I SA/Gd 775/01

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Zagranicznego "B.", sp. z o.o. w R. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 30 marca 2001 r. (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę. Dyrektor Urzędu Celnego w G., kierując się między innymi dyspozycją art. 23 par. 1 i par. 9 oraz art. 30 par. 1 pkt 5 Kodeksu celnego uznał zgłoszenie celne dokonane przez stronę Przedsiębiorstwo Zagraniczne "B.", sp. z o.o. z siedzibą w R., za nieprawidłowe oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał na następujące elementy stanu faktycznego i prawnego: strona prowadzi działalność gospodarczą w postaci handlu na rynku krajowym i zagranicznym towarów oraz dystrybucji produktów dla niemowląt pod zastrzeżoną marką Bellvit, które sprowadza z Chin. W trakcie kontroli przeprowadzonej przez Dział Powtórnej Kontroli Celnej Urzędu Celnego w G. ujawniono faktury wystawione przez firmę G. T. I. Ltd. z Hongkongu. Zgodnie z oświadczeniem prezesa zarządu strony, ujawnione faktury dotyczą kosztów za prace projektowe szaty graficznej wieszaków, metek, opakowań i etykiet, które znajdowały się razem z towarami objętymi przedmiotowym zgłoszeniem celnym. Strona złożyła oświadczenie, że nie posiada pisemnej umowy z dostawcami, a wszelkie ustalenia odbywały się telefonicznie lub za pośrednictwem internetu. Postanowieniem z dnia 16 czerwca 2000 r. wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wartości celnej towarów i objętych procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie przedmiotowego zgłoszenia celnego oraz kwoty wynikającej z długu celnego. Wezwano stronę do wypowiedzenia się, zastosowano również dyspozycję art. 200 par. 1 Ordynacji podatkowej. Strona dopiero w dniu 12 lipca 2000 r. złożyła pismo, nie wnosząc o uzupełnienie materiału dowodowego, oświadczając, iż zebrany materiał pozwala na zastosowanie w tej sprawie art. 190[31] par. 1 Kodeksu celnego - faktury na jakie powołuje się organ celny dotyczą bowiem prac projektowych i graficznych nad próbkami opakowań, metek i etykiet zawierających znaki firmowe, niezbędne do akwizycji towarów. Były to prace niezbędne do opracowania szaty graficznej znaku firmy z uwzględnieniem wszystkich informacji wymaganych na polskim rynku handlowym ze wskazaniem polskich norm. Wyprodukowane na podstawie ww. prac metki i etykiety, zgodnie z ich przeznaczeniem, umoszczone zostały na towarach i zgłoszone do odprawy celnej wraz z towarem, jednocześnie wchodząc w wartość tego towaru. Zdaniem organu celnego I instancji, przywołany przez stronę art. 190[31] par. 1 Kodeksu celnego dot. zwolnień od cła towarów przywożonych w ramach ustanowionych norm i przeznaczonych do wykorzystania w toku produkcji towarów przeznaczonych do wywozu za granicę; przywóz towarów z zagranicy w ramach ustanowionych norm i zwolniony jest od cła. Jeżeli przedmiotem przywozu są opakowania przywożone w jednostkowych egzemplarzach, spełniające funkcje reklamowo - akwizycyjne, etykiety, szablony, wykroje, znaki firmowe, instrukcje obsługi przeznaczone do wykorzystania w toku produkcji towarów przeznaczonych do wywozu za granicę. W zw. z tym art. 190[31] par. 1 Kodeksu celnego nie ma w tej sprawie zastosowania; strona sama oświadczyła, że opakowania, metki, etykiety zawierały informacje wymagane na polskim rynku handlowym, co wskazuje, iż towary sprowadzono w celu sprzedaży na tym właśnie rynku. Konieczność wliczenia poniesionych przez stronę kosztów wynika bezpośrednio z art. 23 par. 1 i art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego. Od decyzji tej strona wniosła odwołanie, zarzucając jej sprzeczność istotnych ustaleń organu I instancji z treścią materiału zebranego w sprawie, naruszenie art. 23 par. 1 oraz art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego. W uzasadnieniu strona wskazała, że nie do zaakceptowania jest stanowisko organu celnego, który przyjął, że częściowy koszt za prace projektowe dotyczy towarów objętych procedurą zgłoszenia celnego. Opłaty dotyczyły prac projektowych i graficznych znaków towarowych Bellvit. Były to prace projektowe niezbędne do opracowania szaty graficznej znaku firmy i nie miały nic wspólnego z pracami projektowymi dotyczącymi produkcji towaru. Podstawową przesłanką wynikającą z art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego, jest określenie w odpowiedniej proporcji wartości prac techniczno-inżynieryjnych, rozwojowych, artystycznych, projektowych etc., niezbędnych do produkcji przywiezionych towarów. Prace projektowe i graficzne wykonywane przez firmę G. T. I. Ltd. z Hongkongu nie miały nic wspólnego i nie były związane z produkcją towarów. Prace te dotyczyły opracowania znaku graficznego firmy. Koszt opracowania takiego znaku jest kosztem firmy, jest to zakup usługi intelektualnej, zakup myśli, która to usługa nie jest przeliczalna na wartość materialną pojedynczej sztuki towaru; nie jest związana z fazą produkcji sprowadzonych towarów i jest zbędna przy tej produkcji; podstawowym i niezbędnym warunkiem zastosowania art. 30 Kodeksu celnego, zdaniem strony, jest fakt, iż praca projektowa związana była z fazą produkcji, co w tej sprawie nie miało miejsca. Prezes Głównego Urzędu Cel uchylił zaskarżoną decyzję jedynie w części dotyczącej określenia podstawy materialnoprawnej w tym zakresie orzekł, iż podstawą prawną tej sprawy jest dyspozycja art. 23 par. 1 i 9 Kodeksu celnego /zamiast art. 23 par. 1 i par. 9 i art. 30 par. 1 pkt 5 Kodeksu celnego/. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że strona dokonała zgłoszenia celnego ubranek dziecięcych sprowadzonych z Hongkongu, celem objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia celnego dołączono fakturę, deklarację wartości celnej, świadectwo pochodzenia. W wyniku kontroli przeprowadzonej w siedzibie strony ujawniono dodatkowe faktury wystawione przez eksportera ubranek dziecięcych. Sama strona złożyła oświadczenie, iż ujawnione faktury dotyczą kosztów za prace projektowe szaty graficznej wieszaków, metek, opakowań, etykiet, które znajdowały się razem z towarami zakupionymi według faktur załączonych do poszczególnych zgłoszeń celnych. Strona oświadczyła również, że jedynym dokumentem w tej sprawie, jaki posiada, są faktury; strona nie zawierała pisemnych umów z kontrahentem zagranicznym. Zasadnie wobec powyższego wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie prawidłowego ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru. Zgodnie z art. 85 par. 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Na podstawie art. 23 par. 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny i ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 23 par. 9 tej ustawy, ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej zostać dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedawcy za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane przez kupującego osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedawcy. Płatność może zostać dokonana w formie przelewu pieniężnego lub za pomocą innych form zapłaty bezpośredniej lub pośrednio. A zatem dla prawidłowego ustalenia wartości celnej istotna jest nie tylko cena zapłacona w dniu dokonania zgłoszenia celnego, lecz także cena mająca zostać zapłacona. W niniejszej sprawie, zdaniem organu odwoławczego, przedmiotowe zgłoszenie celne /art. 64 Kodeksu celnego/ było niekompletne. Ujawniono bowiem faktury za prace projektowe nad szata graficzną metek, etykiet, wieszaków i opakowań wystawioną przez kontrahenta zagranicznego G. T. I. Ltd. z Hongkongu obciążającą stronę. Wobec treści wyjaśnień i oświadczeń strony dokonanych w toku postępowania, mając na uwadze treść ewidencji księgowej strony oraz analizę dokumentów bankowych, należy, zdaniem organu odwoławczego stwierdzić, że koszty wynikające z ujawnionych faktur zostały przez stronę poniesione i że dotyczą towaru wprowadzonego na polski obszar celny na podstawie JDA SAD tej sprawy dotyczący, a wartość celna importowanego towaru została zaniżona z powodu nie uwzględnienia ww. kosztów, co oznacza, że cena zapłacona na podstawie faktury załączonej do dokumentu SAD stanowiła tylko część ceny, jaką strona zobowiązana była zapłacić za towar. Organ I instancji powołał nieprawidłową podstawę prawną swej decyzji tj. art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego, chociaż w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 23 par. 1 i par. 9 Kodeksu celnego. Organ odwoławczy uznał, że zaskarżona decyzja nie budzi zastrzeżeń merytorycznych i skorygował decyzję organu celnego i instancji w części dotyczącej podstawy prawnej. Przywołano wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2001 r., I SA/Po 934/99, w którym Sąd podkreślił, że działanie organu odwoławczego polegające na usunięciu wady jaką jest błędne powołanie podstawy prawnej, mieści się w przysługujących mu na mocy art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej kompetencjach reformatoryjnych. W wyroku z dnia 29 września 1987 r. w sprawie IV SA 220/87, NSA postawił tezę, iż uchylenie decyzji w toku instancji z powodu błędnego powołania podstawy prawnej oraz niewłaściwego jej uzasadnienia jest sprzeczne z przepisami proceduralnymi i wadliwości takie powinien usunąć organ odwoławczy. Od decyzji tej strona złożyła skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną jego interpretację i niewłaściwe zastosowanie /art. 23 par. 1 i par. 9 oraz art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego/, a nadto brak wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności w niniejszej sprawie co ma, zdaniem skarżącego, istotny wpływ na wynika tej sprawy. W uzasadnieniu skrzący podkreślił, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego oparte jest na niewłaściwej podstawie prawnej. Skarżący wskazał, że podstawą decyzji organu I instancji, obok art. 23 par. 1 i par. 9 Kodeksu celnego był art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego, zaś organ odwoławczy usunął, jako podstawę prawną nie tenże art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d", ale art. 30 par. 1 pkt 5 Kodeksu celnego. Ponadto zastosowanie art. 23 par. 9 Kodeksu celnego w tej sprawie jest nietrafne. Ujawnione faktury dotyczyły prac projektowych i graficznych znaku towarowego firmy Bellvit. Były to prace projektowe, niezbędne do opracowania szaty graficznej i znaku firmy. Poniesione koszty z opracowaniem znaku graficznego firmy nie stanowiły warunku sprzedaży towaru kupującemu. Nie były więc ceną faktycznie zapłaconą przy nabyciu towaru. Jak wskazywał skarżący już w odwołaniu, koszt opracowania znaku graficznego jest kosztem firmy; jest to zakup usługi intelektualnej, która to usługa nie jest przeliczana na wartość materialną pojedynczej sztuki towaru, bo nie jest związana z fazą produkcji towaru ani też nie jest uwarunkowana sprzedażą towaru kupującemu. Skarżący wskazuje, że organ I instancji nie negował, że wartość wyprodukowanych metek etykiet, wieszaków i opakowań została zaliczona do wartości celnej zgłoszonych do odprawy celnej towarów. Za bezsporne uznano. że firma G. T. I. Ltd. z Hongkongu wykonała prace projektowe znaku graficznego na zlecenie skarżącego, który za tę usługę zapłacił w oparciu om wystawiona fakturę, co jest poza sporem. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej uchylenie. W uzasadnieniu wskazano, że głównym zarzutem skargi jest twierdzenie, że w decyzji organu II instancji naruszono, poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, przepisy prawa materialnego, w szczególności art. 23 par. 1 i par. 9 oraz art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego. Organ odwoławczy wskazał, iż dokonał korekty oczywistej omyłki jakiej dopuścił się organ I instancji przywołując, jako podstawę prawną dyspozycję art. 30 par. 1 pkt 5 Kodeksu celnego /w uzasadnieniu przywołując art. 30 par. 1 pkt 2 lit. "d" Kodeksu celnego/, tym samym zarzut w tym zakresie, nie jest zasadny. W pozostałym zakresie organ odwoławczy podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Kontrola Naczelnego Sądu Administracyjnego obejmuje wszystkie kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu celnym, a więc to czy organy celne dokonały prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretowały i nie naruszyły zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. W zakresie tak określonej kognicji Sąd nie dopatrzył się uchybień organów celnych w interpretacji przepisów prawa materialnego jak i też w przestrzeganiu norm prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to dopiero uzasadniałoby uchylenie decyzji w myśl art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. I. W piśmie z dnia 12 lipca 2000 r. prezes zarządu skarżącego oświadczył, że cyt.: (...) ujawnione faktury dotyczyły opłat za prace projektowe i graficzne nad próbkami opakowań, metek i etykiet zawierających znaki firmowe niezbędne do akwizycji towarów. Były to prace niezbędne do opracowania szaty graficznej znaku firmy i wszystkich informacji wymaganych na polskim rynku handlowym, ze wskazaniem polskich norm. Wyprodukowane na podstawie powyższych prac metki i etykiety, zgodnie z ich przeznaczeniem, umieszczone zostały na towarach i zgłoszone do odprawy celnej wraz z towarem, jednocześnie wchodząc w wartość tego towaru. Oświadczenie to zgodne jest z treścią protokołu z przesłuchania prezesa zarządu skarżącego z dnia 9 marca 2000 r. Mając na uwadze bezsporny stan faktyczny sprawy oraz stanowisko skarżącego zawarte w ww. piśmie jak również treść złożonych wyjaśnień, zgodzić należy się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że cena zapłacona przez skarżącego na podstawie faktur dołączonych do dokumentu SAD, stanowi Jedynie część ceny Jaką skarżący zobowiązany był zapłacić za towar. Ujawnione faktury stanowiły pozostałą część wartości towaru, bowiem, jak sam skarżący wskazał, metki i etykiety zostały umieszczone na przedmiotowym towarze /ubrankach niemowlęcych/. Dyspozycja art. 23 par. 1 i par. 9 Kodeksu celnego definiuje wartość celną towarów -wartością celną jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przewozu na polski obszar celny; ustawodawca jednoznacznie na cenę faktycznie zapłaconą lub cenę należną. Zatem w przypadku, gdy faktura stanowiąca załącznik do zgłoszenia celnego nie uwzględnia całości ceny związanej z danym towarem, a jedynie jej część, obowiązkiem importera jest wykazanie w deklaracji wartości celnej pełnej jego wartości uwzględniając całość ceny za towar przyjmując wszystkie jej elementy. Obowiązku tego skarżący nie dopełnił /art. 64 par. 1 i 2 Kodeksu celnego/. Tym samym brak jest wadliwości w dokonanej przez organ odwoławczy ocenie prawidłowości stanowiska organu celnego I instancji. Słusznie uznano bowiem, że cena zadeklarowana w dniu zgłoszenia celnego nie stanowiła całkowitej płatności za importowany towar, a koszty wykazane w ujawnionych fakturach powiększają wartość tego towaru. Jak wynika z materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy, faktury te dotyczą, jak wskazał do protokołu prezes zarządu skarżącego (...) prac projektowych doczepionych do u b ran etykietek, zaś z oświadczenia z dnia 12 lipca 2000 r. wynika, że metki te musiały zawierać odpowiednie informacje o towarze, ze wskazaniem polskich norm co jest niezbędne na polskim rynku handlowym. Stanowisko skarżącego, reprezentowane podczas postępowania jest logiczne - bez poniesienia przez skarżącego kosztów m.in. metek, doczepionych do ubrań, a zawierających dane odnośnie polski norm, nie było możliwym sprzedanie tego towaru na polskim rynku; stąd też w treści oświadczenia skarżącego znajduje się stwierdzenie, iż prace związane z metkami, etykietami wchodzą do wartości tego towaru. Mając powyższe na uwadze, zasadnie przywołano dyspozycję art. 23 par. 9 Kodeksu celnego, ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest bowiem całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej zostać dokonaną przez skarżącego jako kupującego, wobec lub na korzyść sprzedawcy, za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży towarów kupującemu; płatność ceny może być dokonana na podstawie jednej lub kilku faktur. Ciężar dowodowy w tego typu sprawach ciąży na stronie, a nie na organie celnym. Wybór formy ustnego kontraktu międzynarodowego był wyborem strony, ze wszystkimi z tej okoliczności wynikającymi konsekwencjami. Fakt rozbieżnych twierdzeń skarżącego zawartych w pisemnym oświadczeniu oraz protokole z przesłuchania, a jego późniejszym stanowiskiem zawartym w odwołaniu oraz skardze nie zmienia powyższej oceny stanu faktycznego i prawnego. Słusznie podkreślił tę okoliczność organ odwoławczy; trudno bowiem, wobec braku jakichkolwiek na to dowodów akceptować późniejsze stanowisko skarżącego, iż koszty wynikające z ujawnionych faktur nie są związane z przedmiotowym towarem, lecz dotyczyły opracowania znaku graficznego firmy skarżącego. Zdaniem Sądu, organy w zakresie wystarczającym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który następnie, bez przekroczenia ustawowych granic poddały szczególnie wnikliwej analizie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. II. Odnoście zarzutu skarżącego w zakresie niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego stwierdzić należy, iż błędne przytoczenie przez organ I instancji podstawy prawnej, przy założeniu, iż skarżąca decyzja nie budzi zastrzeżeń merytorycznych oraz co istotne - przy założeniu istnienia stosownej normy prawnej upoważniającej organy celne obu instancji do podjęcia określonego aktu, nie jest naruszeniem przepisów postępowania mogącym mieć istotny wpływ na wynika sprawy ani też naruszeniem przepisów prawa materialnego mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. To jednorodne stanowisko wyraża Naczelny Sąd Administracyjny w swych wyrokach /m.in. w wyroku z dnia 4 sierpnia 1999 r. IV SA 1450/98, z dnia 26 stycznia 2001 r. I SA 1425/99 - nie publ./. Brak jest wobec powyższego, w świetle art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o NSA, podstawy prawnej do uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając powyższe ustalenia na uwadze. Naczelny Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. skargę oddalił.