu w roku 2003 jak i powódź w roku 2001 nie stanowią przesłanki uznawanej za ważny interes podatnika. czy też ważny interes społeczny. Ponadto skarżący nie wskazał faktycznej wysokości swych dochodów. Hipotetyczny dochód z gospodarstwa rolnego o pow. ponad 43 ha to ok. 56.000,-zł. Tym samym dochód na jedną z czteroosobowej rodziny skarżacego przekracza w znacznym stopniu minimum socjalne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zarówno w skardze jak i w piśmie uzupełniającym skargę z dnia 19 kwietnia 2006r. skarżący wskazał na wadliwość przeprowadzonego postępowania dowodowego oraz na fakt, iż Sądowi zostały przedstawione tylko fragmenty akt, bowiem w wyniku złożonego przez niego wniosku SKO kilkakrotnie uchylało decyzję organu pierwszej instancji. Skarżący wskazał, że w wyniku pożaru jego straty wyniosły 90.000,-zł. Poza tym w roku 2003 wymarzł mu rzepak. Do tych kwestii nie odniósł się organ odwoławczy. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) stwierdzić należy, iż decyzja ta narusza przepisy prawa materialnego jak i przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga jest zasadna. Zakres sądowej kontroli w niniejszej sprawie sprowadza się wyłącznie do kontroli uzasadnienia stanowiska organu wydającego zaskarżoną decyzję, a nie uznanie samo w sobie. Dokonując tak określonej kontroli stwierdzić należy, iż podane przez organ odwoławczy argumenty nie pozwalają na jednoznaczne stwierdzenie, iż zasadna jest odmowa umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż przedstawione akta postępowania podatkowego nie są kompletne. Uniemożliwia to Sądowi dokonanie właściwej kontroli stanowiska organu odwoławczego w zaskarżonej decyzji. Uniemożliwiło to również organowi odwoławczemu odniesienie się do całości okoliczności sprawy oraz wszystkich danych związanych z sytuacją materialną, finansową i rodzinną skarżącego w aspekcie dyspozycji art. 67 O.p. Stwierdzić należy, iż niedopuszczalna jest sytuacja w której sądowi administracyjnemu przedstawione są do kontroli tylko fragmenty akt postępowania podatkowego, pomimo, iż w sprawie kilkakrotnie uchylano decyzje organu pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. I. Jak wynika z pakietu kserokopii decyzji dołączonych przez skarżącego do pisma procesowego z dnia 19 stycznia 2006r. SKO dwukrotnie uchylało kolejne decyzje Wójta Gminy w przedmiocie umorzenia II i II raty podatku łącznego za rok 2003. Z uzasadnień tych decyzji wynika, że skarżący w wyniku powodzi w roku 2001 poniósł straty w wysokości ponad 58.000,-zł, zaś otrzymana rekompensata w postaci 18t zboża i umorzenia dwóch rat podatku pozwoliło mu odzyskać tylko ułamkową część tej starty. Brak ustaleń konsekwencji tego faktu na następne lata podatkowe. Skarżący przejął gospodarstwo rolne od teścia i z tego tytułu ponosi określone koszty. Brak informacji dodatkowych ( forma przejęcia gospodarstwa a jeśli dożywocie to na jakich warunkach i z jakimi skutkami finansowymi dla comiesięcznego utrzymania rodziny ). Przychody z gospodarstwa to kwota 16.140,-zł rocznie ( w roku 2003 ). Z gospodarstwa utrzymuje się czteroosobowa rodzina. Skarżący spłaca kredyt powodziowy oraz kredyt inwestycyjny m. in. na zakup narzędzi do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Ze złożonej przez skarżącego dokumentacji wynika, iż jego gospodarstwo w roku 2003 było kilkakrotnie okradane, w tym z narzędzi rolniczych ( skarżący dołączył postanowienia o umorzeniu dochodzenia ). Poza tym nie odniesiono się do kwestii związanych z wysokością strat poniesionych z powodu wymarznięcia rzepaku; brak ustaleń odnośnie pożaru w gospodarstwie rolnym. Nie ustalono wielkości odszkodowań z tego tytułu oraz wielkości faktycznie poniesionych strat i wpływu tych zdarzeń losowych na możliwości płatnicze skarżącego i jego rodziny. II. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 czerwca 2004r. w sprawie sygn. akt III SA 394/03 ( opubl. ONSA 6/05, poz. 129 ) podkreślono, iż dyrektywa uwzględniania interesu publicznego, zawarta w art. 67 § 1 O.p. nakazuje respektowanie przez organy podatkowe wartości istotnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego, korekta jego błędnych decyzji. Z zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych ( art. 121 § 1 O.p. ) wynika zakaz przerzucania na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez organy podatkowe w procesie stosowania obowiązujących przepisów prawa. W procesie stosowania prawa każdorazowo należy wziąć pod uwagę ocenę skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania tych wartości nadrzędnych, które mogą kryć się w pojęciu interesu publicznego. III. Stosownie do art. 67 § Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Użyte przez ustawodawcę pojęcie może oraz w przypadkach uzasadnionych oznacza, że mamy tu do czynienia z uznaniem administracyjnym, a to z kolei oznacza, że przy ustalonym stanie faktycznym istnieje możliwość wyboru rozstrzygnięcia. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r. w sprawie SA/Sz 850/98, iż ważny interes podatnika, to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Z drugiej strony interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokajać swych potrzeb materialnych. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie mogą wobec tego decydować jego subiektywne przekonania lecz kryteria zobiektywizowane, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. IV. Nie ulega wątpliwości, iż w tego typu sprawach należy przeprowadzić zindywidualizowane postępowanie wyjaśniające. Konieczność zindywidualizowanego spojrzenia na każdą z rozpoznanych spraw potwierdza również i to, iż organy administracyjne powołują się niejako " z urzędu" w każdej tego typu sprawie na te same argumenty. Oczywiście - orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla, iż ustawodawca dokonał takiego zapisu dotyczącego instytucji umorzenia, iż należy ją traktować jako wyjątkową sytuację a nie jako zasadę postępowania. Zasadą jest bowiem płacenie podatków i tylko nadzwyczajne przypadki mogą stanowić przesłankę do jej stosowania ( wyrok NSA z dnia 15.05.1991 r. SA/Gd 2955/91, wyrok NSA z dnia 9.01.2001 r. III SA 628/00 ) zaś każdy kto prowadzi gospodarstwo rolne czy działalnośc gospodarczą prowadzi je na własne ryzyko. W tej jednak sprawie podkreślić należy, iż nie jest prawidłowe, aby bez pełnej merytorycznej oceny sytuacji skarżącego używać powyższego argumentu jako samodzielnej przesłanki powodującej oddalanie jego wniosku. Z drugiej zaś strony podkreślenia wymaga to, iż przyznana organowi swoboda w rozstrzygnięciu ( ocena wystąpienia przesłanek o jakich mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej należy bowiem do organu podatkowego ), nie oznacza w żadnej mierze przyzwolenia ustawodawcy na dowolność ustaleń stanowiących o treści podjętej decyzji, a tym samym nie powoduje możności wydania decyzji w oparciu o z góry przyjęte kryteria, nie uwzględniające indywidualnych okoliczności rozpatrywanej sprawy, dające przede wszystkim prymat interesom budżetu państwa. Innymi słowy ocena czy ważny interes podatnika zachodzi, dokonywana jest przez organ w zakresie swobodnego uznania, przy czym uznanie to ograniczone jest konstytucyjną zasadą państwa prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W celu wydania prawidłowego orzeczenia organ administracji obowiązany jest zbadać stan faktyczny w każdej sprawie z równą starannością i utrwalić w aktach wyniki badania. Rozpoznając tego rodzaju sprawę należy wskazać, iż do nadzwyczajnych przypadków losowych uzasadniających zastosowanie wobec podatnika instytucji umorzenia zobowiązania podatkowego należy niewątpliwie niemożność zebrania plonów, fakt dokonania kradzieży, w tym kradzieży narzędzi pracy, pożar czy inne zdarzenie losowe niezależne od podatnika. W aktach sprawy brak jest ustaleń źródeł i wysokości uzyskiwanego przez skarżącego i członków jego rodziny przychodów, ich sytuacji majątkowej i finansowej, wysokości uzyskiwanego przychodu w ostatnich latach podatkowych - od roku 2001 do dnia wydania decyzji. Należy przy ponownym rozpoznaniu sprawy, dokonując analizy tych danych, ustalić również wysokość stałych i okresów zobowiązań, wysokość wszelkich obciążeń finansowych, należy zbadać okoliczności powstania strat w gospodarstwie w ww. latach i dokonać tej oceny na dzień wydania decyzji. Dopiero takie ustalenia pozwolą organowi na stwierdzenie, czy skarżący jest w stanie uiścić łączne zobowiązanie. Organ rozpatrujący tego typu wniosek, w przypadku nie przedstawienia przez podatnika dowodów czy wskazania danych, które zdaniem tego organu są niezbędne do pełnego obrazu sprawy winien, pomimo, iż ciężar dowodu w tego typu sprawach ciąży na podatniku, wezwać go do przedstawienia dowodów na poparcie swych twierdzeń we wniosku zawartych a w przypadku braku dowodów pisemnych, przeprowadzić należy postępowanie wyjaśniające do czego zobowiązuje ten organ dyspozycja art. 121 Ordynacji podatkowej. V. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12.10.199 r. w sprawie I SA/Łd 1166/97 wskazał, że orzeczenie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej nie jest aktem łaski organu podatkowego, lecz wynikiem procesu stosowania prawa, w którym podatnik realizuje swe prawo dochodzenia przywileju podatkowego, natomiast organ podatkowy wykonuje obowiązek ustalenia i oceny zindywidualizowanego stanu faktycznego sprawy oraz uprawnienie do rozstrzygania na tej podstawie w zakresie udzielonego mu przez ustawodawcę prawa do wyboru uzasadnionej decyzji co do zastosowania ulgi podatkowej ( opubl. Przegląd Orzecznictwa Podatkowego Nr 4/ 2001, poz. 93 ). NSA w wyroku z dnia 21 czerwca 2001 r. ( V S.A. 3718 / 00 ), opubl. ONSA 3/ 2001, poz. 124 ) wskazał, iż w państwie prawa nie ma miejsca dla mechanicznej i sztywno pojmowanej zasady nadrzędności interesu społecznego nad interesem indywidualnym. Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie może być dokonane jedynie po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu sprawy ( art. 191 O.p.) co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Reasumując: 1/. naruszenie przepisów regulujących postępowanie dowodowe jest podstawą uchylenia decyzji przez sąd administracyjny. Wadliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego rodzi uzasadnione wątpliwości co do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, co w następstwie prowadzi do trudności oceny właściwego stosowania normy prawa materialnego; 2/. zaskarżona decyzja wydana została z uchybieniem art. 121,122, 125, 180, 187 i 191 Ordynacji podatkowej; nie zebrano i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzono całego materiału dowodowego w celu prawidłowej subsumcji normy materialnoprawnej zawartej w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. 3/. niedopuszczalna jest sytuacja, w której sądowi administracyjnemu przedstawione są do kontroli tylko fragmenty akt postępowania podatkowego. Przy ponownym postępowaniu organ podatkowy powinien przeprowadzić pełne i wyczerpujące postępowanie dowodowe, a wydając ostateczną decyzję ustosunkować się wyczerpująco do wszystkich okoliczności sprawy ( wytyczne jak w pkt. I i IV uzasadnienia ). Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c/ w zw. z art. 152 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.