I SA/Gd 789/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia WSA Irena Wesołowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 października 2017 r. sprawy ze skargi R.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 7 marca 2017 r., nr [...], [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej działając na podstawie m.in.: art. 162 § 1, § 2 i § 3 w związku z art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 - dalej: O.p.), po rozpatrzeniu wniosku R. P. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 7 listopada 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. Podstawą takiego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Decyzją z dnia 7 listopada 2016 r. w dniu 7.11.2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił podatnikowi "A" kwotę podatku od towarów i usług podlegająca wpłacie do Urzędu Skarbowego za miesiąc sierpień 2011r. Przedmiotowa decyzja została odebrana osobiście w dniu 9 listopada 2016r., co podatnik potwierdził własnoręcznym podpisem na decyzji. Pismem z dnia 23 listopada 2016 r. (nadanym w dniu 24 listopada 2016 r. w UP) pełnomocnik podatnika złożył odwołanie od ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 O.p., postanowieniem z dnia 3 lutego 2017r. stwierdził, że odwołanie "A" zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 O.p. Pismem z dnia 16 lutego 2017 r. pełnomocnik strony złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Zdaniem pełnomocnika w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wynikające z art. 162 § 1 i 2 O.p. Jak wskazano w uzasadnieniu wniosku skarżący wyjaśnił swojemu pełnomocnikowi, że decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej odebrał dzień przez Świętem Niepodległości tj. 10 listopada 2016r., natomiast zgodnie z wpisaną przez podatnika na decyzji datą jako data jej odbioru 10 listopada 2016, odwołanie zostało wniesione w dniu 24 listopada 2016r. (w tym też dniu zostało udzielone pełnomocnictwo). Pełnomocnik wskazał, że decyzję wraz z innymi dokumentami podatnik dostarczył do Kancelarii w dniu 10 listopada 2016r. Z uwagi na przebywanie R. P. poza granicami kraju, kontakt pełnomocnika z podatnikiem w okresie od 9 do 23 listopada 2016r. był niemożliwy. Pełnomocnik podkreślił, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych i niezawinionych ani przez podatnika, ani przez pełnomocnika. Zdaniem pełnomocnika "podatnik wpisał i podał błędną datę odbioru decyzji z urzędu", i dalej "każdemu bowiem może się zdarzyć, że przekręci datę lub popełni błąd pisarski i to też miało miejsce w niniejszej sprawie". W tej sytuacji podatnik wnosi o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania tak. aby mogło ono zostać merytorycznie rozpatrzone przez organ II instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Przystępując do jego rozpatrzenia, w pierwszej kolejności podniósł, że odwołanie z dnia 24 listopada 2016 r. zostało złożone po terminie, który przypadał na dzień 23 listopada 2016 r. Pełnomocnik strony nie kwestionuje daty odbioru decyzji przez podatnika w dniu 9 listopada 2016 r. Kolejno, przywołując treść art. 162 § 1 i § 2 O.p. wskazał na możliwość przywrócenia terminu w sytuacji, gdy wystąpią łącznie cztery przesłanki: 1) strona wniesie wniosek o przywrócenie terminu. 2} wniosek o przywrócenie zostanie złożony w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, 3) jednocześnie z wniesieniem wniosku dopełniona zostanie czynność, dla której termin był wymagalny, 4) zainteresowań) uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy, przy czym są one obligatoryjne i muszą być spełnione łącznie. Zdaniem organu nie zostały spełnione wszystkie w/w przesłanki, od których wystąpienia uzależnione jest przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Strona nie uprawdopodobniła bowiem braku winy w dotrzymaniu terminu do złożenia odwołania. W rozpatrywanej sprawie jedyną wskazaną w uzasadnieniu wniosku okolicznością, która była powodem niedochowania terminu do wniesienia odwołania było wpisanie przez R. P. i podanie pełnomocnikowi błędnej daty odbioru decyzji z urzędu. Tym samym na podmiocie, który uchybił terminowi do wniesienia odwołania, spoczywa obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Aby uprawdopodobnić brak swojej winy, powinien on uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niego niezależna i istniała cały czas, aż do momentu wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Organ, oceniając, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy podkreślił, że w tej mierze należy odwołać się do obiektywnych mierników staranności. O braku winy można mówić wówczas, gdy nawet przy użyciu przez stronę największego w określonym stanie faktycznym wysiłku, nie była ona w stanie przezwyciężyć przeszkody, która uniemożliwiła jej dokonanie czynności w terminie. Z kolei, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu, brak dołożenia należytej staranności - jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy, wyłącza możliwość przywrócenia terminu. Dokonując oceny wskazanej przez pełnomocnika przyczyny uchybienia terminowi, Dyrektor Izby ocenił, że nie uprawdopodobnił on - czego wymaga art. 162 § 1 O.p. dla przywrócenia terminu - że w sprawie wystąpiła niemożliwa do przezwyciężenia przeszkoda w dotrzymaniu terminu. Jak wskazał, pełnomocnik niedotrzymanie terminu do złożenia odwołania uzasadnia wyłącznie pomyłką podatnika i wskazuje, że "podatnik po prostu wpisał i podał omyłkowo błędną datę odbioru decyzji z urzędu". Odnosząc się do tej kwestii organ, odwołując się do orzecznictwa wskazał, że przesłanka braku winy w uchybieniu terminu występuje wówczas, gdy stronie nie można przypisać nawet najlżejszego stopnia zawinienia w postaci niedbalstwa. A zatem przywrócenie terminu nie jest dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiej postaci niedbalstwa. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić wyłącznie w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, wymagającej podjęcia nadzwyczajnego wysiłku, przykładowo zagrażającego jej zdrowiu lub życiu albo narażającego ją na poważne straty". W ocenie Dyrektora Izby wnioskujący nie uprawdopodobnił okoliczności wskazujących na brak winy strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, zaś wskazana przez stronę okoliczność mająca uprawdopodobnić brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania nie była spowodowana zdarzeniami nadzwyczajnymi i to niezależnymi od woli strony. Przyczyna niedotrzymania terminu wynika wyłącznie z niedbalstwa, tj. błędnego wykonania czynności technicznych (wpisanie błędnej daty) przez podatnika. Od strony postępowania można bowiem oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw, a takiej staranności strona nie przejawiła. Warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi należy przy tym oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania, natomiast "przekręcenie" daty lub popełnienie błędu pisarskiego - na co powołuje się pełnomocnik - dowodzi jedynie, że podatnik zachował się nieodpowiedzialnie i niestarannie, dopuszczając się niedbalstwa. Natomiast nieuwagi, czy zaniedbania nie można kwalifikować jako braku winy, będącego przesłanką przywrócenia uchybionego terminu. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że wina w uchybieniu terminu do złożenia odwołania od decyzji w niniejszej sprawie leży przede wszystkim po stronie R. P. Podnoszona przez pełnomocnika przyczyna uchybienia nie miała bowiem charakteru niezależnej od strony okoliczności uniemożliwiającej dochowanie terminu do dokonania opisanej czynności. Na powyższe bez wpływu pozostaje argumentacja pełnomocnika, że uchybienie terminowi nastąpiło z przyczyn niezależnych i niezawinionych ani przez podatnika ani przez pełnomocnika. W niniejszej sprawie nie bez znaczenia pozostaje również okoliczność, że na dzień odbioru decyzji, tj. 9 listopada 2016 r. strona nie działała przez pełnomocnika. Ustanowienie pełnomocnika (w osobie radcy prawnego) nastąpiło bowiem dopiero w dniu 24 listopada 2016 r., dlatego bezspornym jest fakt, że niedochowanie należytej staranności procesowej należy przypisać przede wszystkim podatnikowi. Jak stwierdził NSA w postanowieniu z dnia 3 grudnia 2014 r.: "fakt. że strona korzysta z pomocy profesjonalnego pełnomocnika, nie może usprawiedliwić braku staranności czy nawet niedbalstwa strony przy prowadzeniu własnych spraw" (II FZ 1706/14). Końcowo organ zauważył, że od profesjonalnego pełnomocnika strony można było oczekiwać w niniejszej sprawie podjęcia działań zapobiegających niekorzystnym dla mocodawcy skutkom, a wynikających z ostrożności procesowej. Pełnomocnik nie musiał czekać do ostatniego dnia wyliczonego przez siebie terminu na złożenie odwołania, mógł też upewnić się w organie I instancji, co do faktycznej daty odbioru przesyłki, tym bardziej że jak wskazano we wniosku, w dniu 13 listopada 2016r. już zakończył urlop. Tymczasem pełnomocnik bezkrytycznie zawierzył informacjom pochodzącym od strony. Zatem fakt mylnego poinformowania pełnomocnika o dacie odbioru decyzji przez osobę do tego upoważnioną nie ma wpływu na bieg terminu do wniesienia odwołania. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedstawionych wyżej okolicznościach nie zaistniały podstawy do uwzględnienia wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona reprezentowana przez pełnomocnika nie zgadzając się ze stanowiskiem organu odwoławczego, zaskarżyła powyższe postanowienie i wniosła o jego uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 187 O.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprowadzające się do braku zbadania przyczyny uchybienia terminu wskazanej przez pełnomocnika skarżącego we wniosku z dnia 16 lutego 2017r., co czyni sprawę niewyjaśnioną w sposób wymagany w myśl tych przepisów: - art. 162 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że winą w zaistniałych okolicznościach faktycznych jest również rzekome zaniechanie przez pełnomocnika mające polegać na rzekomym braku staranności przy wykonywaniu powierzonego zadania i wysłania odwołania w ostatnim dniu wyliczonego terminu, podczas gdy profesjonalny pełnomocnik może działać przez cały okres ustawowo wskazanego terminu i nie ma obowiązku podejmowania czynności w znacznym pośpiechu: - art. 162 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że przesłanka uprawdopodobnienia braku winy odnosi się jedynie do błędu popełnionego przez podatnika, podczas gdy odnosi się ona do wystąpienia takiej przeszkody do podjęcia czynności, której nie można było przezwyciężyć: - art. 173 § 3 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że pełnomocnik skarżącego winien był działać jeszcze przed odpowiednim umocowaniem, tj. po dacie zakończenia urlopu w dniu 13 listopada 2016r. zgłosić się do postępowania podatkowego, podczas gdy, jak wskazuje sam organ, pełnomocnictwo zostało udzielone w dniu 24 listopada 2016r. i pełnomocnik niezwłocznie przystąpił do wykonywania powierzonych zadań. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., określanej dalej jako p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Stosownie do art. 162 § 1 i 2 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Odnosząc się do przesłanek przywrócenia terminu należy wskazać, że przepis art. 162 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga zatem wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takie rozumienie przesłanki przywrócenia terminu jest zresztą utrwalone zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2006 r. II FSK 616/2005 ONSAiWSA 2007/3 poz. 67, z dnia 21 grudnia 2006 r. I FSK 374/2006, z dnia 18 sierpnia 2000 r. III SA 1716/99 LexPolonica nr 349705, z dnia 11 kwietnia 1997 r. III SA 1581/95 LexPolonica nr 339016), jak i w doktrynie (por. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2004, str. 586; H. Dzwonkowki (w:) C. Kosikowski, A. Huchla, H. Dzwonkowski, Ustawa Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2004, str. 437). W przedmiotowej sprawie sporne jest uprawdopodobnienie braku winy strony skarżącej w uchybieniu terminu do złożenia odwołania od decyzji. Obowiązek zaś uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym i nie może być przerzucany na organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy, i bierze pod uwagę, jak wyżej wskazano, wszystkie okoliczności faktyczne, oceniając winę według obiektywnych mierników staranności. Z dorobku orzecznictwa wynika, że do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą lub obłożną chorobę zainteresowanego, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 lutego 2000 r. I SA 1072/2000, z dnia 13 października 1999 r. I SA 459/99, z dnia 20 kwietnia 1999 r. I SA/Ka 1609/97, z dnia 1 marca 1999 r. II SA 45/99, z dnia 30 grudnia 1998 r. I SA 1128/98, z dnia 14 listopada 1995 r. SA/Wr 236/95). Warunkiem wstępnym wniosku o przywrócenie terminu jest zatem jego uchybienie, a kolejnym uprawdopodobnienie braku winy. Z akt rozpoznawanej sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że decyzja organu pierwszej instancji z dnia 7 listopada 2016 r. została doręczona bezpośrednio stronie w dniu 9 listopada 2016r. Na ostatniej stronie decyzji widnieje adnotacja: "Odebrałem 09.11.2016r" i podpis R. P. (tom IX, karta 2017). W kontekście powyższego zakreślony przepisem art. 223 § 2 pkt 1 O.p. 14-dniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg dnia 10 listopada 2016 r. i upłynął bezskutecznie 23 listopada 2016 r. Wnosząc odwołanie od decyzji organu I instancji w dniu 24 listopada 2016r. skarżący niewątpliwie dopuścił się uchybienia terminu do jego wniesienia. Organ odwoławczy jak i Sąd nie kwestionuje przy tym, że skarżący w przepisanym terminie złożył wniosek o przywrócenie terminu wraz z odwołaniem od decyzji. W związku z powyższym rozstrzygnięcia wymaga, czy w sprawie została spełniona przesłanka uprawdopodobnienia braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Uprawdopodobnienie istnienia danej okoliczności jest środkiem zastępczym dowodu w ścisłym tego słowa znaczeniu i nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Nie oznacza zatem udowodnienia braku winy. Jednakże wskazać należy, że kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przy ocenie winy należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić gdy strona nie mogła dopełnić obowiązku z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, której nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Mając na uwadze powyższe zgodzić należy się z organem odwoławczym, że każdy nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminowi wyłącza możliwość zastosowania instytucji przywrócenia terminu. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu, jak wskazano wyżej, wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). W świetle powyższego uznać należy, że skarżący dopuścił się właśnie takiego braku staranności. W skardze pełnomocnik strony podniósł, że błędne podanie daty odbioru decyzji należy rozpatrywać jako punkt wyjścia do skutków, jakie przez to nastąpiły, tj., że w sprawie nastąpiła niemożliwa do przezwyciężenia przeszkoda. A to, czy taka przeszkoda nastąpiła, uprawdopodobnienie jej wystąpienia, powinno być przedmiotem badania organu, nie jedynie sam fakt błędu strony postępowania podatkowego. Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że argumentacja pełnomocnika strony skarżącej jest nieuprawniona, o czym zasadnie skonstatował organ odwoławczy. Jak wskazano wyżej, w sprawach o przywrócenie terminu wystarczające jest jedynie uprawdopodobnienie zdarzeń, które były przeszkodą do złożenia pisma w terminie, nie zaś przedstawienie niepodważalnych dowodów, świadczących o niedających się przezwyciężyć przeszkodach ( por. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2013 r., II FSK 178/12,LEX nr 1430265). Nie zmienia to jednak faktu, że obowiązek wykazania okoliczności w tym zakresie spoczywa na stronie. Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych nie ma wątpliwości co do tego, że organ podatkowy nie ma obowiązku poszukiwania dowodów wskazujących na możliwość braku winy strony w uchybieniu terminu. Wskazać także należy, że uprawdopodobnienie okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu nie może ograniczać się do samych twierdzeń strony, a fakt wykazania okoliczności faktycznych stanowiących podstawę przywrócenia terminu podlega ocenie organu. Tym samym o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić wyłącznie w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie tego obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkód nie do przezwyciężenia, a oceny tej należy dokonywać w kategoriach reguł starannego działania - biorąc pod uwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań, mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. We wniosku o przywrócenie terminu pełnomocnik skarżącego wskazał, że strona wyjaśniła mu, że decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej odebrał dzień przez Świętem Niepodległości tj. 10 listopada 2016r., natomiast zgodnie z wpisaną przez podatnika na decyzji datą jako data jej odbioru 10 listopada 2016r., odwołanie zostało wniesione w dniu 24 listopada 2016r. (w tym też dniu zostało udzielone pełnomocnictwo). Pełnomocnik wskazał, że decyzję wraz z innymi dokumentami podatnik dostarczył do Kancelarii w dniu 10 listopada 2016r. Z uwagi na przebywanie R. P. poza granicami kraju, kontakt pełnomocnika z podatnikiem w okresie od 9 do 23 listopada 2016r. był niemożliwy. Zgodzić należy się z organem odwoławczym, że w tak ustalonym stanie faktycznym przedstawione okoliczności nie uprawdopodobniają braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Okoliczności wskazane przez pełnomocnika strony po pierwsze nie potwierdzają daty faktycznego odbioru przez skarżącego decyzji organu I instancji w dniu 10 listopada 2016r., skoro na oryginale tej decyzji widnieje potwierdzona własnoręcznym podpisem strony data jej odbioru w dniu 9 listopada 2016r., po drugie nie jest możliwa data odbioru tej decyzji w dniu następnym, czyli 10 listopada 2016r., skoro według twierdzeń pełnomocnika strona przebywała w okresie od dnia 9 do dnia 23 listopada 2016r. poza granicami kraju. Podobnie wręcz nieprawdopodobna jest okoliczność dostarczenia przez podatnika do Kancelarii pełnomocnika w dniu 10 listopada 2016r., czyli podczas jego pobytu poza krajem jak i urlopu niebędącego jeszcze pełnomocnikiem radcy prawnego, co miało mieć miejsce w okresie od 8 do 13 listopada 2016r., decyzji organu I instancji wraz z innymi dokumentami, skoro jak twierdzi pełnomocnik do dnia udzielenia pełnomocnictwa nie prowadził żadnych spraw podatnika. Te wewnętrznie sprzeczne informacje potwierdzają w ocenie Sądu, że strona nie wykazała przesłanek do przywrócenia uchybionego terminu do wniesienia odwołania. Co więcej ewentualne zaniechania pełnomocnika strony obciążają samą stronę i uznać je należy za brak staranności w prowadzeniu własnych spraw. Przy czym podkreślenia wymaga, że umocowanie pełnomocnika po terminie wniesienia odwołania, co nastąpiło w dniu 24 listopada 2016r., potwierdza tezę organu o niedbalstwie podatnika, który w żaden sposób nie uprawdopodobnił nawet faktu pobytu poza granicami kraju w kontrolowanym okresie. Wskazane powyżej okoliczności i argumenty przemawiają za słusznością rozstrzygnięcia organu odwoławczego, że podatnik w sposób należyty nie zadbał o swoje interesy. Powoływanie się przez pełnomocnika, że zarówno strona jak i on byli przekonani, że składając odwołanie w dniu 24 listopada 2016r. zachowali termin do jego wniesienia pozostaje bez wpływu na ocenę przesłanek wynikających z art. 162 § 1 O.p. Sąd nie stwierdził także naruszenia przez organ art. 122. art. 187 O.p. Pierwszy z tych przepisów wyraża zasadę prawdy materialnej, zgodnie z którą organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jedną z podstawowych gwarancji osiągnięcia prawdy materialnej jest wymóg zupełnego zgromadzenia materiału dowodowego sformułowany w art. 187 § 1 O.p. Zdaniem Sądu, materiał dowodowy w niniejszej sprawie został zgromadzony w sposób wyczerpujący i zupełny, co doprowadziło do ustalenia pełnego stanu faktycznego, a dokonana przez organ ocena materiału dowodowego nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów. Znalazło to swoje odzwierciedlenie w treści postanowienia i w tym kontekście niezasadny jest zarzut dotyczący naruszenia w/w przepisów O.p. Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.