I SA/Gd 788/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Sekretarz sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi A. B. Zakładów C. D. E. Sp. z o. o. z siedzibą w na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 2 marca 2015 r., nr SKO [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postepowania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 2 marca 2015r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 216 oraz art. 76 § 1 w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 i 2 a także art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749), po rozpoznaniu zażalenia "A" sp. z o.o. w G. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta z dnia 29 lipca 2014 r. w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zaliczenia nadpłaty. Rozstrzygnięcie organu II instancji zapadło na tle następującego stanu faktycznego: W dniu 18 stycznia 2005 r. w złożonej na rok 2005 deklaracji na podatek od nieruchomości "A" sp. z o.o. w G. zadeklarowała do opodatkowania grunty i obiekty budowlane, za które podatek wyliczono na kwotę 1.923.799 zł. W marcu 2005 r. spółka złożyła korektę deklaracji, w której ujawniono niezgłoszone wcześniej grunty i budowle z zastrzeżeniem, że korzystają one ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.). Korekta dotyczyła gruntów o pow. 202.093 m2 oraz budowli o wartości 36.315.382,72 zł. Ponieważ, w ocenie spółki, obiekty te są zwolnione z podatku, zadeklarowana wysokość zobowiązania nie uległa zmianie i wynosiła 1.923.799 zł. Postanowieniem z dnia 21 października 2010 r. Prezydent Miasta wszczął postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2005. Decyzją z dnia 21 grudnia 2010 r. organ I instancji określił spółce zobowiązanie podatkowe w wysokości 2.783.488,10 zł. W ocenie spółki wielkość ta została zawyżona o kwotę 859.689,10 zł. Po rozpatrzeniu odwołania spółki, decyzją z dnia 27 października 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W dniu 30 grudnia 2011 r. strona wpłaciła na konto organu podatkowego kwotę 1.619.553 zł, stanowiącą zaległość podatkową wraz z odsetkami. Wyrokiem z dnia 29 lutego 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 12/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę podatnika na ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Następnie wyrokiem z dnia 18 października 2013 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1830/12 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił ww. wyrok WSA w Gdańsku. Wyrok ten uchylał także decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 października 2011 r. Decyzją z dnia 25 kwietnia 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję wymiarową organu I instancji z dnia 21 grudnia 2010 r. i umorzyło postępowanie w sprawie. Postanowieniem z dnia 22 maja 2014 r. Prezydent Miasta zaliczył nadpłatę w wysokości 1.633.113,33 zł na poczet podatku od nieruchomości za rok 2014. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2015 r. Kolegium utrzymało w mocy w/w postanowienie Prezydenta Miasta. W lipcu 2014 r. Spółka złożyła wniosek o zaliczenie nadpłaty na zobowiązania podatkowe. Wskazała, że chodzi o nadpłatę w podatku od nieruchomości za rok 2005 i domagała się zaliczenia nieuwzględnionej w postanowieniu z dnia 22 maja 2014 r. kwoty odsetek od nadpłaty, którą zaliczyć należy na poczet podatku za rok 2014 oraz zwrot pozostałej kwoty nadpłaty. Postanowieniem z dnia 29 lipca 2014r. Prezydent Miasta odmówił wszczęcia postępowania w sprawie argumentując, że nie istnieje nadpłata, która mogłaby zostać zaliczona na poczet zobowiązania podatkowego. W zażaleniu na przedmiotowe postanowienie Spółka wskazała, że w sprawie nie zastosowano art. 78 § 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Podatnik wskazał, że przysługują mu odsetki od kwoty nadpłaty, co wynika ze wskazanego przepisu, które powinny zostać naliczane na poczet zobowiązania podatkowego. Postanowieniem z dnia 2 marca 2015 r. Kolegium utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta. W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji wskazał, że bezspornie nadpłata powstała ostatecznie na skutek decyzji Kolegium z dnia 25 kwietnia 2014 r. nr [...], która została wydana po rozstrzygnięciu sprawy przez sądy administracyjne. Przedmiotowe postanowienie utrzymywało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, który w sposób całościowy dokonał rozliczenia nadpłaty podatku od nieruchomości za rok 2005 wynikłej z rozstrzygnięcia organu odwoławczego. W ramach postępowania organy podatkowe badały także zasadność roszczenia podatnika o wypłatę należnych mu odsetek wynikających z tego, że organ podatkowy przyczynił się do późniejszego uchylenia decyzji określającej uznając, że sytuacja taka nie miała miejsca. W dacie złożenia rozpoznawanego w nin. postępowaniu wniosku z lipca 2014 r. o zaliczenie nadpłaty, wcześniej zainicjowane postępowanie w przedmiocie zaliczenia nadpłaty nie zostało jeszcze ostatecznie zakończone. Postanowienie z dnia 22 maja 2014 zostało bowiem zaskarżone do organu odwoławczego, który orzekł o utrzymaniu go w mocy w styczniu 2015. Aktualnie, rozpoznający zażalenie na postanowienie z 29 lipca 2014 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zaliczenia nadpłaty za rok 2005 organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie w tym przedmiocie zostało już zakończone w sposób ostateczny i prawomocny, albowiem podatnik nie złożył skargi do Sądu na postanowienie SKO. Organ zaznaczył, że w postanowieniu z 22 maja 2014 r. oraz postanowieniu organu odwoławczego rozważane były wszelkie okoliczności, z których wynikać miałoby prawo podatnika do odsetek w związku z przyczynieniem się organu podatkowego do uchylenia decyzji, z czego wyniknęła powstała nadpłata. Ponieważ okoliczności te były przedmiotem oceny postępowania zakończanego wydaniem ostatecznego rozstrzygnięcia, nie jest dopuszczalne ponowne ich rozważanie, co musi skutkować utrzymaniem w mocy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisane postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 2 marca 2015 r. spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, sformułowała następujące zarzuty: 1/ naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: a) art. 76 § 1 w zw. z art. 76a § 1 O.p. przez brak jego zastosowania; b) art. 165a O.p. przez błędną jego wykładnię, w wyniku której Spółce bezzasadnie odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie zaliczenia nadpłaty; c) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. przez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego, naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych; 2/ przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: a) art. 187 § 1 OP w zw. z art. 191 O.p. i art. 124 Op. poprzez niepełne i wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, co doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia naruszającego prawo; b) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. przez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego, z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych. Skarżąca wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Spółka, przywołując przepisy art. 76 § 1, art. 78 § 1 oraz art. 78 § 3 pkt. 1 i 2 O.p. wskazała, że skoro istnienie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. jest okolicznością bezsprzeczną, to nie ulega też wątpliwości, że przysługują jej odsetki od tej nadpłaty naliczane od dnia zapłaty podatku. Skarżąca wskazała, że organy dokonując błędnej wykładni art. 165a O.p. bezzasadnie odmówiły wszczęcia postępowania na podstawie przywołanego przepisu, w związku z wydaniem postanowienia z dnia 22 stycznia 2015 r. o utrzymaniu w mocy przez organ odwoławczy postanowienia Prezydenta Miasta z dnia 22 maja 2014 r. w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań w podatku od nieruchomości za rok 2014 oraz zwrotu pozostałej kwoty nadpłaty. Zgodnie z poglądami wyrażonymi w piśmiennictwie, postanowienie o zaliczeniu kwoty nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań podatkowych nie określa kwoty nadpłaty, a jedynie fakt jej wystąpienia. W postępowaniu w sprawie zaliczenia nadpłaty nie dokonuje się weryfikacji wysokości nadpłaty ani wysokości zobowiązania podatkowego lub zaległości (por. A.Huchla, Komentarz do art.76(a) ustawy - Ordynacja podatkowa, [w:] Dzwonkowski H., Huchla A., Kosikowski C, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz., Lex Omega/El). Oznacza to, że przedmiotowe postanowienie nie określa kwoty nadpłaty, a jedynie fakt jej zaliczenia w ratach na poczet bieżących zobowiązań podatkowych za miesiące od czerwca do listopada 2014 roku. Ponadto, wniosek Skarżącej z dnia 20 czerwca 2014 roku o zaliczenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005 w wysokości 474.632,00 zł oraz o zwrot Spółce pozostałej kwoty nadpłaty dotyczy zaliczenia tej nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych za okres inny niż okres wskazany w postanowieniu Prezydenta z dnia 22 maja 2014 r. tj. na okres obejmujący pozostałą część listopada i grudzień 2014 roku. Jak wskazała Spółka Samorządowe Kolegium Odwoławcze zobowiązane było na podstawie art. 187 § 1 O.p. "zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a zatem do rozpatrzenia złożonego w sprawie zażalenia w sposób pełny i wnikliwy. Tymczasem w przedmiotowej sprawie mimo sformułowania zarzutu niezastosowania przez organ art. 76 § 1 w zw. z art. 76a § 1 O.p. uzasadnienie rozstrzygnięcia w zasadzie nie porusza merytorycznie zarzutu skarżącej, wbrew regułom przewidzianym w art. 124 O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odwołuje się jedynie do udzielonych wyjaśnień w postanowieniu w sprawie nr [...], naruszając tym samym obowiązek wynikający z art. 191 O.p. W ocenie Spółki w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przytoczono błędne ustalenia, co do stanu faktycznego. Organ stwierdził, że sprawa nr [...] ,,została zakończona w sposób ostateczny i prawomocny, albowiem Skarżąca nie złożyła skargi do Sądu na postanowienie SKO. Wbrew twierdzeniom organu w dniu 2 marca 2015r. została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku przez pełnomocnika Skarżącej. Oznacza to, że organ nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie zachował należytej staranności, jakiej można oczekiwać i wymagać od organu podatkowego, jednocześnie naruszył zasadę wynikającą z art. 120 § 1 O.p. Wobec powyższego stanowisko organu, "że w postanowieniu z 22 maja 2014 r. oraz w postanowieniu organu odwoławczego rozważane były wszelkie okoliczności, z których wynikać miałoby prawo podatnika do odsetek w związku z przyczynieniem się organu podatkowego do uchylenia decyzji z czego wyniknęła nadpłata (...) były przedmiotem oceny postępowania zakończonego wydaniem ostatecznego rozstrzygnięcia, nie jest dopuszczalne ponownie ich rozważanie, co musi skutkować w mocy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania" należy uznać za bezzasadne. Oznacza to, że organ był zobowiązany do wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzucanego przez podatnika błędu w ustaleniach faktycznych polegających na mylnym przyjęciu przez Kolegium, że jego postanowienie z dnia 23 stycznia 2015 r. nr [...] nie zostało zaskarżone do Sądu Administracyjnego, organ wyjaśnił, że zgodnie z nadesłanym dowodem nadania skargi, została ona nadana w urzędzie pocztowym w dniu 2 marca 2015 r. Siłą rzeczy do Kolegium wpłynęła w jednym z następnych dni. Tymczasem zaskarżone postanowienie wydane zostało w dniu 2 marca 2015 r., a więc w dniu nadania skargi. Kolegium nie miało możliwości aby w dniu wydania postanowienia powziąć wiadomość o tym fakcie. Niezależnie jednak od tego, fakt zaskarżenia ostatecznego postanowienia SKO z dnia 23 stycznia 2015 r. nie ma znaczenia w nin. sprawie, albowiem postępowanie podatkowe w przedmiocie, którego dotyczyło ww postanowienie zakończyło się w dacie jego doręczenia podatnikowi. Postępowanie zostało zakończone w sposób ostateczny, a wniesienie skargi do sądu administracyjnego faktu tego nie zmienia. Innymi słowy, w dacie wydawania przez Kolegium zaskarżonego postanowienia z dnia 2 marca 2015 r. kwestia oprocentowania nadpłaty podatku oraz jej zaliczenia na poczet zobowiązania za rok 2014 została już wcześniej ostatecznie zakończona i brak było podstaw, aby postępowanie to kontynuować w ramach osobnej sprawy podatkowej, czego domaga się podatnik. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli akt może zostać uchylony w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zarówno postanowienie Kolegium jak i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji nie zostały wydane z naruszeniem prawa. Istota sporu zaistniałego w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły Spółce wszczęcia postępowania, w związku ze złożeniem, jej zdaniem zasadnego, wniosku o zaliczenie nieuwzględnionej w postanowieniu Prezydenta Miasta z dnia 22 maja 2014 r. kwoty nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005 z tytułu odsetek w wysokości 474.632,00 zł. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w ratach za listopad i grudzień 2014r. oraz zwrotu pozostałej kwoty nadpłaty, w sytuacji, gdy w obrocie prawnym istnieje nieostateczne postanowienie Prezydenta Miasta w przedmiocie zaliczenia nadpłaty, pozostającej de facto poza sporem, a jedynie fakt wysokości tego zaliczenia. Zgodnie z treścią art. 165a Ordynacji podatkowej, gdy żądanie wszczęcia postępowania, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Należy wskazać, że wszczęcie postępowania na żądanie strony nastąpić może jedynie wówczas, gdy przepis prawa normuje możliwość żądania określonego zachowania organu administracji (tak NSA w wyroku z dnia 1 grudnia 2004 r., FPS 583/2004). Pogląd ten prezentowany jest również w doktrynie, gdzie podnosi się, że przesłanki odmowy wszczęcia postępowania zostały określone w sposób szeroki, gdyż organ wydaje postanowienie o odmowie, jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". W literaturze wskazuje się, że przyczyny, które powodują, iż postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć: braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, przypadków, gdy w sprawie zapadła już decyzja (również nieostateczna). Użyty w przepisie art. 165 a) Ordynacji podatkowej zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (Komentarz do art.165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, 2007, wyd. II; A. Znamiec, Sposoby zakończenia postępowania podatkowego, CASUS 2008/2/39, cz. I. Teza nr 6). Obecnie w obrocie prawnym pozostaje ostateczne postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które postanowieniem z dnia 2 marca 2015 r. utrzymało w mocy zaskarżone przez Spółkę postanowienie Prezydenta Miasta z dnia 29 lipca 2014r. w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zaliczenia nadpłaty. Natomiast powołane wcześniej postanowienie Prezydenta Miasta dnia 22 maja 2014r.w sprawie zaliczenia nadpłaty wysokości 1.633.113,33 zł na poczet podatku od nieruchomości za rok 2014, zostało utrzymane w mocy postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 stycznia 2015r. Powyższe oznacza, że w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia z dnia 2 marca 2015r. kwestia oprocentowania nadpłaty podatku oraz jej zaliczenia na poczet zobowiązania za rok 2014 była przedmiotem rozstrzygania organów obu instancji. Sądowi z urzędu wiadomo, że skarga Spółki wyrokiem z dnia 2 czerwca 2015r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 461/15 została przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalona. Zatem, skoro kwestia zaliczenia nadpłaty na poczet podatku od nieruchomości za rok 2014 była przedmiotem procedowania organów, to wbrew przekonaniu pełnomocnika strony skarżącej o nietożsamości spraw, organy nie miały podstaw by w ramach odrębnej sprawy podatkowej ponownie badać zasadność roszczenia podatnika o wypłatę odsetek oraz tego, czy organ podatkowy przyczynił się do późniejszego uchylenia decyzji określającej. Dlatego argumenty Spółki wskazujące na naruszenie przez organy przepisów art. 76 § 1 w zw. z art. 76a § 1 O.p. przez brak ich zastosowania nie mogły zostać uwzględnione. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Spółki, w rozpoznawanej sprawie nie jest istotna kwestia rozliczenia ewentualnych należności z tytułu podatku od nieruchomości, ale kwestia czy została ona już rozpoznana przez organy podatkowe, co w kontekście ostatecznego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 stycznia 2015r. nie może budzić wątpliwości. Badając poprawność zaskarżonego postanowienia w kontekście stwierdzenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego odnośnie prawomocności postanowienia z dnia 23 stycznia 2015r. wskazać należy, że ta informacja, choć mylna, nie ma dla sprawy żadnego znaczenia tym bardziej, że organ II instancji w ogóle nie kwestionuje faktu złożenia przez Spółkę skargi do WSA w Gdańsku na przedmiotowe postanowienie, słusznie wskazując w odpowiedzi na skargę, że kwestia oprocentowania nadpłaty podatku oraz jej zaliczenia na poczet zobowiązania za rok 2014 została ostatecznie rozstrzygnięta z chwilą doręczenia tego postanowienia podatnikowi. W ocenie Sądu nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów postępowania, dokonana bowiem przez Sąd analiza akt nie daje podstaw dla stwierdzenia, że organy podatkowe zaniechały niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Dokonana ocena materiału sprawy mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów. Sąd stwierdza również, że postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zaskarżone postanowienie nie narusza zatem art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 191 O.p.i art. 124 O.p. Nie doszło również do uchybienia normom wynikającym z treści art. 120 O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p.i art. 122 O.p Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.